民國北京政府時期稅收征管的“4G”表現

李向東（教授）

民國初建，在沿襲晚清制度變革的基礎上，我國開啟了新一輪的稅制改革。由于西方財稅理論在我國的傳播又上了一個新臺階[1]，各種稅收現代化之說日漸昌盛[2]，再加上新生政權財政困窘的極度渴求，我國稅制改革的步伐進一步加快，尤其突出的是，一系列稅收法律法規相繼問世，短短幾年便基本完成了稅收法律體系的現代化架構[3]。但稅收的現代化不僅需要完備的稅制體系，從傳統稅制向現代稅制的轉變更需要人的現代化轉變，無論是納稅人、征稅人，還是用稅人，均應具有現代稅收意識，因此，稅收遵從不只是針對納稅人的基本要求，對征稅者和用稅者同樣適用，即稅收征管與稅款使用必須依照法律的規定進行，而很多時候，后者對稅制的戕害更甚。本文僅以征稅人（自然人和稅務機關）在稅收征管中的行為方式為考察對象，分析其對稅收現代化進程的影響，旨在通過歷史考察提出依法治稅的基本思路。

一、民初稅收征管的“4G”表現

稅收現代化的內涵非常豐富，不僅包括國家稅權的合法性本源邏輯，也包含著國家稅收的道德屬性，稅收現代化的基本取向就是稅收的法治化。民國初年，稅收的法律體系雖已基本建成，但遠未走上法治化軌道。從征稅者的角度看，長期以來稅收“人治”的陰影并未消散，這種“隱性稅制”的存在是對依法治稅的侵蝕和傷害，直接影響到我國稅收的現代化進程。本文將來自于征稅方的人治因素概括為“4G”表現：官本思想、管理亂象、慣性思維、關系主義，可以將其理解為征稅人對稅收法治化的自毀行為。

1.官本思想。官本思想是基于官僚主義的稅收征管邏輯，其基本表現在于對稅收法制的無視和對政府征稅意志的順從，征納雙方儼然是一種“主仆關系”，國家主人以斂財為目的的征稅使征管機構林立，衙門之風盛行。同時，因沒有任何依法用稅的相應規定，濫用公共收入的行為便沒有節制，并為軍閥混戰提供了資源便利。

（1）對稅收法制的無視。稅收法定原則作為現代稅收的基本原則已為世人所接受，稅法體系的完備是稅收法制化的基本要求。但從民初的稅制看，其特點呈現為過度傾向于資源的汲取而疏于制度的精心安排，《中華民國臨時約法》和《中華民國約法》等憲法性文獻大多有“人民依法律有納稅之義務”的條文規定，其規定均共同指向納稅人的依法納稅義務，卻沒有相應的權利做出明確的保障性規定，“這種以國家為本位對納稅人義務的片面強調，將國家與納稅人置于一種不平等甚至對立的境地”[4]，突顯出稅收管理官本位的思維定勢。此外，在缺少相應的稅收征管程序法的同時，實體法也不盡完善，以“條例”“規則”代替上位法的現象較為流行，其實質是法制意識的淡漠。

（2）對征稅意志的順從。稅收是國家存在的經濟體現，稅務部門的職責就是“為國聚財”，尤其是在社會急劇動蕩的軍閥混戰時期，稅收成為大大小小軍頭們的斂財工具和開戰的保障。開征新稅、稅外加稅，根本無需稅收法律的界定和稅收宣傳的說教，稅務部門就可以直接按照“上級”的旨意和“國家需要”的名義，不顧一切地汲取社會資源，其實質是稅收權力的崇拜和順從，更是對稅收權力的濫用和揮霍。

（3）對機構設置的任性。整個民國時期，稅收征管機構一直處于多部門并存狀態，中央有財政部賦稅司、鹽務署、鹽務稽核總所、煙酒事務署、印花稅處以及與財政部并立的稅務處（專司海關事宜）等部門，地方則更是機構林立，各種稅局遍布城鄉。更為詬病的是厘金局的遍地橫行，“卡若櫛比，法若凝脂，一局多卡，一卡多人，只雞尺布，并計起捐”[5]，這種現象雖發生于晚清，但一直延伸到民初而不衰，最濫之時全國厘金局卡達一萬余家，而依厘金過活的稅吏也有十數萬人之眾，再加上《厘金考成條例》的督促，以獎勵促收入必致各地苛征誅求而益甚[6]。

