合理避稅的界定

廖震峽

摘 要 合理避稅是納稅人合法安排經營活動和財務問題，以達到減輕稅收負擔的行為，具有非違法性、收益性和籌劃性的特征。其產生的原因，既有主觀上的利益驅動，又有客觀上的稅法漏洞、通貨膨脹和稅負差異。但是，合理避稅既不同于嚴格遵守法律的稅務籌劃，更不同于逃稅行為。

關鍵詞 合理避稅 原因 界定

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A

1合理避稅的概念

合理避稅是指納稅人在不違反稅法的前提下，以合法的手段精心安排經營活動和財務問題，以達到減輕稅收負擔的行為。合理避稅具有非違法性、收益性和籌劃性的特征。

1.1非違法性

合理避稅是納稅人以非違法的手段來逃避納稅義務，通常是利用稅法規范中的疏漏之處或缺乏具體實施措施等情形，通過刻意安排本單位的經營活動和財務處理方法，達到減少本應繳納稅額的目的。不過，其前提條件是：納稅人按照現行稅法已足額繳納稅款。

1.2收益性

合理避稅只是納稅人對經營活動和財務問題作出經濟上的合理安排，以產生更多的收益。這種安排可能會增加一些成本和費用，但并沒有因此進行資金上、項目上進行較大規模的安排。所以，相對于合理避稅增加的成本和費用，納稅人增加相應凈收益。

1.3籌劃性

合理避稅籌劃涉及納稅人生產經營的各個方面，況且法律制度也在逐步完善，因此企業要做好非違法避稅，就要在在事前進行籌劃。如果避稅籌劃不當，會涉嫌違反稅法，給納稅人帶來不良的經濟和法律后果。

2合理避稅產生的原因

合理避稅的原因較為復雜，主觀的客觀的、內部的外部的、經濟的法律的原因交織在一起。以企業為例，今年，國際著名會計師事務所普華永道和世界銀行發布了一份《繳稅2017》的報告，該報告針對世界各國企業稅負情況，報告對190多個經濟體（國家或地區）的企業稅費負擔指標即總稅率進行分析。結果表明：我國的總稅率為68%，遠遠高于所有經濟體40.6%的平均總稅率，排在世界第12位。這么高的稅負，對企業的發展無疑會造成不良的影響。有的稅種即使當期無收益或虧損也是要繳的，這對企業更是雪上加霜。再加上資本追逐利益的天性，納稅人當然會考慮用合理避稅的手段減輕稅負，增加收益。

同時，客觀上稅負又是可以通過種種方式減輕的，國家有稅收政策、減免優惠規定的引導，稅收法律、稅收征管活動也可能存在疏漏，都給合理避稅提供了可用可謀的機會。各國稅收制度、稅收負擔的差異、避稅港的存在都給跨國避稅打開了方便之門。

2.1合理避稅產生的主觀原因

任何避稅行為究其主觀原因，都是利益驅動，這是資本追逐利益的天性已經決定了的。對于納稅人而言，無論稅法制度如何公平、合理、適度，都會將其經濟利益直接分割出相當大的一部分，都是納稅人喪失該勞動成果而轉化為社會占有。商品價格=成本+利潤+稅費，如果在價格不變的前提下，納稅人除了在成本、費用上下功夫外，也希望通過合理避稅達到利潤最大化。

其次，納稅人法律觀念加強。稅收是我國財政收入的主要來源，一方面政府不斷修改法律，對逃稅抗稅采取了嚴厲的制裁措施，輕則追繳罰款，重則處以刑罰；另一方面不斷強化道德宣傳，引導社會成員遵守法律、承擔社會責任。這使相當一部分納稅人清醒地認識到逃稅抗稅導致的經濟上的處罰和名譽上的損失，可能大于逃稅抗稅帶來的不安全的收益，所以納稅人開始尋求相對安全的合理避稅手段減輕稅收負擔。

2.2合理避稅產生的客觀原因

首先，稅法存在漏洞。法律總是處于不斷完善的過程，一定時期的稅收法律本身會存在暫時未能發現和彌補的漏洞，可以使納稅人的主觀避稅愿望能夠通過利用稅法客觀上存在的不足之處得以實現。所以，納稅人在具備相當的稅法知識，厘清合法與非法的界限，對政府征收稅款的具體方法進行深入的研究后，在保證自身經濟活動和有關行為的合法性的前提下，利用這些缺陷和漏洞合理合法的避稅。

其次，通貨膨脹因素。通貨膨脹吞食了納稅人的實際所得和資本，出現通貨膨脹后，現有的稅收優惠和稅收扣除保持不變，那么給予納稅人的利益也會“貶值”，納稅起征點實際被拉低，結果讓一部分按原來的立法意圖不需納稅的收入被推到應納稅的部分。也就是說，納稅人的實際所得沒有增加，卻要適用比原來更高檔次的稅率，稅收優惠落空，納稅人稅務負擔增加。

