商業(yè)銀行數(shù)據(jù)式審計的質(zhì)量控制

本文從商業(yè)銀行數(shù)據(jù)式審計發(fā)展現(xiàn)狀入手，通過對數(shù)據(jù)式審計的新特點、新要求的研究，提出數(shù)據(jù)式審計質(zhì)量控制的思路和方法，從而推動數(shù)據(jù)式審計在商業(yè)銀行的廣泛發(fā)展，提高審計質(zhì)量，進(jìn)一步提高現(xiàn)代商業(yè)銀行的審計水平。

近年來，隨著信息技術(shù)在商業(yè)銀行經(jīng)營管理的各個領(lǐng)域普遍應(yīng)用，絕大多數(shù)信息以不可見的數(shù)據(jù)格式存放、呈現(xiàn)，由此對商業(yè)銀行管理理念、方式、手段甚至思維方式帶來了深具變革性的影響，數(shù)據(jù)式審計應(yīng)運而生。

一、數(shù)據(jù)式審計的發(fā)展及定義

數(shù)據(jù)式審計，最早被稱為計算機審計，起源于20世紀(jì)60年代初，是隨著計算機在財會領(lǐng)域的廣泛應(yīng)用而產(chǎn)生的。現(xiàn)代商業(yè)銀行的各項業(yè)務(wù)交易、會計核算和內(nèi)部控制與管理幾乎全部借助計算機來完成，信息流動呈現(xiàn)無紙化特征，審計對象也從傳統(tǒng)的紙質(zhì)賬目變成了電子數(shù)據(jù)和生成電子數(shù)據(jù)的信息系統(tǒng)。審計人員通過傳統(tǒng)的手工翻賬已經(jīng)不能覆蓋海量的電子數(shù)據(jù)，需要發(fā)展對電子數(shù)據(jù)的審計技術(shù)。另外，隨著信息化程度的提高，信息系統(tǒng)本身變得越來越重要。如果存在一些信息系統(tǒng)控制缺陷甚至是重大隱患的情況，將會完全顛覆審計人員對信息系統(tǒng)的信任。為了保證信息系統(tǒng)本身的安全性和可靠性，還應(yīng)該對信息系統(tǒng)內(nèi)部控制進(jìn)行審計。在信息技術(shù)環(huán)境下，對電子數(shù)據(jù)和信息系統(tǒng)內(nèi)部控制的重視，使得審計的內(nèi)容和重點逐步轉(zhuǎn)向了電子數(shù)據(jù)和信息系統(tǒng)內(nèi)部控制，審計實務(wù)中出現(xiàn)的這種新的審計模式——數(shù)據(jù)式審計。

商業(yè)銀行數(shù)據(jù)式審計一般是指以商業(yè)銀行底層數(shù)據(jù)庫原始數(shù)據(jù)為切入點，在對信息系統(tǒng)內(nèi)部控制測評的基礎(chǔ)上，通過對底層數(shù)據(jù)的采集、轉(zhuǎn)換、整理、分析和驗證，形成審計中間表，并且運用查詢分析、多維分析、數(shù)據(jù)挖掘等多種技術(shù)方法構(gòu)建模型進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，發(fā)現(xiàn)趨勢、異常和錯誤，把握總體、突出重點、精確延伸，從而收集審計證據(jù)，實現(xiàn)審計目標(biāo)的審計方式。石愛中、孫儉在《初釋數(shù)據(jù)式審計模式》（《審計研究》2005年4期）中把數(shù)據(jù)式審計模式分為數(shù)據(jù)基礎(chǔ)審計模式和數(shù)據(jù)式系統(tǒng)基礎(chǔ)審計模式。把數(shù)據(jù)基礎(chǔ)審計模式定義為：以數(shù)據(jù)為審計對象的審計方式。把數(shù)據(jù)式系統(tǒng)基礎(chǔ)審計模式定義為：以系統(tǒng)內(nèi)部控制測評為基礎(chǔ)，通過對電子數(shù)據(jù)的收集、轉(zhuǎn)換、整理、分析和驗證，來實現(xiàn)審計目標(biāo)的審計方式。

