改革審計管理體制 健全黨和國家監督體系
——基于十九大報告的思考

（博士生導師）

一、前言

我國現行行政型審計體制確立于1982年制定的《憲法》第九十一條和第一百零九條，自1983年審計機關依法成立以來，我國審計事業發生了翻天覆地的變化。但隨著我國改革開放和社會主義民主政治的深入發展，這一體制存在的深層次問題和矛盾也越來越明顯。黨的十九大政治報告首次提出了“改革審計管理體制”的要求，意味著現行審計體制已對審計事業的進一步發展形成了制度性制約，而改革是使審計重新煥發生命力的必然選擇。

十九大報告的第十三部分“堅定不移全面從嚴治黨，不斷提高黨的執政能力和領導水平”的第七點“健全黨和國家監督體系”中指出了要“改革審計管理體制”。認真研讀十九大報告，發現有兩個需要特別關注和思考的問題：

其一，十九大報告為什么說的是“改革審計管理體制”而不是“改革審計體制”？眾所周知，這是兩個不同的概念。如果把審計體制理解為有關審計隸屬關系、審計管理體系、審計職責確立等方面的制度性規定，那么審計管理體制則主要涉及審計管理體系、審計職責確立方面的內容，偏重于審計內部關系問題的處理與制度安排。從這個意義來看，審計體制的內涵和外延要大于審計管理體制，即審計體制改革包括審計管理體制改革，但審計管理體制改革卻不一定涉及審計隸屬關系方面的重大變遷。比如，那種試圖“通過建立獨立于政府的審計院，形成人大領導下的‘一府三院’（法院、檢察院、審計院）的審計體制改革”顯然不是十九大報告所指向的改革。如此看來，“改革審計管理體制”是否應理解為在基本保持現行行政型審計體制不變前提下的一種局部性的改革或較大意義上的改良呢？這種理解與黨的十八屆四中全會之后實施的地方審計機關“上統下”改革試點是相一致的。

其二，在目前地方審計體制改革已經有試點的情況下，十九大報告為什么不在“改革審計管理體制”之前加“加快”或者“深化”兩字呢？相比之下，晚于審計體制改革試點且試點面也少于審計體制改革的國家監察體制改革，在十九大報告中不僅用“深化國家監察體制改革”來表述，而且試點的主要內容也在報告里做了明確論述。那么，這是不是意味著目前的審計體制改革試點在一些重要方面尚沒有取得較為成熟的經驗或突破性的成果，或者說在一些重要問題上（比如審計內外關系的處理方面）還沒有取得令各方面滿意的解決方案呢？

總之，上述兩個問題的確是我們在思考和落實審計管理體制改革時不可忽視的。

審計體制毫無疑問是具有鮮明政治屬性的一種制度安排，對其實施任何變革都需要考慮周全、穩妥推進。結合十九大報告精神和我國審計事業多年來的發展實踐以及對現行審計體制優劣勢的全面衡量，筆者以為，思考和改革審計管理體制還應全面考慮以下諸方面要求。

二、改革應能夠增強審計監督的有效性和獨立性

審計監督的本質是對公共權力的監督與制約。一方面，國家審計本身也是一種權力，即擁有《憲法》和其他法律授予的強制性檢查、審核、追究、問責特定對象的權力，所以審計的有效性首先取決于《憲法》和其他法律對審計的授權程度。另一方面，審計監督的對象往往也擁有對某些資源的控制權或支配權，特別是行政權力，審計對象權力性質、強弱以及宏微觀程度在相當程度上影響或制約著審計監督的有效性。因此，審計監督成效可以看作各方權力博弈的結果。而在這一過程中，審計與審計監督對象之間如果存在行政上、利益上乃至于實質上的關聯關系，則這種博弈的形式意義大于實質意義。所以，審計體制是否合理、適當，在很大程度上取決于這種制度安排下的審計在權力監督與制約方面的有效性如何，其中獨立性是保障監督有效性的基本要求。正是為了保障和提高審計監督的有效性和獨立性，絕大多數成文憲法的國家在其憲法中都確定了審計體制。

