不同收入分配層次的稅收調節機制

馬永斌，閆 佳

(清華大學 深圳研究生院，廣東 深圳518055)

收入分配具有不同的層次，稅收體系中的不同稅種在不同收入分配層次上發揮著不同的作用。現有關于稅收調節收入分配的文獻多是從實證的角度來考察不同稅種對收入分配所發揮的影響，所得出的結論也僅僅用以說明不同稅種是否真正影響了收入分配，對于稅收調節收入分配的機制還不甚明了。原因在于，一是由于收入分配具有不同的層次，實證研究很難根據不同收入分配層次具體考證不同稅種在其中所發揮的作用；二是源于稅收體系由多種多樣的不同稅種所組成，在經濟學實證主義傾向的影響下，多數研究者還是從不同稅種的角度出發來討論單一稅種變化所帶來的影響。

為了從理論上明晰稅收體系在不同收入分配層次上的調節機制，本文從典型的CD生產函數出發，分別從不同收入分配層次、稅收體系與設計、稅種設計與選擇等方面來具體闡釋稅收在不同收入分配層次中的作用機理，從而在理論上構建起不同于一般實證研究稅收影響因素分析的調節機制方法。

一、收入分配層次

(一)初次分配

在社會經濟生活中，個人從事生產活動的目的是為獲取收入，并以此來實現自身效用的最大化，自身的效用函數則是其消費和社會地位的函數。如果暫且不考慮市場上的借貸行為，則個人效用函數里的消費變量主要來自于收入。由于個人稟賦的不同，個人在生產中所具有的人力資本差異，決定了不同的個人所創造出的產品價值不同。在市場經濟體制下，市場價格賦予了不同的個人創造出的產品具有不同的收益，當然這一收益的價格只是圍繞著產品價值上下波動。歸根究底，個人的人力資本決定了個人所能獲得收入的多少。

假設經濟是完全競爭的，從典型的柯布道格拉斯生產函數Y=Ahαk1-α出發，可以得出最優的工資水平w=αAhα-1k1-α，即工資率等于個人勞動所創造的邊際產品。個人工資W=wh=αAhαk1-α。參數α、外生技術(制度)A、物質資本k保持不變，則個人的工資就是關于人力資本h的增函數。很明顯，只有當個人的人力資本水平提高，個人的收入才會提高。

生產活動最有效的分配方式是按個人給予生產的要素h來決定個人收入，因為個人所具有的人力資本是有差異的，根據最優分配理論，也就決定了個人的收入是有差異的。這樣，人力資本高者得到的收入高，人力資本低者得到的收入低。收入差距會使收入高者的生產效率高，會使收入低者努力提高人力資本水平以使其下一期的產出提高從而提高自己的收入。

簡而言之，收入的初次分配的特點是由市場上個人人力資本的差異來決定的，體現了效率。目標則是通過收入差距來激勵生產和創造財富。

(二)二次分配

假定物質資本k不變，則社會經濟生活中個人收入的最優水平取決于個人的人力資本大小。有理由相信，越高的人力資本水平越是一種稀缺品，想要具有更高的人力資本水平所必須付出的成本也應該越高。個人人力資本投資又取決于自己的收入，那么根據最優工資水平W=wh=αAhαk1-α，所決定的較低人力資本水平所有者的收入可能會很低。而這個較低的收入可能并不足以彌補這些人想要使自己的人力資本提高到一個合意的水平所必須付出的成本；即使可以，使人力資本達到合意的水平可能需要的時間會非常長。據此，極有可能出現的情況就是較低人力資本水平的個人收入在一個較低的水平徘徊。但是具有較高人力資本的個人卻能獲得較高的收入，較高的收入會使這些人維持基本生活水平的成本在整個收入中占的比例縮小。較大的收入差距會引起社會矛盾，這就涉及到社會公平的問題。社會公平是指將收入差距維持在現階段各階層居民所能接受的合理范圍內，但是公平不等于平均。政府的相關政策是改變收入差距過大的必要手段。稅收政策正因為其具有直接的效力而被作為調節收入差距最為常用的工具。如個人所得稅按個人的收入水平設定不同的稅率，收入高則稅率高。如下式：

(1)