（4）對稅款使用的無度。依法治稅理應包含三個層面：依法納稅、依法征稅、依法用稅。但無論是憲法還是各種稅法，政府對于如何依法用稅的問題始終沒有做出應有的規定，這就使得依法治稅的理念發生錯位。現代稅收的本質是“取之于民，用之于民”，公眾因納稅而得以享受到國家提供的公共產品和服務，但只要我們稍加關注民國軍費開支的驚人數據，就不難理解把好征稅關和用稅關為何會成為依法治稅的關鍵，而絕不是對納稅人千方百計地防范了。

2.管理亂象。歷史上的征稅人往往以政府代言人的身份出現，國家主人的官僚作風加上管理偏好使稅收征管逐漸減縮為稅收管理和稅務檢查兩大方向，進而簡化為征稅和罰款兩件事，并在稅收任務和牧民心理的驅使下，延伸出對納稅人的普遍猜忌，惡狠狠的稅務稽查隨時光臨，甚至不惜動用武力，任意苛罰。

（1）稅收征管漫無邊際。現代稅收的基本要求是稅收法定和確實，法無規定者不能征稅，而規定納稅的就必須做到“應收盡收”。民初為了多征稅以滿足軍閥的需要，常見的現象是稅吏扛槍下鄉，既為排場、又甚嚇人，任意苛斂、為所欲為，全無法制意識，多為貪污中飽。在征收方式上，由于政府征收管理能力所限，大量采用認捐包捐攤派等方式，更加劇了稅收舞弊之風的流行，常常使“商民以什輸，公家所入三四而已”。包稅者在完成其定額后，超過之實征數目入公入私，聽該管官吏自便，致使出現“未有不營私舞弊”甚至競爭征稅之怪象[6]。這種現象不僅是對納稅人的一種掠奪，也是對國家稅收的嚴重侵害。包稅制產生的利益集團必然竭力阻礙國家的稅制改革，而尚不完善的現代財稅體制反過來又進一步鞏固了這種包稅制，形成惡性循環。再如稅款攤派，攤派者為完成比額以獲提成，總是以層層加碼為能事，各種浮征勒索、肆意盤剝的手段層出不窮。印花稅的攤銷更是如此，致使根本無需印花之人鬧劇般地將攤購來的印花稅票貼在自家大門上“以避官吏差役之誅求”[7]。其他稅種如田賦、屠宰稅等也各有奇事發生。

從法理上講，由于國家行政能力不足而將稅收執法權讓渡給包稅人，就產生了包稅人執法主體不合法的問題，而受托人往往以贏利為目的，必將導致稅款征收的舞弊行為，最終使納稅人的付出要遠大于國庫收入，即稅收徒困于人民而無補于國家收入。

（2）稅務稽查任意苛罰。稅務檢查是稅收管理的重要環節，也是稅收舞弊的淵藪。稅收管理人員常常借稅務檢查之名，行貪污中飽之實，如：到飯店檢查，往往于吃飯時去，害得飯店老板不得不酒菜伺候，邀請上座；到商店檢查，往往借機買東西，而商店老板哪敢收錢，這叫“稅員上門，老板晦氣”[8]。而對于缺少稅法概念的鄉民來講，稅吏更可隨意稽查，于是鬧劇不斷上演。如在湖南，曾有一班稅吏沿路設卡檢查印花稅，恰遇一家娶親，便將新娘從轎中扶出，強行將其渾身滿貼印花稅票，收洋一元多，并聲稱是國家稅法的規定[9]。他們利用的正是鄉民們對稅法的無知和對公權力的膽怯心理，沒人敢違抗。正是基于這種原因，痞徒征稅藉端敲詐之事才屢屢得逞，為害鄉里而人莫敢言。

