淺談營改增后房地產公司土地增值稅的納稅籌劃

銀樣軍

【摘要】營改增后，房地產公司的經營環境發生了較大變化，新形勢下，房地產公司可以通過測算臨界點、利用混合性投資政策及其他方法等進行土地增值稅納稅籌劃，實現企業效益最大化。

【關鍵詞】營改增;房地產公司;土地增值稅;納稅籌劃

2016年5月1日，營改增在全國范圍內推開。營改增后，房地產公司的收入和扣除項目都發生了較大變化，房地產公司需要認真做好土地增值稅的納稅籌劃，實現公司收益的最大化。

一、通過測算臨界點進行土地增值稅納稅籌劃

（一）測算銷售收入臨界點的納稅籌劃

土地增值稅是根據增值額確定稅率和速算扣除數，從而計算出應納稅額。增值額又是根據應稅收入減去扣除項目金額計算得到的。因此，當扣除項目一定時，可以從應稅收入方面進行納稅籌劃。

例如：某房地產公司（增值稅一般納稅人，增值稅率為10%）2018年8月開發一處普通標準住宅房地產項目，取得土地使用權所支付的金額為6000萬元，房地產開發成本為24000萬元，有民間貸款利息10000萬元，不能取得金融機構貸款證明，假設房地產開發成本的5 0%為材料及設備費用，并按照增值稅率16%取得進項稅額（暫不考慮其他進項稅額抵扣），城市維護建設稅率為7%，教育費附加3%，地方教育費附加2%，當地允許房地產公司加計扣除費用率為20%。若該房地產公司擬進行土地增值稅納稅籌劃，請確定其銷售額（不含增值稅）最高不得超過多少。若預計該房地產項目不含稅銷售額將超過上述臨界點，則該采取下面措施進行納稅籌劃：

假設不含稅銷售額為X，則：

該房地產扣除項目金額-6000+24000+（ 6000+24000）×10%+（X×10%-24000×16%）×（7%+3%+2%）+（ 6000+24000）×20%-39000+（X×10%-24000×16%）×12%

若要該普通標準住宅房地產項目達到免征土地增值稅條件，則增值率不能超過20%。據此，可得到收入臨界點的測算公式如下：

[X-39000-（X×10%-24000×16%）×12%]/[3 9000+（X×10%-24000×16%）×12%]-20%

根據上式計算該房地產項目臨界點不含稅銷售額為47945.45萬元。

若該房地產項目不含稅銷售額將超過上述臨界點銷售額，可采取針對一些條件較差的房源降價銷售，或者預留一部分房地產項目自用或出租。這樣就可以通過減少應稅收入來降低增值率，達到免征土地增值稅的目的。

（二）測算扣除項目臨界點的納稅籌劃

如果房地產公司自有資金遠遠不能滿足房地產項目開發的需要，需要從外部借人大量資金，則應該考慮從商業銀行借人資金，并務必取得金融機構的相關證明，以便能滿足利息支出單獨扣除的條件。如房地產公司自有資金充足，從外部借人資金較少，則不需要取得金融機構的相關證明，利息費用不單獨扣除，與其他房地產開發費用合并扣除，這樣可以增加扣除項目金額，從而達到籌劃土地增值稅的目的。

二、利用混合性投資政策進行納稅籌劃

國家稅務總局2013年專門發布了41號公告《國家稅務總局關于企業混合性投資業務企業所得稅處理問題的公告》，明確了這種混合性投資業務的確認條件和稅務處理。混合性投資業務必須具有以下條件：

第一，被投資企業接受投資后，需要按投資合同或協議約定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利潤、固定股息，下同）;第二，有明確的投資期限或特定的投資條件，在投資期滿或者滿足特定投資條件后，被投資企業需要贖回投資或償還本金;第三，投資企業對被投資企業凈資產不擁有所有權;第四，投資企業不具有選舉權和被選舉權;第五，投資企業不參與被投資企業日常生產經營活動。

對于房地產公司取得的這種明股實債融資方式支付的利息，只要滿足土地增值稅利息支出的扣除條件，同樣可在土地增值稅前予以單獨扣除，這樣可以節約大量的土地增值稅。

三、土地增值稅清算中的納稅籌劃

房地產公司開發的房地產項目符合下列情形之一的，應當進行土地增值稅清算：

第一，房地產開發項目全部竣工、完成銷售的。

第二，整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的。

第三，直接轉讓土地使用權的。

符合下列情形之一的，主管稅務機關可要求房地產公司進行土地增值稅清算：

第一，已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經了出租或自用的。

第二，取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的。

第三，納稅人中請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的。

第四，省稅務機關規定的其他情況。

根據上述政策，房地產公司可以在違背政策的前提下，將房地產銷售比例控制在85%以下即可規避清算。此外，上述規定中的“剩余可售建筑面積已經出租或自用”是指全部出租還是部分出租并未明確，根據法律解釋的一般原則，應當解釋為“全部出租”，房地產公司很容易通過預留一部分房屋的方式來規避上述規定。通過延遲土地增值稅的清算時間，相當于獲得無息貸款一樣，從資金時間上獲得一種機會收益。