如何完善和規(guī)范投資審計(jì)

薛 志 杰

(山西光啟工程項(xiàng)目管理有限公司，山西 晉中 030600)

2017年9月6日審計(jì)署制定了《關(guān)于進(jìn)一步完善和規(guī)范投資審計(jì)工作的意見(jiàn)》，對(duì)投資審計(jì)工作進(jìn)行了進(jìn)一步規(guī)范。為推動(dòng)投資審計(jì)工作持續(xù)健康發(fā)展，更好地發(fā)揮投資審計(jì)監(jiān)督的職能作用，2017年9月18日，審計(jì)署召開(kāi)全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)一步完善和規(guī)范投資審計(jì)工作電視電話會(huì)議[1]。為什么審計(jì)署要如此重視投資審計(jì)工作，還得回顧一下十年來(lái)投資審計(jì)的發(fā)展歷程。從2008年以來(lái)，隨著政府投資規(guī)模的擴(kuò)大，各地審計(jì)機(jī)關(guān)也加大了對(duì)政府投資審計(jì)的力度，在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展、推動(dòng)深化改革、加強(qiáng)反腐倡廉建設(shè)、提高政府投資績(jī)效等方面發(fā)揮了重要的作用，為各級(jí)政府節(jié)約了財(cái)政資金。但在實(shí)際審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)了一些超越審計(jì)監(jiān)督職責(zé)的事項(xiàng)，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

1 目前部分地方審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府投資的主要審計(jì)方式

1)審計(jì)機(jī)關(guān)直接與承包方進(jìn)行工程款竣工結(jié)算。審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展工程竣工結(jié)算審計(jì)時(shí)，其中主要是單純的工程造價(jià)審計(jì)，以兩種方式進(jìn)行：其一，自行或委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)——造價(jià)咨詢公司直接對(duì)承包方遞交的竣工結(jié)算資料進(jìn)行審查，審查結(jié)束出具審計(jì)報(bào)告；其二，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)經(jīng)財(cái)政部門評(píng)審機(jī)構(gòu)評(píng)審過(guò)的竣工結(jié)算資料再進(jìn)行審查，審查結(jié)束出具審計(jì)報(bào)告。要求發(fā)包方與承包方以此作為最終竣工結(jié)算付款的依據(jù)。

竣工結(jié)算工作是工程項(xiàng)目建設(shè)中一項(xiàng)重要的管理工作，應(yīng)是工程完工后，發(fā)承包雙方按照約定的合同價(jià)款及合同價(jià)款調(diào)整內(nèi)容進(jìn)行結(jié)算[2]。承包方遞交竣工結(jié)算報(bào)告及完整的結(jié)算資料，發(fā)包人(政府投資項(xiàng)目為財(cái)政部門)審查并作出審查意見(jiàn)。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該在發(fā)包方審查完結(jié)算資料并出具審查意見(jiàn)，且編制完財(cái)務(wù)竣工決算后，對(duì)其的受托責(zé)任是否完全、正確履行進(jìn)行審計(jì)。如果審計(jì)機(jī)關(guān)在發(fā)包方對(duì)竣工結(jié)算資料審查前提前介入，則承包方事實(shí)上成為竣工結(jié)算審計(jì)事項(xiàng)的當(dāng)事者，而發(fā)包方則成為旁觀者，從而使其管理責(zé)任得以解脫。審計(jì)過(guò)程中存在信息不對(duì)稱、不全面、不及時(shí)，審計(jì)時(shí)間延續(xù)較長(zhǎng)，成為發(fā)包方不及時(shí)支付工程款的理由；由于審計(jì)是以核減為目的，偏離了審計(jì)監(jiān)督的內(nèi)在要求，承包方往往對(duì)結(jié)果不滿意而以不蓋章作為抗拒，導(dǎo)致審計(jì)工作遲遲無(wú)法完結(jié)；竣工結(jié)算往往牽涉到施工過(guò)程的專業(yè)性，審計(jì)人員由于專業(yè)的局限性，存在得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)果的可能，隱含很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2)審計(jì)機(jī)關(guān)在跟蹤審計(jì)中，審計(jì)人員常常參與被審計(jì)單位的決策和具體管理工作中。在工程前期準(zhǔn)備階段，審計(jì)機(jī)關(guān)會(huì)對(duì)工程概算進(jìn)行審核，消減投資總額；在招投標(biāo)階段，對(duì)招標(biāo)控制價(jià)進(jìn)行審核，提高投資效益；在工程建設(shè)階段，參與建設(shè)管理工作：其一，參加建設(shè)項(xiàng)目協(xié)調(diào)會(huì)；其二，審批審核建設(shè)項(xiàng)目設(shè)計(jì)變更；其三，認(rèn)定建筑材料價(jià)格；其四，驗(yàn)收隱蔽工程。審計(jì)人員往往非工程技術(shù)人員，對(duì)工程建設(shè)設(shè)計(jì)變更的必要性了解不夠，審批審核缺乏專業(yè)背景；對(duì)存在的質(zhì)量隱患不是特別專業(yè)，驗(yàn)收簽字勉為其難；建筑材料質(zhì)量良莠不齊，價(jià)格懸殊較大，確認(rèn)價(jià)格實(shí)非易事。