（3）稅收宣傳難圓其說。稅收宣傳是稅收征管的重要內容，民初的稅收宣傳主要強調的是納稅人的義務，并且都打著美妙的旗號，如厘金的開征，晚清時期就以“替天護稅”“奉旨抽厘”的面目問世，并以胡林翼“天子何忍傷民財因小丑猖狂擾茲守土，地丁不足濟軍餉愿大家慷慨輸此厘金”的倡導相標榜，旨在說明政府征稅的無奈，而非巧取豪奪，但其后流行的“署一年州縣缺，不及當一年厘局差”之說無論如何都不能說是和諧征稅的象征。同樣，民初關于印花稅法的宣傳，大多是說“此等良好稅法，利國裕民無擾。納稅皆屬無多，獲益實在不少。稍能照章貼用，法律可做證保。如果有意違背，卻是自尋煩惱。待至查處罰辦，追悔已經遲了”[10]等，但“良好稅法”既不能“利國裕民”，又產生了諸多稅蟲和惡例，怎么看都是一種自說自話的表演。由此可以說，民國初年的國家稅收已不完全依靠法律和宣傳來實現，雖然政府試圖從小學生開始進行稅收教育和宣傳，其教材中《租稅》《賦稅》等文章明理透徹，朗朗上口[11]，但稅收的實現主要依靠的還是實力和槍。

3.慣性思維。稅收征管的慣性思維主要體現在“為敷國用”而采取慣常手法廣開財源，其實就是一種路徑依賴，其法不外兩途：整理舊稅和開征新稅。整頓舊稅即借用老辦法、老經驗加重舊稅，以實現收入的增加。開征新稅的阻力較大，征稅者往往較為謹慎。

（1）整理舊稅。整理舊稅是一種最為便捷的增收辦法，其基本表現是對舊稅制進行翻新，革除其弊端，簡化其稅制，重新頒布的稅法大體上對納稅人有利，稅負得以降低和公平，但運行不久便回歸到“稅制紊亂—稅制改革—稅制紊亂”的周期性軌道，陷入“黃宗羲定律”的怪圈，稅負加重的趨勢再次重現。在舊稅體系中，田賦占絕對數量，歷任財長均把整理田賦作為收入大端，但這種稅賦整理往往存在著三種取向：一是田地升科，即對無主地、新生地（如沿江沿海沿河地帶的灘涂地、內地新辟的荒坡荒地等）征稅。二是經過土地清丈對地主瞞報、漏報、少報的新增田地征稅。三是就舊有賦額進行附加。此外還沿襲晚清舊制，廣征田捐、畝捐等名目繁多的稅外之稅，尤其是在軍閥混戰時期，令人惶恐的田賦預征從未間斷，有些地方甚至預征到民國100年后[12]。其他稅種如厘金、鹽稅、茶糖稅、煙酒稅、礦稅、當稅、契稅等，在“整理”的名義下，稅率不斷提高，稅基不斷擴充，稅外又加以各種雜捐，以至于出現了“民國萬稅、天下太貧”的吊詭景象，沉重的稅收負擔正在肆無忌憚地侵害著本已貧弱的國民。

（2）開征新稅。中華民國建立后，沿襲晚清稅改路徑，以引進西洋稅制為開拓財路之法，陸續引入的稅制包括印花稅、營業稅、所得稅和遺產稅等。由于其最初的動機是啟圖以制度的嫁接來扭轉其財政危局，只著眼于財政需要，而根本無暇顧及稅制設計理念的稅負公平性與轉嫁可能性等問題[13]，所以法理不足，推行困難，加之商貧民困，收效甚微。除印花稅的開征尚屬迅速外（1913年3月開征），其他稅制的推行均阻力重重，如《所得稅條例》早于1914年1月頒布，但因征收手續繁瑣，政局動蕩，商民抵制等原因，直到1921年才部分開征，且收數甚微，僅一萬余元[7]，而營業稅和遺產稅此時也僅僅是有規劃而沒落實。

此外，不論是整理舊稅還是開征新稅，以規定替代法律的現象非常普遍，財政部或地方政府經常用一個文件通告就對稅法進行了調整。在慣性思維的驅使下，財稅部門往往不經任何程序，一個通知便決定了納稅人口袋里錢的去向的做法非常普遍。

4.關系主義。征稅人在具體的稅收征管過程中，往往依靠公權力和與納稅人的關系遠近而徇私枉法，不征稅或少征稅等現象仍然存在，其中以地方壟斷主義為最，其次是富人保護主義，從而導致稅負不公。