其中，t1

簡而言之，通過稅收調節的二次分配體現了社會公平，而二次分配的目標則是縮小收入差距，使之達到人們可接受的程度，消解社會矛盾。

(三)三次分配

當然，收入三次分配所涉及到的并不僅是個人公益性的捐贈所轉移的收入。實際上，相對于經過所得稅調節后的收入二次分配，收入的三次分配是通過商品稅來進行調節的。二次分配決定的是個人的可支配收入，但三次分配則真正決定了個體通過可支配收入所購買的商品帶給自己的效用。

二、稅收調節與收入分配

(一)稅收體系設計與選擇對改變收入分配的作用

稅收體系的設計與選擇在不同的國家存在著顯著的差異，主要取決于經濟因素、制度因素、政策因素和管理因素。

目前大多數發展中國家都是以流轉稅制為主體，這主要是由發展中國家的社會經濟發展狀況所決定的。流轉稅制是對商品和勞務的流轉額課征，征管成本低，能保證稅源，這與發展中國家經濟發展程度相對較低又需要巨額的資金支持來發展經濟是密不可分的。流轉稅多采用統一的稅率，這里假設為tc，那么征稅后產品的收益變為Y=(1-tc)Ahαk1-α。如果產品的收益在企業和個人之間分配，那么征過流轉稅后個人的最優工資率為w=α(1-tc)Ahα-1k1-α，企業的最優物質資本邊際收益為r=(1-α)(1-tc)Ahαk-α，個人的工資就為W=wh=α(1-tc)Ahα-1k1-α。征收流轉稅后個人所獲取的收入與經過初次分配時的個人工資W=wh=αAhαk1-α相比，變化的只有(1-tc)這一項。從模型上可以看出，流轉稅并不會改變收入分配格局，它只是使個體的稅后收入降低，而且降低的比例相同。

而以所得稅制為主體的稅收體系，所得稅在整個稅收體系中居于主導地位。目前絕大多數經濟發達國家和少數發展中國家實行這種稅收體系。它以納稅人的所得為課稅對象，能準確反映國民收入的增減變化，有利于靈活調節納稅人的實際收入，對消費、儲蓄和投資等行為可產生迅速而強有力的影響和制約作用。因為以所得稅制為主體的稅收體系，所得稅在整個稅收體系中居于主導地位，在模型里我們暫且不考慮流轉稅的征收。假設個人所得稅的稅率為tp，企業所得稅的稅率為tf，產品收益在個人和企業間分配，此時最優的個人工資率為w=(1-tp)αAhα-1k1-α，個人收入為W=wh=(1-tp)αAhαk1-α，最優的企業資本邊際收益為r=(1-α)(1-tf)Ahαk-α，企業收入為R=(1-α)(1-tf)Ahαk1-α。因為tp會隨著個人收入增加而提高，所以通過模型可以清楚地看到個人所得稅對收入分配格局的改變是顯而易見的，收入高稅率高，收入低則稅率也低。

以流轉稅和所得稅為主體的雙主體稅收體系，是指在整個稅收體系中，流轉稅和所得稅占有相近的比重，在財政收入和調節經濟方面共同起著主導作用。這樣既能確保財政收入的穩定可靠，又能使稅收的剛性與彈性相結合，充分發揮稅收的宏觀調控作用。一般來說，在由流轉稅為主體向所得稅為主體的轉換過程中，或者在由所得稅為主體轉向擴大流轉稅的過程中，都會形成雙主體的稅收體系。從發展的角度看，雙主體的稅收體系只是一種過渡模式。假設流轉稅稅率為tc，個人所得稅稅率為tp，個人擁有產品的全部收益，則個人稅后的收入為W=(1-tp)(1-tc)Ahαk1-α。需要注意的是，流轉稅扣除和個人所得稅扣除發生的時間是不一致的，流轉稅先以稅率tc從產品的總收益中扣除，個人所得稅再以tp的稅率從剩下的產品收益中扣除。流轉稅和所得稅在稅收體系中所占比重相近，意即流轉稅總額和所得稅總額相等，所以有tcAhαk1-α=tp(1-tc)Ahαk1-α。進一步可以得到(1-tc)=1/(1+tp)及(1-tp)=(1-2tc)/(1-tc) 。分別代入W=(1-tp)(1-tc)Ahαk1-α，可以得到不同的個體工資收入：

W=[(1-tp)/(1+tp)]Ahαk1-α

(2)

W=(1-2tc)Ahαk1-α

(3)

考慮Ahαk1-α不變，式(2)的系數(1-tp)/(1+tp)是關于tp的減函數，式(3)的系數(1-2tc)是關于tc的減函數，但兩者所表述的意思是不同的。式(2)說明當tp增大時，高收入者的稅后所得下降，低收入者稅后所得下降的速度沒有高收入者下降的力度大。式(3)說明tc增大，所有人的稅后所得都下降。