這些行為都為審計(jì)工作帶來(lái)了職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)工作必須增強(qiáng)法治意識(shí)，牢固樹(shù)立法治思維，堅(jiān)持依法審計(jì)、文明審計(jì)，依法規(guī)范開(kāi)展投資審計(jì)工作[1]，提高審計(jì)質(zhì)量，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2 現(xiàn)行相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定

1)《政府投資項(xiàng)目審計(jì)規(guī)定》明確，被審計(jì)單位為項(xiàng)目法人單位，與項(xiàng)目直接有關(guān)的設(shè)計(jì)、施工、監(jiān)理、供貨等單位為審計(jì)延伸單位[2]。說(shuō)明施工單位不是審計(jì)責(zé)任主體，只是相對(duì)主體。

2)《建設(shè)工程價(jià)款結(jié)算暫行辦法》和《建筑工程施工發(fā)包與承包計(jì)價(jià)管理辦法》都規(guī)定，發(fā)包方應(yīng)對(duì)竣工結(jié)算文件進(jìn)行審核，并出具審核意見(jiàn)，經(jīng)發(fā)、承包簽字蓋章后生效。說(shuō)明竣工結(jié)算審核是發(fā)包方建設(shè)工程管理工作的一項(xiàng)重要內(nèi)容[3]。

3)《最高人民法院關(guān)于審理建設(shè)工程施工合同糾紛案件適用法律問(wèn)題的解釋》和《最高人民法院關(guān)于建設(shè)工程承包合同案件中雙方當(dāng)事人已確認(rèn)的工程決算價(jià)款與審計(jì)部門審計(jì)的工程決算價(jià)款不一致時(shí)如何適用法律問(wèn)題的電話答復(fù)意見(jiàn)》明確：投資審計(jì)是政府對(duì)建設(shè)單位的一種行政監(jiān)督，審計(jì)結(jié)果不影響建設(shè)單位與承建單位的合同效力。建設(shè)工程承包合同應(yīng)以雙方當(dāng)事人的具體約定作為法院判決的依據(jù)。只有在合同明確約定以審計(jì)結(jié)果作為結(jié)算依據(jù)，審計(jì)結(jié)果才能作為判決的依據(jù)，合同約定不明確、合同約定無(wú)效的情況下，審計(jì)結(jié)果也可作為判決的依據(jù)[4]。

4)中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問(wèn)題的框架意見(jiàn)》關(guān)于審計(jì)機(jī)關(guān)“不參與各類與審計(jì)法定職責(zé)無(wú)關(guān)的、可能影響依法獨(dú)立進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督的議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)或工作”的規(guī)定，審計(jì)署頒發(fā)了《審計(jì)署辦公廳關(guān)于開(kāi)展清理退出議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)工作的通知》，要求審計(jì)部門全面開(kāi)展議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)的清理退出工作。

綜上所述，在投資建設(shè)活動(dòng)中，負(fù)責(zé)政府投資建設(shè)工程的發(fā)包方與承包方是平等的民事主體，雙方簽訂的建設(shè)工程合同屬于民事合同。審計(jì)法規(guī)范的是審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位的行政監(jiān)督關(guān)系。審計(jì)監(jiān)督作為公權(quán)力，不能介入平等主體的民事權(quán)利，除非它們?cè)诤贤屑s定以審計(jì)結(jié)果作為最終竣工結(jié)算的依據(jù)。對(duì)政府投資建設(shè)工程進(jìn)行審計(jì)，加強(qiáng)監(jiān)督是必要的，也是審計(jì)機(jī)關(guān)的正常履職行為。關(guān)鍵是不能強(qiáng)制要求以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)。如果發(fā)包方與承包方本著平等自愿的原則，在施工合同中明確約定竣工結(jié)算采用審計(jì)結(jié)果作為最終依據(jù)，這種情況符合相關(guān)法律規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該予以尊重。如果以地方立法強(qiáng)制要求以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)，就與相關(guān)法律規(guī)定不相符合。審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位是一種行政監(jiān)督關(guān)系，審計(jì)結(jié)果對(duì)其他相對(duì)責(zé)任主體不產(chǎn)生連帶法律效力，只對(duì)被審計(jì)單位產(chǎn)生法律效力[5]。