眾所周知，由于民初中央權威的喪失，分稅制議而未決，推而不行，再設中央專款而效果不著，中央政府只能靠借債度日。而盤踞各地的大小軍閥為求自保，常置國家稅法于不顧，截留稅款、自行征稅現象已成常態。由于軍閥統治區的排他性因素，這些地方的稅收便呈現出兩種特征：①不容許中央或其他勢力染指；②稅收為個人服務。在行使征稅權的過程中，地方政府或軍閥又往往具有相當的隨意性，對本區域的實力集團多加關照，形成事實上的富人保護主義，其結果是不斷增加的稅收負擔最終轉嫁給了納稅人。

揆諸史實，不難發現，自洋務運動以來，國有壟斷企業與民營企業的稅收一直懸殊，國有企業就依靠其特權減免稅收，并不斷壓制民營企業的發展，而民營企業只能在夾縫中掙扎而無力抗衡。但不可否認的是，其中有部分原因是存在一種發展本地經濟的樸素追求，但發展民族資本主義工商業并非為了民生，更多的是為了獲取資源的原始沖動，這是國家關系主義的第一種體現。第二種體現是稅收征管的城鄉差別，由于民初城市的發展，城內各種社團組織力量的不斷壯大使其具有了同政府權威對話的能力，并可能因此而改變政府的某種決策，常見的稅收抵制活動多與商會等社團組織的領導密切相關，而且這種現象自晚清延續至民國結束而不衰[14]。正是這種組織的存在，使得城里的納稅人有了依法納稅的意識，征稅人對他們也相對溫和了許多。而居另一端的是，鄉民因沒有相應的代言人，稅吏扛槍不僅是炫耀，更是一種欺壓，稅收負擔的城鄉差別就此產生。第三種體現是“能人”不繳稅或少繳稅，他們往往更有資源通過不同渠道獲得特權，稅收優惠便有了向名流權貴獻媚的機會，稅基的惡化使得貧富之間的稅負不均，致使稅收產生“逆向調節”的副作用[15]。如印花稅的攤派，所得稅、遺產稅等的征收，不大可能輪到達官顯貴頭上，這其實就是在稅種設置和稅收征管上的情感投放，并直接影響到稅收不公的程度。由此可見，稅收“欺負弱者”的外在形象極不光彩，但愿稅收的公平正義不要缺失太久。

上述稅收征管“4G”表現的存在，是對依法治稅的嚴重侵害，說到底是稅收人治主義的延續，是一種典型的“行政病”。從某種意義上來講，稅收違法行為很大一部分來自于征稅者的法外苛斂，稅務機關依法征稅是稅收法制化的根本保證，執法犯法的惡果不僅僅是法紀的敗壞，其本身也是一種自毀長城的行為。同樣，依法用稅理應規范在依法治稅的框架內，而不是隨心所欲毫無節制地按需征稅。

二、稅收法治的基本訴求

依法治稅不僅是一個法制的問題，更是一個稅收理念的轉變問題；稅收現代化不僅是稅收法制的現代化，更需要實現人的現代化。但民初現代稅收尚未建立，我們不能苛求時人在制度、技術和成本上超越歷史的發展軌跡，而應在“同情的理解”的基礎上，對其進行客觀理性的分析。

1.稅收法定。“法律是治國之重器，良法是善治之前提”。稅收良法應以稅收入憲為遵循，違法即為違憲。稅收憲政是國家稅權合法性的制度保障，其核心是對納稅人憲法地位的確認，從實質上講，納稅人才是稅法價值的最重要的主體，憲法應對涉稅各方的權利義務及其保障措施等做出明確規定。《中華民國臨時約法》規定“人民依法律有納稅之義務”，同時規定議決全國之稅法的權力歸參議院總轄，并作為其后多種民國“憲法”的張本，“中華民國人民依法律有納租稅之義務”“新課租稅及變更稅率，以法律定之”自此成為歷屆政府的基本追求。但憲法層面的規定僅限于對國民納稅義務的強調，其權利保障措施以及國家征稅權、用稅權等方面的規范相對缺失，這就為其后種種稅收亂象提供了便利。至民國結束，稅收入憲仍未完成。

稅收法定是國家稅權合法性的形式標準。它要求稅收的依據必須是法律，一切稅收活動必須在法律的框架下進行，任何人不得濫用公權力隨意征稅，納稅人有權拒絕任何非法征稅要求。而這一特性在動蕩多難的民初簡直是一種奢望。

