稅制變遷與稅收法治現代化研究

孫 楠

首都經濟貿易大學法學院，北京 100070

依法治稅，是依法治國的重要組成部分，是提高我國法律完善性及執法有效性的主要途徑。公民納稅的過程，需遵循稅收制度的規定而進行。隨著社會發展速度的不斷加快，公民的收入水平及收入形式都發生了極大的變化。在該環境下，改革稅收制度，促使制度發生變遷，提高稅制與現代社會的協調性，是提高稅收法治現代化水平的必經之路。可見，對稅制變遷與稅收法治現代化兩者加以研究，具有著較為重要的現實意義。

一、稅收法治現代化的要求

稅收法治現代化的要求，主要體現在以下方面：(1)法律至上：根據規定，各領域稅務的征收及繳納的行為，均需在法律準繩的規定下執行。可見，稅收具有一定的強制性。稅收法治現代化的實現，同樣需要提出以上要求。(2)稅制成熟：成熟的稅制，是確保稅收法律現代化的目的得以達成的基礎，同時也是確保稅收制度落實無漏洞的關鍵。(3)執法嚴謹：稅務登記、稅款征收以及稅務稽查等，均需具有較強的嚴謹性，才可使稅收法治現代化得以實現。

二、稅制變遷的原因及其對稅收法治現代化的影響

人類社會對稅收公平性與公正性的不懈追求，是稅制變遷的根本原因。在經濟發展水平較低的過去，稅制結構的單一性較強，公民僅需將其收入中的一部分用于繳納稅款即可。隨著社會經濟發展水平的提升，市場經濟環境的復雜程度逐漸提高，除公民收入外，公民的財產占有情況及消費支出情況，同樣被納入到了稅收制度的制定所考慮的范圍內。可見，我國的稅收制度一直處于不斷變化之中。

稅制成熟，為稅收法治現代化的基礎要求。如一直采用傳統的稅收制度作為規范納稅行為的準繩，極容易導致稅制與現代社會的特點及需求不符的問題發生。在分析稅收法治現代化進程制約因素的基礎上，積極變遷稅收制度，提高制度與時代的適應性，是提高稅收的公平性與公正性，促使稅收法治現代化的目標得以實現的重要途徑。

三、稅收法治現代化面臨的困境及實現的途徑

(一)稅收法治現代化面臨的困境

1.法律體系有待完善

法律體系不完善，是制約稅收法治現代化水平提升的主要因素。目前，稅務領域工作人員征收稅款所依據的法律，主要是各種稅收單行法，在納稅與征稅行為中發揮母法作用的稅收基本法還未真正實現。我國政府立法機關應高度重視此問題，積極推進稅收基本法的制定，形成稅收基本法與稅收單行法相輔相成的稅收法律體系，促進稅制變遷，提高稅收法治的現代化水平。

2.稅收環境相對惡劣

稅收環境惡劣，主要體現在以下方面：(1)當前的稅務制度，與部分地方城市的經濟發展水平及企業發展情況不符。如果只是生搬硬套，按照現有制度及法律征稅，往往難以達到較好的效果。(2)地方政府為提高所治理區域內的經濟發展水平，通常會在具體行政行為中出現對稅收執法的干預。該行為不僅會對國家財政部門組織稅收收入造成阻礙，同時也會導致稅務領域形成不良風氣，影響稅收環境。

3.執法水平有待提高

執法水平較低，是現行稅制存在的問題之一。導致該問題存在的原因，與稅務人員專業素質不夠，及稅法適用性差有關。以前者為例：當前稅務部門的工作人員以平均年齡較大，與新生代的大學生及企業專職財會人員相比，該部分人員的專業素質相對較低，在一定程度上影響了執法水平的提升。積極改變上述現狀，提高執法水平，是促進稅制變遷，實現稅收法治現代化的必經之路。

(二)稅收法治現代化的實現途徑

1.建立健全法律體系

建立健全法律體系，是促進稅制變遷，提高稅收法治現代化水平的主要途徑。具體方法包括：(1)根據我國國情，制定“憲法+稅收基本法+稅收單行法”的組合稅法模式。以憲法作為稅款征收的準繩，以稅收基本法作為稅務征收的基礎，以稅收單行法，作為稅務征收的參考，提高稅務征收的效率。例如：當征收某企業的增值稅時，首先需確保稅務機關的征收方法未違反憲法的規定，其次需保證征收的途徑符合稅收基本法的要求，最后，應以稅收單行法的具體規定為依據，按流程征納稅款。(2)國家應加強對規范性法律文件的管理，以時代的變化特征為導向，調整稅收法治的動態機制。以“營改增”政策為例，“營改增”為我國政府在稅務領域所作出的重大舉措，該政策的實施，有效減輕了企業的稅收負擔，有效提高了企業的經營動力，與我國市場經濟的發展特點相適應，對我國經濟活躍性的提升具有重要的意義。

2.全面優化稅收環境

優化稅收環境，搭建更加廣闊而健康的平臺，對稅收法治現代化水平的提高，同樣能夠起到一定的促進作用。具體內容包括：(1)構建地方稅務體系：我國幅員遼闊、人口眾多，各省各市在經濟發展水平以及公民素質方面，均存在較大的差別。我國應鼓勵地方政府在稅收基本法的框架下，制定地方性的稅務制度，提高稅務制度的適應性，以達到優化稅收環境的目的。例如：如某地方居民納稅積極性較差，地方政府可適當出臺相應的激勵機制。針對積極納稅者，政府可提高該企業的信用水平，如該企業存在人力資源及籌資需求，政府及銀行均需優先考慮。(2)強化法治績效考核：中央政府應強化對地方政府的績效考核，避免地方政府為區域性經濟發展而干涉稅收執法行為。例如：政府可通過市場調查及統計的方式，了解各個省份的納稅規模，并結合該省份的經濟發展水平，為之規定最低納稅額度。如地方政府所征收的稅款未達到該額度，國家應考慮給予其一定的問責措施。

3.提高稅收執法水平

提高執法水平，可有效提高納稅人的稅法遵從度，對稅收法治現代化水平的提升較為有利。實踐途徑如下：(1)提高干部的法律素養：政府應更多的提供給法律專業大學生及具有法律基層工作經歷者進入稅務機關的機會，培養稅務領域工作人員的基本法律意識，為稅收執法水平的提高奠定人力基礎。例如：當稅務領域缺乏人才時，國家可以借助“公務員考試”，有傾向性的招錄具有較強專業技能的人才進入國家機關，同時，應對該部分人才的培養進行跟蹤管理，以求較快的提高稅收執法水平。(2)限制執法自由裁量權的空間：國家應分析不同省份的不同經濟發展情況及納稅特點，制定一套具有廣泛適用性的征稅行為規則。要求執法人員，嚴格按照該法律規則落實稅款征收功能。如無必要，不得自行更改稅收管理的運行模式及時限要求，以維護稅法的尊嚴，通過變遷稅制的形式，使稅收法治現代化水平得以提升。

四、結論

綜上所述，稅制的變遷，是促進稅收法治現代化得以實現的基礎。建立健全稅收法律制度，可有效提高稅收法律體系的完善性，使征稅行為更加有法可依。優化稅收環境，可提高稅收行為的靈活性，增進稅收法治與各地方經濟發展現狀的適應性。提高稅收執法水平，可有效約束稅收領域工作人員的權利，使法律的尊嚴得到維護。如果把各項措施聯合應用到稅收改革的有機整體中，必將對稅制變遷及稅收法治現代化建設起到積極的促進作用。

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