同時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)全面退出建設(shè)項(xiàng)目管理工作，設(shè)計(jì)變更、現(xiàn)場(chǎng)簽證、隱蔽工程驗(yàn)收等管理工作，由發(fā)包方獨(dú)立完成。在財(cái)務(wù)竣工決算審計(jì)時(shí)，建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中的設(shè)計(jì)變更、現(xiàn)場(chǎng)簽證、隱蔽工程驗(yàn)收等建設(shè)管理資料，必須有發(fā)包方出具的管理意見(jiàn)，竣工結(jié)算資料必須有發(fā)包方或其委托造價(jià)咨詢單位出具的審查意見(jiàn)。審計(jì)機(jī)關(guān)主要是對(duì)發(fā)包方的決策和管理工作是否正確履職進(jìn)行審查。

2017年2月，全國(guó)人大法工委印發(fā)文件，要求對(duì)地方性法規(guī)中明確以審計(jì)結(jié)果作為政府投資或者政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)予以清理糾正。2017年6月5日，全國(guó)人大常委會(huì)法工委向中國(guó)建筑業(yè)協(xié)會(huì)回函，就“地方性法規(guī)中以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)”的合法性進(jìn)行了答復(fù)。

今后對(duì)沒(méi)有合同約定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)的政府投資項(xiàng)目，審計(jì)機(jī)關(guān)還要審計(jì)，但是重點(diǎn)將發(fā)生改變，主要對(duì)發(fā)包方的受托責(zé)任的履行情況，體現(xiàn)為對(duì)建設(shè)過(guò)程中的決策和管理行為實(shí)施審計(jì)監(jiān)督，并出具審計(jì)結(jié)果。對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的多計(jì)工程價(jià)款問(wèn)題，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)要求被審計(jì)單位整改，有關(guān)部門不能強(qiáng)制要求以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)。

3 結(jié)語(yǔ)

當(dāng)前審計(jì)面臨的形式與任務(wù)和過(guò)去相比有了很大的不同，審計(jì)環(huán)境發(fā)生了深刻變化。審計(jì)部門應(yīng)關(guān)注工程建設(shè)中的體制性障礙、管理漏洞、責(zé)任缺失，建議相關(guān)部門出臺(tái)和建立明確而詳細(xì)的針對(duì)政府投資項(xiàng)目的系統(tǒng)管理程序和問(wèn)責(zé)機(jī)制來(lái)解決工程項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中出現(xiàn)的種種問(wèn)題，而不是最后強(qiáng)制要求以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)，建設(shè)過(guò)程中讓審計(jì)機(jī)關(guān)參與管理。

[1] 王曉霞.審計(jì)署召開(kāi)全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)一完步完善和規(guī)范投資審計(jì)工作電視電話會(huì)議[Z].中國(guó)審計(jì)報(bào),2017-09-20.

[2] 審計(jì)署.政府投資項(xiàng)目審計(jì)規(guī)定審?fù)栋l(fā)〔2010〕173號(hào)[Z].2010.

[3] 住建部16號(hào)令，建筑工程施工發(fā)包與承包計(jì)價(jià)管理辦法[Z].2013.

[4] 《最高人民法院關(guān)于審理建設(shè)工程施工合同糾紛案件適用法律問(wèn)題的解釋》(法釋〔2004〕14號(hào))和《最高人民法院關(guān)于建設(shè)工程承包合同案件中雙方當(dāng)事人已確認(rèn)的工程決算價(jià)款與審計(jì)部門審計(jì)的工程決算價(jià)款不一致時(shí)如何適用法律問(wèn)題的電話答復(fù)意見(jiàn)》(〔2001〕民一他字第2號(hào))[Z].

[5] 林 瑤.固定資產(chǎn)投資審計(jì)切莫越位[Z].上海市奉賢區(qū)審計(jì)局《中國(guó)審計(jì)報(bào)》,2015.