客觀來講，民初在追求法制化的道路上可以說是篳路藍縷，各類經濟法規的制定與頒布，在我國經濟法制史上奠定了前驅先路的重要歷史地位，對于近代經濟制度的建構具有開創性意義[16]。其開創性意義不僅是指法律的制定，還在于對法治精神的追求。從實踐來看，民初許多法律規范的出臺，大多經參議院核議、大總統批準等法定程序后公布實施。如《印花稅法》的頒行，即經國務院轉呈臨時大總統審核后，提交參議院審議，其議決過程雖極復雜，歷經數月討論了數十次[17]，但終于在1912年10月21日由臨時大總統令公布，并于1913年3月1日正式實施。此后又經過了數次修訂和補充，并完善了與之相關的各種實施細則、稽查規則等制度條例，完成了印花稅的法律體系建設。其他如所得稅、遺產稅、營業稅等新稅法陸續頒布，舊稅如田賦、鹽稅、驗契稅等的法制建設不斷完善，雖然有部分稅種并未如愿開征，但也體現出時人對于稅法制定的審慎態度，不能否認其進步意義。

2.稅收道德。稅收制度作為財政制度最重要的組成部分之一，與一國政治、經濟改革和社會變遷始終密切相關，歷史上的重大改革、革命、戰爭等，大多都與稅法變革密切相關，且普遍涉及稅收的合情合理等道德性問題[18]。這就涉及稅收的公平、正義等現代稅收原則。按照諾思的解釋框架，國家的本質是履行統治者意志的組織，其目標是實現統治者的福利最大化，并指出：“國家的存在是經濟增長的關鍵，然而國家又是人為經濟衰退的根源”[19]。在“諾思悖論”的背后隱含著稅收公平正義文明的倡導，其關鍵在于轉變政府職能和國家治理理念，即實現國家治理的法治化，在稅收問題上的體現就是要在權責法定的情況下，堅持法定職責必須為，法無授權不可為，嚴守稅收程序的正義規則。稅收的職能有很多，維持經濟與社會的公平正義是現代稅收的應有功能。

從民初稅收征管的實際看，依靠官本位思想和管理邏輯實現稅收的增加只能加重稅制的紊亂程度，并且隨著享有優越政治權利者的不斷膨脹，被侵蝕的稅基愈發狹窄，稅負不公現象更加嚴重。而戰爭帶來的資源骎淫以及民初各項公共建設支出的迅速增加，中央與地方普遍陷入財政困境，剛性的財政需求使財稅部門一紙通知就可征稅成為通例，這種行政上的亂作為無論是從法律上還是從程序上均毫無正義可言，而“劫貧濟富式”的稅收實踐更是不道德、不仁義的具體表露。我們雖不能要求民初軍閥政府建設成為服務型政府，但隨著社會的發展，政府職能在本質上都存在一個從人治到法治的轉變過程，因此也就決定了稅收職能具有從斂財工具向服務經濟社會的轉變過程，稅法由形式規范向實質規范的轉變過程，而維護經濟社會公平正義的道德追求便成為一種必然。

文明需要兩個載體的支撐，一是政治的載體即國家，二是精神的載體即意識形態[20]，其中隱含的理性追求是國家的統一和穩定。就前者而言，真實國家的存在是政治文明和物質文明的基礎保障，因此國家才有可能對造成經濟增長、停滯和衰退以及民生的制度安排負總責，國家能力的大小決定著國家與社會共容利益的實現程度，民初國力貧弱、民生凋敝的現狀決定著其經濟資源的嚴重內耗和罔顧民生的汲取模式。就后者而言，秩序是精神文明的載體，社會穩定是法治文明的根基，而稅收文明的精神實質在于法治文明，征納雙方必須共同敬畏和遵從稅法而不是片面強調其中一方，從民初的實際看，征稅人和用稅人的道德與文明亟待修煉。在民初的眾多文獻中，有很多商民團體抵制稅收的活動記載，既是出于他們利益自保的本能要求，也是對稅收公平正義的道德渴求。

3.稅收遵從。理論上，稅收遵從一直致力于納稅人的行為及其決策的研究，通常被理解為納稅人是否依法納稅的問題，但稅收遵從絕不是簡單的稅法實施問題，而是納稅人行為選擇的一個復雜過程，其中起作用的因素很多，除了經濟因素，還包括非經濟因素，諸如財政制度的不確定性、代理人的使用、外生的稽查選案規則等[21]。換言之，納稅人對政府的滿意度將影響納稅人的稅收遵從度、稅務部門及其管理人員的行為以及政府行為，如稅收負擔是否公平、稅收減免或稅收執法是否公正以及對政府支出的評價和對稅收腐敗的看法等都是至關重要的影響因素[22]。