十九大報告要求改革審計管理體制，這至少說明現行行政型審計體制下存在較為嚴重的審計授權不足以及與審計對象之間博弈弱化的問題。現實中，審計既無法獲得授權去監督政府和政府首長，同時在政府體制下其監督與制約行政權力的權威性和獨立性也難以得到制度性保障，因而審計監督的有效性實則是有限的。對此我們可結合國家監察體制改革來看這些問題，現行審計機關與改革前的監察機關在體制上存在高度的一致性，即都是政府組成部分；體制性弊端也很相似，即既不能有效監督政府及政府首長，又缺乏足夠的獨立性和權威性。曾有紀檢干部指出：“現行監察體制的一個突出問題是，根據行政監察法，監察部門屬于‘雙重領導’，即監察部門同時受本級政府和上級監察部門的領導。在雙重領導體制下，監察部門的監察效能受到較大影響，履職過程中容易受到各方面的干擾。”現行審計體制也存在與之類似的問題，在審計全覆蓋情況下問題則更為明顯。

三、改革應回歸和突出國家審計基本職能

眾所周知，財政是政府權力運行和行政活動的物質基礎，只有控制政府財權（一個重要手段就是財政預算監督），才能從根本上限制行政權力的擴張和濫用。所以說，財政預算監督本質上也是一種最有效的國家權力監督與制約方法。毫無疑問，國家審計就是要緊緊圍繞財政預算監督，這對于充分彰顯國家審計的社會使命以及促使政府管理和運用好人民和權力機關所賦予的財權具有重大意義。

通過比較世界各國審計不難發現，盡管世界各國的審計模式各不相同，履職方式和手段也各不一樣，但均把財政預算審計作為最基本的職能。我國也是如此，按照“行政權力到哪里，審計監督就到哪里；財政資金用到哪里，審計監督就到哪里”的原則，審計機關多年來致力于優化財政預算審計，在規范財政秩序、財政資金投資和專項資金（基金）收支方面發揮了應有的作用。但近些年來，隨著國家審計監督目標和任務的多元化和分散化，財政預算審計的實效性有所下降。“財政審計是國家審計永恒的主題”，這是國家審計的根本職能，因而任何體制改革都應在突出和強化財政審計這一主題上做足文章。

四、改革應以“健全黨和國家監督體系”為方向

黨的十六大報告、十七大報告、十八大報告和十九大報告里均提到了審計監督，而審計監督在這幾次報告中都被看作是與政治制度或政治建設緊密相連的，專門用于權力監督與制約的一種機制，十九大報告更是史無前例地把審計提升到“黨和國家監督體系”的高度。

黨和國家監督體系，包括國家權力機關監督、行政監督、審計監督、民主監督、司法監督、群眾監督等。在黨的政治建設乃至國家治理過程中，眾多的監督機制在黨的統一領導和指揮下，圍繞特定的黨建目標和國家治理目標相互配合、協調一致、共同發力。那么，在這一宏大而又復雜的監督體系之中，各類監督機制并不是“并駕齊驅”或不分主次的，必定有一個是統領性或占主導地位的，即最能體現“全面覆蓋、權威高效”要求和特點。這一監督機制必定是國家機關權力監督——核心就是人大監督，其原因如下：

其一，人大監督職能是憲法和法律賦予人大的重要職權，其既在國家監督體系中處于最高層次，權威性是其他監督無可比擬的，同時也是我國權力監督與約束機制的中心環節。

其二，人大監督對其他監督，諸如民主監督、司法監督、群眾監督等起到了重要的基礎保障作用，以人大監督為核心，會使各類監督形成環環相扣的完整體系。

其三，人大監督具有以《憲法》《全國人民代表大會監督法》和《預算法》為主形成的全面、權威的法律體系作為支撐，是我國社會主義法治建設的重要組成部分。

鑒于此，從健全黨和國家監督體系來看，與人大監督相聯系的審計管理體制改革應與人大監督緊密相連。如果改革后的監察委員會都產生于人大并受人大監督，那么受《憲法》《全國人民代表大會監督法》和《預算法》規范的審計監督更應與人大發生聯系。