至此，通過對三種不同的稅收體系的分析可以看出，所得稅制可以明顯地改變收入分配的格局，而流轉稅制則無此效果。

(二)稅種設計、選擇與調節收入分配的作用

一般認為，個人所得稅對收入格局的改變具有直接作用，消費稅對收入格局的改變具有間接作用。

(4)

由式(4)的第二個方程可以得到：

(5)

因此，個人所得稅對改變收入分配的格局具有直接的作用，消費稅對改變收入分配的格局具有間接的作用。

三、稅收調節收入分配有效性的一般條件

(一)稅收體系設計應反映在收入分配各個環節

收入分配第一環節是由市場決定的，其所決定的收入差異可以激勵生產和創造財富。個體人力資本的差異直接作用于個體所應得到的收入，但個體人力資本的獲取是需要成本的，從代際轉移的視角來看，個體進入社會生活中所具有的稟賦其實是他的上一代創造的，如上一代轉移給自己的財產、上一代直接對個體人力資本的投資。如果對上一代的財產實行累進稅率，則在理論上下一代人的人力資本也會進一步縮小差異。也就是說，子女的人力資本是上一代財富的函數，所以有hi(αi)，αi表示第i個人上一代的財富。對此實行累進稅率，αi=α，最終使得所有個體的人力資本相等，即hi(αi)=h(α)。因此，個人在進入初次分配環節的時候所取得的收入肯定是相等的。

在收入分配的第二環節和第三環節，所得稅和商品稅均發揮著積極和重要的作用，所以說稅收體系的設計應反映在收入分配的各個環節。

(二)稅種的設計與選擇應體現在范圍和力度上

(6)

代入(4)可得：

(7)

(三)稅收調節收入分配應具有普遍性與特殊性

不論征何種稅，稅收調節收入分配都應具有普遍性與特殊性。對個人所得稅來說，普遍性是指對每一個人都要征收，而特殊性是指具有不同收入的個人所適用的稅率不同，收入越高稅率越高。如(8)所示：

(8)

對消費稅而言，消費稅適用于高收入者所購買的特定商品。

(9)

四、我國目前調節收入分配的稅種設計與施行情況

(一)個人所得稅調節收入分配的情況

自1799年由英國首創，歷經兩個世紀的發展和完善，個人所得稅已成為現代政府公平社會財富分配、組織財政收入，調節經濟運行的重要手段，并成為大多數發達國家的主體稅種。我國個人所得稅開征較晚，自1980年以來，先后頒布了《中華人民共和國個人所得稅法》、《個人收入調節稅暫行條例》和《城市工商戶所得稅暫行條例》，1994年稅制改革中將以上三稅合并,實施新的《個人所得稅法》， 1999年10月1日起對居民儲蓄利息開征利息所得稅。至此，個人所得稅已進入中國的千家萬戶，與每個公民的利益直接相關，引起理論界和普通百姓的普遍關注。

劉揚等[1]比較了中國和美國個人所得稅調節居民收入分配的差異，由于我國個人所得稅并非主體稅種，導致其調節收入分配功能的作用受到嚴重制約。李延輝和王碧珍[2]使用“萬分法”對我國個人所得稅與基尼系數之間的關系變化進行了研究。具體來說，在1994～2001年，個人所得稅對城鎮居民收入分配起到了逆向調節的作用，惡化了收入不平等；而在2002年之后，個人所得稅對城鎮居民的收入分配起到了正向調節的作用，降低了收入不平等。但徐建煒等[3]卻發現，在2006～2011年，雖然個人所得稅免征額提高、稅率層級調整，但平均有效稅率卻降低了，由此惡化了收入分配效應。與此相類似，田志偉等[4]也發現我國個人所得稅在2005～2011年間調節收入分配的能力減弱。岳希明和徐靜[5]通過MT指數分解了個人所得稅的橫向和縱向兩種公平效應，結果顯示，雖然我國的個人所得稅可以降低居民收入不平等的程度，但效果甚微。岳希明等[6]考察了2011年個人所得稅改革將免征額從2000元提高到3500元的影響，結果發現個稅整體累進性指數會隨個體工資所得費用扣除的提高呈倒U型關系，巧合的是，3500元的免征額正好處于倒U型的最大值處。劉元生等[7]也建立了一個包含人力資本投資和稅收的兩階段時代交疊模型，并使用來自我國的數據對模型參數進行了校準，結果也發現個人所得稅的免征額與基尼系數之間呈U型關系。