二、商業(yè)銀行數(shù)據(jù)式審計發(fā)展呈現(xiàn)的新特點

作為一種全新的、對審計質(zhì)量具有重要影響的審計模式，相較于傳統(tǒng)的審計模式，在審計思維、審計對象、審計范圍以及審計程序等諸多方面都具有明顯的變化，由此最終推動了審計質(zhì)量控制理念、制度、體系的升級、轉(zhuǎn)型。其新特點主要體現(xiàn)在以下六個方面：

（一）審計思維方面。數(shù)據(jù)式審計可以深入到底層數(shù)據(jù)庫，通過對原始電子數(shù)據(jù)的加工整理，提取審計線索，審計的切入點發(fā)生了改變。這一變化改變了審計人員在開展審計工作時的思維方式。傳統(tǒng)審計模式下，審計人員一般先分析審計對象的各個部分，然后歸納、綜合為整體，即從部分到整體。而數(shù)據(jù)式審計強調(diào)以系統(tǒng)論為核心，首先系統(tǒng)分析審計對象的整體狀況，明確審計監(jiān)督重點，然后再建立審計模型，分析加工原始數(shù)據(jù)，最終根據(jù)數(shù)據(jù)處理結(jié)果及現(xiàn)場核查情況做出總體評價，其思維方式為從整體到部分，然后再從部分到整體。由此，也改變了審計質(zhì)量控制從部分到整體單向的條線式管理思維，進(jìn)而向視角多維的系統(tǒng)管理邁進(jìn)，即審計管理的重點不僅只注重對各個節(jié)點和整體的控制，而且更注重其內(nèi)在聯(lián)系，從點到面、從面到點進(jìn)行系統(tǒng)控制管理，管理控制思維更加全面。

（二）審計對象方面。數(shù)據(jù)式審計并不直接審計被審計單位的賬目或信息化環(huán)境下的電子賬套，而是將電子數(shù)據(jù)及生成這些數(shù)據(jù)的計算機系統(tǒng)內(nèi)部控制作為審計對象。電子數(shù)據(jù)不僅包括傳統(tǒng)意義上的財務(wù)會計賬簿，而且包括大量的管理數(shù)據(jù)和統(tǒng)計信息。同時，數(shù)據(jù)式審計的運用一定是在信息化環(huán)境下，系統(tǒng)內(nèi)部控制的合理性、健全性和有效性直接影響著數(shù)據(jù)的真實性、完整性和正確性。因此，為了降低數(shù)據(jù)風(fēng)險，實現(xiàn)審計目標(biāo)，審計人員的首要審計對象是被審計單位的系統(tǒng)內(nèi)部控制流程。

（三）審計領(lǐng)域方面。數(shù)據(jù)式審計擴(kuò)大了內(nèi)部審計的范圍，豐富了審計內(nèi)容。在數(shù)據(jù)審計模式下，審計人員可以深入到商業(yè)銀行的底層數(shù)據(jù)庫，獲得大量的多種類型的電子數(shù)據(jù)。這些數(shù)據(jù)除了傳統(tǒng)的財務(wù)信息外，還包括非財務(wù)信息和兩者相組合的混合型信息。根據(jù)商業(yè)銀行的特點和需求來設(shè)計、存儲的電子數(shù)據(jù)，成為構(gòu)建模型、開展審計分析的對象，審計人員通過對各種信息和數(shù)據(jù)的對比分析，來獲取所需的各種審計證據(jù)。數(shù)據(jù)式審計擺脫了傳統(tǒng)賬套和傳統(tǒng)財務(wù)信息，審計人員可以根據(jù)實際需要擴(kuò)大審計范圍和內(nèi)容。凡是數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)，不管其數(shù)量或是類型，只要與審計查證相關(guān)，皆可納人收集和分析范圍，尤其是大量的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和外部數(shù)據(jù)。