事實上，審計監督本身就與人大預算監督存在著必然聯系。一方面，審計監督和人大預算監督的對象是相同的，都為政府行政部門，監督的事項也是相同的，都指向財政預決算。另一方面，兩種監督的實質也是相同的，即都作用于監督與制約政府行政權力。這兩種監督在現實中是相互配合、密切合作的。審計監督要輔助權力機關（立法機關）實施有效的預算監督；反過來，審計監督制度的任何改革發展都離不開國家權力機關必要的支持。在這一點上各國均是如此。如：美國審計總署（GAO）對于國會來說是不可或缺的，它可以說是國會調查行政部門用款和調整其用款要求的唯一機構；在沒有審計的情況下，國會對于監督和監察幾乎無能為力。同樣地，在我國，對財政的監督若離開了審計就無法進行。

現實中，預算執行審計是審計監督與人大監督這兩種監督的結合點。如果沒有預算執行審計，人大這個權力機關不可能與政府的一個組成部門發生如此緊密的聯系。這也就意味著，改革審計管理體制的一個重要方面或者動因，應該是通過改革預算執行審計體制，實現審計監督與人大監督的高度結合，從而打造和健全以人大為核心的權力監督體系。

改革預算執行審計體制的實質就是建立健全人大預算審計組織。眾所周知，現行人大監督體系實際上并沒有包括預算審計組織，而人大在現行審計體制中也并不能直接行使審計監督權，因而審計監督實則是人大體制之外的用于預算監督的一種設置。如果人大缺乏類似審計這種具有組織化的監督資源和監督手段，其預算監督就無法從根本上直接觸及財政制度和預算執行之要害，其作用和意義也就很有限了。顯然，要將人大監督權落到實處，就需要在人大體制中建立權威的專職審計隊伍。

審計管理體制改革與人大監督相聯系，建立人大預算審計組織，不僅僅源于十九大報告“健全黨和國家監督體系”的要求，而且從十九大報告有關完善人民代表大會制度的論述來看也具有深遠的意義。十九大報告指出和論述了堅持和完善人民代表大會制度的一些重要方面，比如“人大組織制度和工作制度”“人大專門委員會設置”和“人大常委會和專門委員會組成人員結構”等。現實中這些方面存在著許多不足和問題。比如，隨著《全國人民代表大會監督法》的頒布與實施以及人大工作重心逐漸向監督職能的轉變，人大監督工作和任務越來越重，要求也越來越高，如何盡快增設相應的履行監督職能的專門機構（如預算審計組織），以分擔或協助現由人大及其常委會所擔負的法律監督、工作監督和人事監督工作，從而提升人大監督成效的呼聲越來越高。為適應這種發展趨勢，如何從組織和工作機制上將改革審計管理體制與完善人民代表大會制度實現有機結合就很值得考慮了。

更重要的是，以黨的十九大為標志，我國人民代表大會制度進入了新的發展階段。這一階段的啟動以黨的政治建設和社會的深刻變化為背景，以黨的理論上的成熟為前提，以黨的治國方略的重大發展為契機，提出黨作為最高層次的政治結構，要按照依法治國的要求轉變執政方式和領導方式，嚴肅“治國必先治黨”這一命題。人大制度的強化已成為黨的政治建設和我國社會主義民主政治建設的重要環節。這意味著，審計管理體制改革具有相當的政治正確性基礎，與黨的政治發展一脈相承。

五、改革應在法治軌道上進行

把重大改革納入法治軌道，是提高執政黨治國理政水平的必然需要，也是十九大報告所強調的。改革審計管理體制作為一項具有政治屬性且牽扯《憲法》范疇的重大改革，更應該嚴格按照法治要求進行。但從目前的地方審計體制改革試點來看，仍存在合法性不足的問題，即這一改革試點不像國家監察體制改革試點那樣得到了最高權力機關的授權，從某種程度上看缺乏法律依據。按照《憲法》第一百零九條規定，地方本級政府中設立審計機關并對審計機關擁有實質意義上的人財物控制權和支配權。而目前上級審計機關對下一級審計機關的人財物統一管理的改革試點，顯然架空了本級地方政府對審計的控制權和支配權，從而使得《憲法》第一百零九條名不符實。《審計法》中也沒有“省以下地方審計機關人財物統一管理”的規定。如果改革試點事實上已經與《憲法》和《審計法》本來的含義出現了重大差異，就必須要有來自于最高權力機關的《憲法》解釋或授權，對于審計體制這一《憲法》層面規范的政治制度而言更是如此。《憲法》是字字千鈞，其中的每一個字、每一句話都必須原原本本地予以嚴格遵照和執行，否則改革就有違憲之嫌。