實際上，大多數實證研究只是從一個方面來考慮個人所得稅對收入分配的作用，要把所有的條件全都考慮進去還需要做很多的工作。具體來說，個人所得稅公平地調節個人收入分配要通過個人所得稅課征制度的選擇與設計、稅率設計的選擇與確定、納稅單位的選擇與確定以及納稅收入時間的選擇與確定等方面來進行綜合評判。

(二)商品稅調節收入分配的情況

一般來說，個人所得稅對收入分配具有直接作用，消費稅作為商品稅的一種，對收入分配具有間接調節作用。在我國，增值稅與消費稅就是最典型的一種商品稅形式。我國的消費稅是在1994年稅制改革中在流轉稅中新設置的一個稅種。消費稅是以特定消費品為課稅對象所征收的一種稅。

徐進[8]認為，我國的商品稅對收入分配并沒有發揮調節作用，主要是因為稅收與價格之間的表現形式、設計構成等方面相關，建議將增值稅作為橫向普遍調節的稅種，將消費稅作為縱向調節的稅種。谷成[9]也認為我國以商品稅為主體稅種的稅收體系應該在居民的生活必需品上免征增值稅，并將更多的奢侈品納入到消費稅的征收范圍內，以此來調節個體間的收入分配。

實際上，(4)式中分析的消費稅就是以價內稅的形式存在于商品之中的，此時高收入者購買奢侈品其實沒有看到應納消費稅額的變化，僅僅看到商品價格的變化。因為高收入者的邊際消費傾向是遞減的。但是應該更加清晰地認識到邊際消費傾向的遞減只是對于一般的商品而言，完全有理由相信高收入者會隨著收入的提高而消費質量更好的商品。那么就可以得到兩點認識：一是隨著消費稅采取價內稅的形式，會使高收入者不能對消費奢侈商品感覺到稅額直接的變化，從而不會降低奢侈商品的消費。二是隨著收入的提高，高收入者更有能力消費質量更好的商品，這是收入效應。高收入者消費一般商品的邊際消費傾向變小，從而導致用質量較高的商品來代替一般的商品，這是替代效應，這些都會造成β的降低。

如果消費稅是采取價外稅的形式，那么(4)式可以變為：

(10)

(11)

五、結 語

稅收與人們的生活息息相關，尤其是對人們收入分配的影響顯著。由于收入分配從層級上而言分為初次分配、二次分配和三次分配，稅種體系在不同國家又在主體稅種、具體稅種的設計與選擇上存在較大差異，所以現有關于稅收調節收入分配的研究主要還是從單一稅種的角度出發去驗證其中的影響程度。為了從理論上構建起不同收入分配層次中的稅收調節機理，本文從典型的CD生產函數出發，分別從不同收入分配層次、稅收體系與設計、稅種設計與選擇等方面來具體闡釋稅收在不同收入分配層次中的作用機理。最終在理論上構建起不同于一般實證研究稅收影響因素分析的調節機制方法。

[1]劉揚,等.個人所得稅、居民收入分配與公平——基于中美個人所得稅實證比較[J].經濟學動態,2014,(1):9-17.

[2]李延輝,王碧珍.個人所得稅調節城鎮居民收入分配的實證研究[J].涉外稅務,2009,(1):38-42.

[3]徐建煒,等.個人所得稅改善中國收入分配了嗎——基于對1997-2011年微觀數據的動態評估[J].中國社會科學,2013,(6):53-71.

[4]田志偉,等.個人所得稅、企業所得稅、個人社保支出與收入分配[J].財經論叢，2014,(11):18-24.

[5]岳希明,徐靜.我國個人所得稅的居民收入分配效應[J].經濟學動態,2012,(6):16-25.

[6]岳希明,等.2011年個人所得稅改革的收入再分配效應[J].經濟研究,2012,(9):113-124.

[7]劉元生,楊澄宇,袁強.個人所得稅的收入分配效應[J].經濟研究,2013,(1):99-109.

[8]徐進.論商品稅對個人收入分配的調節作用[J].當代經濟研究,2006,(12):51-54.

[9]谷成.稅收與收入分配:基于發展中國家個人所得稅的思考[J].經濟管理，2010,(7):153-159.