（四）審計方法方面。在傳統(tǒng)審計模式中，審計的核心方法是洋查法和抽查法。詳查法主要是核對原始憑證與分戶賬，核對分戶賬與總賬，核對總賬與試算表：資產(chǎn)負(fù)債表。隨著審計范圍不斷擴(kuò)大、審計內(nèi)容的日益復(fù)雜，審計人員開始使用抽查法。抽查法的大量運用，實質(zhì)性地改變了審計方法，并使其最終脫離了簿記方法，產(chǎn)生了真正意義上的審計方法，并使“簿記審計”轉(zhuǎn)變?yōu)椤皽y試審計”。數(shù)據(jù)式審計模式，能夠保證審計人員面對眾多數(shù)量和類型的數(shù)據(jù)，采用數(shù)據(jù)分析方法，對數(shù)據(jù)進(jìn)行有效的分析，并使各種各樣的原始電子數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為審計線索等有用信息，同時實施審計程序，最終實現(xiàn)審計目標(biāo)。因此，數(shù)據(jù)式審計的先進(jìn)之處在于，審計人員能夠依賴計算機手段既解決詳查問題，又解決抽查問題。

（五）審計技術(shù)方面。相對于傳統(tǒng)審計模式之間的傳承關(guān)系而言，數(shù)據(jù)式審計模式更具革命性，技術(shù)方法也更具創(chuàng)新性。比較突出的新技術(shù)方法有兩種：一是審計中間表，指審計人員按照自身需求構(gòu)建的，利用被審計單位的基礎(chǔ)電子數(shù)據(jù)進(jìn)行數(shù)據(jù)分析的新型審計工具。審計中間表按目的不同，可分為基礎(chǔ)性審計中間表和分析性審計中間表；前者可以用來選定審計所需的基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)；后者可以幫助實現(xiàn)對數(shù)據(jù)的建模分析。二是審計分析模型，指按照審計事項應(yīng)該具有的時間或空間狀態(tài)，通過設(shè)定判斷、限制條件建立起數(shù)學(xué)的或邏輯的表達(dá)式，并用于驗證審計事項實際的時間或空間狀態(tài)。

（六）審計程序方面。新的審計模式需要新的審計程序。在賬項基礎(chǔ)審計模式下，經(jīng)常要執(zhí)行諸如以原始憑證核對記賬憑證或以記賬憑證核對會計賬簿等審計程序；在制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较拢?jīng)常要執(zhí)行諸如觀察某業(yè)務(wù)循環(huán)中某項內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等審計程序；在數(shù)據(jù)式審計模式下，審計人員則要經(jīng)常執(zhí)行建立某種業(yè)務(wù)的審計中間表或?qū)徲嫹治瞿Ｐ停⑦M(jìn)行某種類型的數(shù)據(jù)分析等審計程序。但是，由于數(shù)據(jù)式審計模式從根本上不同于其他審計模式，因此，諸如上述不同于其他審計模式的審計程序比比皆是，都需要審計人員去創(chuàng)新并重新架構(gòu)流程。鑒于數(shù)據(jù)式審計程序的動態(tài)性，在審計質(zhì)量控制管理過程中，也需要對此進(jìn)行動態(tài)管理。

三、數(shù)據(jù)式審計對現(xiàn)代商業(yè)銀行內(nèi)部審計發(fā)展的重要作用

數(shù)據(jù)式審計重新定位了內(nèi)部審計對象，擴(kuò)大了內(nèi)部審計的范圍和內(nèi)容，改變了傳統(tǒng)審計方法，優(yōu)化了審計程序， 對現(xiàn)代商業(yè)銀行內(nèi)部審計發(fā)展具有重要推動作用。

（一）有利于優(yōu)化整合審計資源。數(shù)據(jù)式審計的最大特點是對電子數(shù)據(jù)的直接利用。實施數(shù)據(jù)式審計后，利用計算機采集樣本電子數(shù)據(jù)，并按審計目標(biāo)進(jìn)行系統(tǒng)處理，在審前準(zhǔn)備階段就能夠?qū)Y金來源和流向進(jìn)行結(jié)構(gòu)分析，對資金往來頻繁或數(shù)額較大的業(yè)務(wù)予以重點關(guān)注。這增強了審計資源的可用性，提高了審計方案的針對性，為確定審計重點、降低審計風(fēng)險提供了技術(shù)保障。