如果聯想到2015年12月全國人大常委會審議通過了股票發行注冊制改革的授權決定，那么地方審計體制改革涉及比《證券法》更為上位的《憲法》，在沒有經過或得到全國人大常委會授權國務院在審計體制改革中調整適用《憲法》和《審計法》有關規定的決定的情況下就實施，在當今依法治國的大背景下是不可取的。在今后的審計管理體制改革過程中，應嚴格遵循和維護《憲法》和相關法律，讓改革建立在法治軌道上理應是各方必盡之責，特別是在十九大報告提出“合憲性審查”的要求下，這一點更應引起各方面的高度重視。

需要強調的是，如何在國家立法、執法、司法、守法全過程中，按法治的思路和方式把黨的主張有機地轉換成國家意志，這是考量和提高執政黨治國理政水平的一個重要方面。在此，審計管理體制改革可以借鑒與審計體制相似的監察體制改革在依法治國上的做法和經驗。

首先，從程序公正角度看，監察體制改革試點獲得了全國人大常委會的正式授權。如果某項改革試點涉及《憲法》及相應的一系列法律制度，那就必須要在改革試點啟動之前獲得最高國家權力機關的授權，這是所有法治國家在國家治理之中的理應之舉，唯有如此，改革試點才具有《憲法》和法理上的正當性。其次，任何改革試點如果涉及國家機關及其行為活動，那么改革后的國家機關及其行為活動的內容、措施、邊界都必須要有明確的法律根據和規范規定。目前的監察體制試點涉及改革后監察組織的設計、監察資源的整合、監察范圍的調整、監察手段的充實和革新等一系列新情況，為此全國人大常委會和試點省市的地方人大常委會都事先出臺了一系列規范性意見，使得改革試點在合法合規的軌道上運行。最后，從法治的實體公正角度來看，目前監察體制改革一方面使得監察機關成為直接產生于人大并受人大監督的國家機關，這無疑強化了國家權力機關對監察機關和監察權的支配權和話語權，而強化人大制度是我國法治建設的一個重要方向；另一方面，政府公權力得到了進一步的削減與制約，眾所周知，監督政府和控制公權力是法治之核心。

六、改革應兼顧我國特有的政治關系和政治主體

政治關系是政治主體在取得和運用社會公權力而進行的活動中所形成的種種關系。審計不是孤立地存在和作用于社會之中的，而是與各政治主體發生著直接和間接的諸多關系。政治關系是決定和影響我國審計監督存在與發展的重要因素。比如我國審計機關作為政府的一個組成部門，在直接受命于政府的同時，還要接受同級黨委和人大的領導。因此，在當今政治關系下，改革審計管理體制就必須考慮如何做才能更好地配合黨政中心工作以及人大履行監督職責。這也就要求在改革中應正確認識和處理審計關系，以及兼顧各方權力主體的政治利益。

有人建議，為強化審計監督，可在改革中把審計職能合并在黨的紀委權力之中；實踐中廣東省佛山市順德區前些年的“大部制”改革就是把審計機關設立在紀委。那么，這樣做合理嗎？應該是值得商榷的。一方面，審計機關與紀委產生的法律依據以及組織屬性是不同的，比如審計監督來自于憲法和法律規范，而紀檢監督源于黨章和黨內文件，如此合并缺乏法理基礎和現實依據。另一方面，審計監督與紀檢監督本質上是不同的，前者是以財政收支監督為核心的國家監督，而后者是監督黨員干部及其遵紀守法行為的黨內監督，若將兩者放在一起，那么由誰來受政府之托向本級人大報告工作？但是，審計與紀委也并非沒有任何聯系。目前經濟責任審計就是審計監督與紀檢監督的結合點，在工作中審計機關是與紀檢監察聯合辦公的（通過經濟責任審計聯席辦公室）。但嚴格來看，經濟責任審計不僅與財政預算審計存在巨大差異，也與《憲法》中有關審計規范不太協調，這是由于經濟責任審計本質上應該屬于黨的領導干部監督管理制度的組成部分。既然如此，何不借此次監察體制改革之際把經濟責任審計分離出去，轉移到其最能發揮作用的地方——與紀委合署辦公的監察委呢？