在民初稅收的征管實踐中，不難發現，前述的“4G”表現都會影響到納稅人的稅收遵從度。而很多時候，破壞稅法的往往是征稅人而不是納稅人，稅收不公在很大程度上就來自于稅務執法的隨意性，“對逃稅作戰”[23]的結果只會加重征納雙方互不信任的程度，并增加稅收成本。民初稅制紊亂、稅收腐敗、稅負不公、執法不公等問題的存在，不僅影響了國家政策的推行和稅收收入的實現，還拉大了國民與國家之間的裂痕。政府必須依靠足以信賴的國家權威，對各種稅政積弊予以強力清除和糾正，但歷史經驗告訴我們，稅收積弊的整頓效果很有限。

稅收法定原則要求全體國民普遍依法遵守，但征稅人的設租尋租、行業保護主義、地方保護主義以及稅收執法的不確定性等觀念和行為依然存在。從民初查處的稅收違法案件看，更多的是針對納稅人的違法懲處，而對稅收執法中貪腐問題的查究則很少，其震懾力還遠遠不夠。如1923年財政部私印印花稅票案，在社會各界的強烈要求下，當局僅對相關責任人進行了撤職處理，可見違法成本極低[24]。由此來看，維護稅法尊嚴、提高稅收遵從度不應僅是納稅人的責任，而是每個涉稅人員共同的義務。但由于在稅收現代化進程中，始終沒有完成人的現代化，稅收自近代以來，亂象橫生的根源還在于人為因素。

4.稅收監督。現代行政法中所謂的稅收監督是指擁有監察權的國家機關依法對稅務機關及其工作人員的行為進行的監督。民國建立后，監察審計機構與法律相繼出臺，并使稅收監督成為可能。袁世凱時期，中央設審計處（后設審計院），依法對全國財政實施監督，審定國家歲入歲出，并監督各機關及其官員的經濟行為等。在稅收領域內，許多法律幾乎都有防范貪污腐敗的規定，各種稅收考成條例、監督措施等愈加縝密[25]。

落實稅法是對稅收最基本的法治期待，其必要手段是對稅收業務的后期監管，不僅包括對稅收征管內容中公平、公正、合法等方面的監督，還包括對稅收執法上的程序是否合法、稅款使用是否合法等方面的監管，這在理論上明確了稅收監督對于各級政府及其官員財政稅收上不法、不忠行為的稽察職能。但這些基本職能在民初政壇的亂局中不斷弱化，甚至演化為政治斗爭的工具，并使其官場變化無常。

但稅收監督或監察不能簡單地理解為對稅收違法行為的懲治，在民初眾多的稅收考成條例中，并非都以稅收官員的貪腐為假定，所擬的獎勵條款及激勵措施相對于生冷的懲治措施來講更具人性化，其積極意義也不能否認。如督促各級官員努力完成稅收比額的考成中，對于政績突出者（經審計考核達到某項規定）給予升職加薪的獎勵，便具有相當大的誘惑力，當然也可能存在負面影響，如為完成稅收任務獲得獎勵而不擇手段的做法并不罕見。

三、結語

正是因為民初時的稅收亂象才為我們今后的稅收現代化提供了啟發。稅收征管的“4G”表現并不因法制的確立而消失，稅收執法的人為因素并不因法制的嚴峻而消失，“納稅痛苦”并不因社會經濟的進步、納稅人納稅意識的提高而減輕，但對依法治稅的向往和對稅收契約精神的追求必將成為一種時尚。稅收現代化的基本前提和保障是民族的獨立、國家的富強、社會的穩定以及生活于其中的人的現代化，而這些基本要求在民初那段歷史里的缺失最終成為國家稅收法治化的最大障礙。

公平正義與依法治國是現代國家的底線[26]，依法治稅是時代發展的基本要求，依法誠信納稅是對每個公民應盡的基本要求，依法誠信征管則是對稅務部門的基本要求，而如何依法誠信用稅則是對政府的基本要求，并且也將是一個必須解決的現實問題。

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［26］俞可平.國家底線：公平正義與依法治國［M］.北京：中央編譯出版社，2014.