生產企業與外貿企業出口退稅政策及賬務處理方式與技巧淺析

魏小風

【摘 要】出口退稅是指對出口貨物退還其在國內生產或流通環節實際繳納的增值稅、消費稅。出口退稅企業類型分為生產企業、外貿企業和外貿綜合服務企業，而外貿綜合服務企業其實是代生產企業集中申報，因此從出口退（免）稅申報角度實質上主要涉及生產企業和外貿企業，兩者在稅收政策上存在較大差異，相應的會計處理也不盡相同，本文以增值稅為例，重點分析上述兩種方式下的退稅政策及賬務處理方式的異同，以及一些實際工作中的賬務處理技巧。

【關鍵詞】出口退稅；退稅政策；賬務處理方式；賬務處理技巧

一、概述

1993年公布、2008年修訂通過的《增值稅暫行條例》以及2017年再次修訂的《增值稅暫行條例》第二條第三款均明確規定“納稅人出口貨物，稅率為零；但是，國務院另有規定的除外。”出口退稅是指對出口貨物退還其在國內生產或流通環節實際繳納的增值稅、消費稅。

出口退稅在稅收管理上主要遵循《出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法》（國稅總局[2012]24號）、《國家稅務總局關于出口退（免）稅申報有關問題的公告》（國稅總局 [2018]16號）；在財務核算上主要遵循《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）。

出口退稅企業分為生產企業、外貿企業和外貿綜合服務企業，由于國家稅務總局發布《關于調整完善外貿綜合服務企業辦理出口貨物退（免）稅有關事項的公告》，明確自2017年11月1日起，外貿綜合服務企業從事代理退稅業務由視為自營出口調整、變更為代生產企業集中申報退稅，這就意味著其實際退稅主體還是生產企業。因此，從實質上說退稅模式也主要涉及生產型企業和外貿型企業出口退稅。

二、生產企業出口退稅及賬務處理

假設A公司為增值稅一般納稅人，出口類型為生產型企業，且沒有內銷業務，7月份出口產品一批，FOB美元金額為30萬，征退稅率分別為16%和15%，對應的原材料采購金額為100萬人民幣（不含稅），稅額16萬人民幣。上述貨款均已付清或收到。

1.出口退稅核算

7月份第一個工作日中國人民銀行公布的美元兌人民幣中間價6.6157，假設A公司折算匯率采用中間價，則：

應退稅額=出口銷售額*退稅率=300000*6.6157*15%=297，706.50

進項稅額轉出=出口銷售額*（征稅率-退稅率）=300000*6.6157*（16%-15%）=19，847.10

2.賬務處理

（1）購進原材料時的賬務處理。

借：原材料—XX材料 1，000，000.00

應交稅金—應交增值稅—進項稅16% 160，000.00

貸：銀行存款—XX賬戶 1，160，000.00

（2）出口產品確認銷售收入。

借：銀行存款—XX賬戶 1，984，710.00

貸：主營業務收入—出口銷售—XX產品 1，984，710.00

（3）根據稅務機關審批的生產企業出口貨物退（免）稅申報表記錄的征退稅差部分，做進項稅轉出，計入產品成本。

借：主營業務成本—出口銷售—進項稅轉入—XX產品 19，847.10

貸：應交稅費—應交增值稅—進項稅額轉出 19，847.10

（4）若本期增值稅應納稅額大于零，還需計提增值稅附加稅，城建稅、教育費附加、地方教育費附加。

（5）若本期增值稅應納稅額小于零，則會形成應退稅額。

三、外貿企業出口退稅及賬務處理

假設B公司為增值稅一般納稅人，出口類型為外貿型企業，且沒有內銷業務，7月份出口產品一批，FOB美元金額為30萬，征退稅率分別為16%和15%，對應的貨物采購金額為150萬人民幣（不含稅），稅額24萬人民幣。上述貨款均已付清或收到。7月份第一個工作日中國人民銀行公布的美元兌人民幣中間價6.6157，假設B公司折算匯率采用中間價。