七、改革應能夠完善現行《憲法》和我國根本政治制度

《憲法》的總綱是關于國家根本制度和基本國策的規定，與其他章節條款的關系是綱與目、統領與被統領的關系，其他章節條款內容也是總綱內容的具體化。總綱的第三條規定了“國家行政機關、審判機關、檢察機關都由人民代表大會產生，對它負責，受它監督”。可見，監督職能是《憲法》賦予人大的基本職能之一，隨后的《憲法》條款需要落實和細化這一職能。

《憲法》第六十二條有關全國人民代表大會行使職權的規定之中，提出了“審查和批準國家的預算和預算執行情況的報告”。可見，對財政預算的審批和預算執行情況的監督既是《憲法》賦予人大及其常委會的重要職責，也是人大對政府實施監督工作的重要方面。但人大預算審批監督權在實踐中并沒有得到有效的落實。其中的一個重要因素就是，當前各級人大及其常委會普遍缺乏有效的審查監督預決算所必需的專業力量，特別是缺乏審計這樣一個在技術上和人力資源上有所準備的組織機構，在面對大量而復雜的預算執行事項時，整體監督力量薄弱，許多工作不夠深入、細致。究其原因，一個重要方面就是《憲法》第九十一條、第一百零九條確立的行政型審計體制從組織和工作職能上隔斷了審計與人大之間的直接聯系，其沒有從法理和體制上支撐與配合第六十二條。這使得長期以來人大預算審查監督流于表面程序，監督作用難以得到有效發揮，從而影響和限制了第六十二條中相關人大職權的有效實施，其結果是沒有更好地維護《憲法》總綱的宗旨，也使得人民代表大會制度的優越性和實效性在現實中難以得到充分彰顯。

八、審計管理體制改革新思路

結合以上分析，筆者提出了“一分為三”的改革思路，即把目前審計機關不同審計部門分別劃歸給相應的不同政治主體。不同政治主體（如黨委、人大、政府）都含有各自不同的監督職能和監督機構，由此形成的審計關系影響或決定了現實中審計工作的目標和任務具有多元性。為此，審計機關內部分別設立有預算審計、經濟責任審計以及投資審計、社保審計、企業審計等不同的部門工作。

一是，在人大內部建立新的預算執行審計組織（審計專門委員會或財政經濟委員會下的審計工作委員會），將預算執行審計完全納入人大預算審查監督機制中，實現人大對財政預決算的審批權、監督權和審計權的有機統一。目前這一改革是具有相當的可行性和合理性的。僅從全國人大常委會監督職能的實際實施情況來看，由于全國人大目前只設有九個專門委員會，并主要由它們來具體協助全國人大及其常委會行使日益繁重的監督職權，這對于我國這樣一個超巨型國家和擁有超大規模的人民代表大會來說是遠遠不夠的。經過改革開放以來幾十年的民主與法治建設，人們對人大及其常委會的監督職能已有了更深刻的認識，強化人大監督勢在必行。

二是，將現行審計機關中的經濟責任審計職能和組織轉移到改革后的監察委中，實現經濟責任審計與紀檢監察工作的直接結合，從而強化紀檢監察工作成效。

三是，現行審計機關中的其他的審計組織和工作職能（如金融審計、企業審計、投資審計等）仍然保留在政府體制之中，這類審計工作既不宜與國家權力機關及其預算監督職能相適應，也不屬于紀檢監察工作范疇，但卻是政府履行經濟監管職能所必需的，應明確定位于政府的內部審計。

這種適應于我國當今政治關系和政治體制的“三位一體”的審計管理體制改革只不過把目前存在的審計工作重新給予了界定和職能劃分，而改革后的行政型審計體制仍然存在（僅職責重新做了調整），但因改革使得審計監督全面兼顧了黨統一領導下的不同政治主體及其治理目標，從而有利于實現十九大報告所提出的健全黨和國家“全面覆蓋、權威高效的監督體系”，這在很大程度上有利于增強監督合力。

楊肅昌．法治視野下的國家監察體制改革與審計體制改革［J］．人大研究，2017（6）．

楊肅昌．審計監督的政治學思考［J］．審計與經濟研究，2008（2）．

王力群．中國憲政體制和人大監督［J］．人大研究，2002（8）．

文碩．世界審計史［M］．北京：中國審計出版社，1990．