（二）有助于提高內(nèi)部審計的效率。審計人員通過對數(shù)據(jù)式審計運行審計軟件對電子數(shù)據(jù)的收集、轉(zhuǎn)換、整理、分析和驗證，將審計人員從一系列冗長乏味的計算、復(fù)核、核對、比較等重復(fù)性工作中解放出來，大大提高了審計工作的效率。

（三）有利于拓展商業(yè)銀行內(nèi)部審計的廣度。數(shù)據(jù)式審計可以利用現(xiàn)有數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，對企業(yè)的全部資料開展審計，既包括書面形式的，還包括儲存在磁媒介等各種儲存器中的電子資料，使審計的范圍由書面向其他媒介擴(kuò)展，拓寬了審計范圍，也就拓展了內(nèi)部審計的廣度，形成了商業(yè)銀行大數(shù)據(jù)分析成果，為業(yè)務(wù)發(fā)展夯實基礎(chǔ)。

（四）有利于強化對審計項目實施各環(huán)節(jié)的控制管理。通過專門設(shè)計的審計軟件從技術(shù)上實現(xiàn)了從審計計劃到審計歸檔的全過程管理要求，使審計行為得以規(guī)范，促進(jìn)審計質(zhì)量和管理水平的提高。同時可以實時掌握所有審計項目的進(jìn)度，及時反饋指導(dǎo)意見，實現(xiàn)審計機關(guān)組織領(lǐng)導(dǎo)者對審計現(xiàn)場的指揮管理和動態(tài)監(jiān)督，從而有效防范審計風(fēng)險。

（五）有利于提高審計質(zhì)量控制的實時有效性。數(shù)據(jù)式審計通過利用計算機軟件系統(tǒng)提供的操作權(quán)限控制功能，在各審計環(huán)節(jié)設(shè)置質(zhì)量控制點，實行實時監(jiān)控，從而有利于審計責(zé)任的跟蹤檢查，使審計質(zhì)量控制更加實時有效。

四、構(gòu)建數(shù)據(jù)式審計模式下的全面審計質(zhì)量控制體系

全面審計質(zhì)量控制是數(shù)據(jù)式審計發(fā)展的客觀要求，也是當(dāng)今審計質(zhì)量控制的發(fā)展趨勢。那么如何才能建立一個完整的全面審計質(zhì)量控制體系呢？筆者認(rèn)為應(yīng)從如下五個方面入手：

（一）加強審計隊伍建設(shè)，提升全面審計質(zhì)量控制理念。百年大計，教育為先，構(gòu)建全面審計質(zhì)量控制體系離不開一支高素質(zhì)的審計隊伍。首先是要培養(yǎng)審計人員的質(zhì)量意識，提高審計人員自身的素質(zhì)和執(zhí)行力；其次，要提高審計質(zhì)量控制人員的專業(yè)化水平，通過從其他專業(yè)調(diào)配和審計隊伍內(nèi)部挖潛等渠道、手段，抓緊培養(yǎng)、調(diào)配熟悉經(jīng)濟(jì)金融理論、具有審計業(yè)務(wù)管理經(jīng)驗和較好綜合文字分析能力的高素質(zhì)的人員充實到審計質(zhì)量控制崗位，形成商業(yè)銀行審計質(zhì)量控制的骨干力量；再次是加大培訓(xùn)力度，制定各層次審計質(zhì)量控制知識培訓(xùn)計劃并組織實施，使審計人員和審計質(zhì)量控制人員都能盡快更新知識，更新觀念，更新操作；最后是建立審計質(zhì)量控制專家?guī)欤谏虡I(yè)銀行審計系統(tǒng)遴選一批審計質(zhì)量控制人才，形成審計質(zhì)量控制專家名單，為全行審計質(zhì)量控制工作出謀劃策。

（二）加強組織架構(gòu)建設(shè)，營造良好的全面審計質(zhì)量控制環(huán)境。一是結(jié)合國內(nèi)外先進(jìn)的審計理念和當(dāng)前實際，多途徑、有目的、有計劃地將審計質(zhì)量控制理念傳遞給每一個審計人員，貫穿于內(nèi)部審計全流程，潛移默化地影響著審計人員的職業(yè)態(tài)度和工作習(xí)慣，形成“質(zhì)量第一”的文化氛圍，營造“質(zhì)量第一”的職業(yè)環(huán)境；二是完善審計質(zhì)量控制崗位體系，在各級內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置相應(yīng)的審計質(zhì)量控制部門，并配備職業(yè)勝任人員，將審計質(zhì)量控制滲透到審計業(yè)務(wù)的全流程，覆蓋整個審計組和審計期間。