1.出口退稅核算

應退稅額=進貨金額*退稅率=1500000*15%=225，000.00

進項稅額轉出=進貨金額*（征稅率-退稅率）=1500000*（16%-15%）=15，000.00

2.賬務處理

（1）購進產品時的賬務處理。

借：庫存商品——XX產品 1，500，000.00

應交稅費—應交增值稅—進項稅16%（出口退稅） 240，000.00

貸：銀行存款—XX賬戶 1，740，000.00

備注：外貿企業進貨成本包含已支付的進項稅金，退稅依據進貨金額，進項發票認證時應只認證不抵扣。

（2）出口產品確認銷售收入。

借：銀行存款—XX賬戶 1，984，710.00

貸：主營業務收入—出口銷售—XX產品 1，984，710.00

（3）根據稅務機關審批的出口貨物退（免）稅申報表計提出口退稅額。

借：其他應收款—應收出口退稅款 225，000.00

貸：應交稅費—應交增值稅—出口退稅 225，000.00

（4）收到出口退稅款。

借：銀行存款—XX賬戶 225，000.00

貸：其他應收款—應收出口退稅款 225，000.00

（5）根據稅務機關審批的外貿企業出口退稅申報表計算的不予退稅部分，即總進貨稅額與退稅額的差額，做進項稅轉出，計入產品成本。

借：主營業務成本—出口銷售—進項稅轉入XX產品15，000.00

貸：應交稅費—應交增值稅—進項稅額轉出 15，000.00

四、兩種出口模式異同分析

1.相同之處

（1）均免征出口環節增值稅。

（2）征退稅差部分均需做進項稅轉出計入營業成本。

（3）本年度出口產品的退稅申報截止時間均為次年4月15日，符合條件的可以申請延期退稅。

2.不同之處

（1）申報退稅的操作系統不同。

（2）計算出口免抵退稅金額的依據不同：生產型企業以出口銷售額為計算依據，通常為外幣FOB價按相應匯率折算后的人民幣金額；外貿型企業則以采購發票的不含稅金額為計算依據。

（3）免抵退稅的方式不同：生產型企業購買原材料的進項稅額準予抵扣，實行的是“免、抵、退”辦法；外貿型企業購進貨物的進項稅額不予抵扣，實行的是“先征后退”辦法，退稅核心是采購時購進的進項稅額。

（4）退免稅申報時間差異：外貿企業出口退免稅申報需要進貨發票認證相符后方能上傳申報資料，該期間受出口產品進貨發票開具時間、認證時間、稅局系統稽核等因素影響，實際工作中時有出現進項發票認證后幾個月都沒有電子信息的情況。而生產型企業申報免抵退稅時不涉及進項發票，申報時效性往往更強。

五、賬務處理技巧淺析

第一，對于既有內銷業務又有出口業務的外貿企業，建議新增應交稅費—應交增值稅—出口退稅科目來專門核算出口業務涉及的進貨發票中包含的進項稅額，因為這部分進項稅額只認證不抵扣，便于賬務與增值稅申報表的核對與填列。

第二，對于既有內銷業務又有出口業務的企業，建議在收入、成本核算時在會計科目上區分國內銷售與出口銷售，例如設置主營業務收入—國內銷售—XX產品，主營業務收入—出口銷售—XX產品，成本科目類似，便于后續統計相關數據。

第三，征退稅差計入營業成本時建議分產品核算，便于準確核算產品毛利，例如將會計科目設置成主營業務成本—出口銷售—進項稅轉入—XX產品。

參考文獻：

[1]《出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法》國家稅務總局公告2012年第24號.

[2]《國家稅務總局關于出口退（免）稅申報有關問題的公告》國家稅務總局公告2018年第16號.

[3]《增值稅會計處理規定》財政部公告2016年第22號.

[4]吳佳霽，余念.外貿企業與生產企業增值稅出口退稅核算辨析[J].財會通訊，2010，（12）：83-84.

[5]張淑鳳，沈曉玲.三種出口方式的退稅計算及賬務處理[J].財會月刊，2010，（4）：35-37.

[6]魏曉蘭，王亞蘭.不同類型企業出口退免稅政策及會計核算比較[J].財會通訊，2012，（8）：56-58.