（三）加強標(biāo)準(zhǔn)體系建設(shè)，明確全面審計質(zhì)量控制目標(biāo)。一是實施全面審計數(shù)據(jù)質(zhì)量控制。審計數(shù)據(jù)作為數(shù)據(jù)式審計的關(guān)鍵基礎(chǔ)，其質(zhì)量直接關(guān)系著審計質(zhì)量，因此要重視對審計數(shù)據(jù)的質(zhì)量控制，包括制定數(shù)據(jù)質(zhì)量控制的對象、標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)則，確定數(shù)據(jù)的關(guān)鍵內(nèi)容，制定數(shù)據(jù)質(zhì)量控制的需求設(shè)計、數(shù)據(jù)質(zhì)量控制的實施步驟，開展數(shù)據(jù)質(zhì)量的監(jiān)控等。二是健全數(shù)據(jù)式審計的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范。按照風(fēng)險導(dǎo)向原則，制定完善數(shù)據(jù)式審計模式相關(guān)制度，并在制度框架下，明確審計方法、審計程序和審計技術(shù)手段，出臺適用于數(shù)據(jù)式審計的標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則。三是制定分層次的審計質(zhì)量控制目標(biāo)，構(gòu)建科學(xué)的審計質(zhì)量控制目標(biāo)體系和評價制度機制。按照不同的審計專業(yè)、項目，對審計組織部門、審計組、審計人員不同層次設(shè)定差別化的審計質(zhì)量控制目標(biāo)，以審計準(zhǔn)則為標(biāo)尺，建立對審計質(zhì)量的激勵約束機制，把審計人員審計工作質(zhì)量情況與績效薪酬掛鉤。

（四）加強制度體系建設(shè)，逐步健全全面審計質(zhì)量控制評價體系。在科學(xué)制定、全面落實商業(yè)銀行內(nèi)部審計準(zhǔn)則、規(guī)范的基礎(chǔ)上，強化全面審計質(zhì)量控制制度建設(shè)，制定清晰統(tǒng)一的審計質(zhì)量控制政策。首先是要按照數(shù)據(jù)式審計模式的審計質(zhì)量控制要求，再造審計質(zhì)量控制要求和運行流程；其次是建立健全系統(tǒng)化的審計質(zhì)量評價工作步驟；最后是要創(chuàng)新審計質(zhì)量控制技術(shù)工具，完善審計質(zhì)量監(jiān)測、控制技術(shù)系統(tǒng)、功能。

（五）建立持續(xù)性監(jiān)督機制，完善審計質(zhì)量控制的后評價。首先是建立持續(xù)性監(jiān)督機制。以在線作業(yè)系統(tǒng)為依托，將質(zhì)量控制嵌入全流程，設(shè)計、完善完全獨立于審計業(yè)務(wù)層，直接對審計機構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)者負(fù)責(zé)和報告的質(zhì)量控制報告路徑，明確審計質(zhì)量控制部門的后評價職能，不斷完善審計質(zhì)量控制的后評價和持續(xù)改進(jìn)機制。其次是建立、完善考核制度。形成對審計質(zhì)量的激勵制度，賞罰分明，保障審計實施達(dá)到預(yù)期的效果，同時保障審計質(zhì)量控制體系的優(yōu)化走向規(guī)范化、制度化；最后是逐步完善審計質(zhì)量控制目標(biāo)的差異分析和整改機制，審計業(yè)務(wù)部門和審計質(zhì)量控制部門都要加強對審計質(zhì)量評價結(jié)果的分析、反思，找出與預(yù)定審計目標(biāo)的差距，在隨后的工作中及時采取措施做出調(diào)整，保障審計目標(biāo)順利實現(xiàn)。（作者單位為中國農(nóng)業(yè)銀行審計局廣州分局）