第三，稅負落差的因素。雖然一個國家實施統一的稅法，但是在實際的稅收活動中，政府為了達到特定的目的會針對不同的地方、行業、納稅人，實施不同的稅收政策。一國之內，各地經濟發展水平不一，收入水平有高有低，稅法必須區別不同的經濟情況，規定不同水平的稅收待遇。同時，不同的行業或部門，經營成本和平均利潤也不相同，所以稅收政策也當然有差異，納稅人自然會選擇稅負較輕的行業或部門。三是很多國家都有各種吸引國外投資者的稅收法律，內容主要是對符合規定的境外投資者適用較低稅率，使得一國內客觀存在高稅區與低稅區的差異，這就成為了籌劃稅收的重要指示信號。

一國政府為了增加本地區、本國的經濟繁榮和投資，都來對自己國家已存在的稅法規定及稅收制度進行調整，有的還確定了一系列的投資優惠區、開發區、經濟特區，在稅收法規、政策上給予一定傾斜，用來吸引更多的本國和外國的經濟組織和經營者。例如： 財政部、國家稅務總局 《關于新疆喀什霍爾果斯兩個特殊經濟開發區企業所得稅優惠政策的通知》中規定 “2010年1月1日至2020年12月31日，對在新疆喀什、霍爾果斯兩個特殊經濟開發區內新辦的屬于《新疆困難地區重點鼓勵發展產業企業所得稅優惠目錄》范圍內的企業，自取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，五年內免征企業所得稅。”

霍爾果斯地方的《霍爾果斯經濟開發區招商引資財稅優惠政策》進一步規定，當上述企業所得稅五年免稅期滿后，再免征企業五年所得稅地方分享部分。按照我國中央地方稅權劃分，所得稅六四開，也就是說霍爾果斯的企業所得稅還可以繼續享受五年減免40%，也就是實際繳納60%的待遇。endprint

目前，不少明星如范冰冰、吳秀波、黃渤、趙本山、李湘等都在在霍爾果斯注冊的影視公司，僅電影《戰狼2》出品方14個公司中，就有3家是注冊在霍爾果斯的公司，即霍爾果斯春秋時代文化傳媒有限公司、霍爾果斯橙子映像傳媒有限公司、霍爾果斯登峰國際文化傳播有限公司。而上述公司的主要業務活動并非在霍爾果斯進行，但它們依然可以依法享受到當地的稅收優惠待遇。

3合理避稅的界定

3.1合理避稅與稅務籌劃

稅務籌劃是指納稅人事先對涉稅業務進行調查和策劃，制定相應的節稅操作方案。稅務籌劃與合理避稅既有本質區別，也有不少相同或相似之處。一是兩者目的相同，合理避稅和稅務籌劃都是納稅人為了減輕稅務負擔或延遲納稅所采取的經濟行為，目的都是減輕稅負，降低成本，追求利益的最大化。二是兩者行為均屬非違法，合理避稅和稅務籌劃都是在法律沒有禁止的前提下進行的。 三是兩者都是事前行為，合理避稅和稅務籌劃都是在事前進行籌劃，與納稅義務發生后為了逃避繳納稅款采取的逆行操作具有本質上的區別。四是兩者采用的具體手段相似，主要集中在調整稅基，利用稅收優惠政策，選擇適用稅率、納稅地點和納稅人的組織形式。

但是，合理避稅與稅務籌劃也是有本質區別的，主要有兩個方面。一是兩者與立法精神的吻合度不同，稅務籌劃重于內容、形式、措施的全面合法，不對稅法進行曲解，既達成了節稅的目的，又恰當履行了納稅義務，符合立法意圖。而合理避稅側重于形式、措施的合法，積極規避納稅義務，確切的說它是表面“不違法”，實際上是與立法意圖相悖的。二是兩者手段相似但仍有不同，稅務籌劃則著眼于總體的決策和長期的利益，謀取收益也采用法律明確允許的手段。合理避稅針對法律及其實施上的漏洞，通過巧妙安排經濟行為鉆法律的空子。如果法律漏洞一旦被堵上，其避稅手段就屬于違法，無助于企業的長期經營與發展。

3.2合理避稅與逃稅

從經濟角度看，合理避稅會給納稅人帶來“額外”財產利益，遵循資本逐利的本性，納稅人會千方百計尋找稅法的漏洞，這是道德和法律規則無法制止的。從道德角度看，合理避稅肯定與立法意圖不相符，客觀上會產生國家稅源流失、道德水平停止、法律實施受阻等不良的后果，所以可能被認為是不符合社會公德的。從法律角度看，合理避稅是一種非違法的行為，合理避稅所使用的方式沒有違法法律的相關規定，不能認定為具有欺詐性質，通常是不能夠依法制裁的。

這里的逃稅主要指是指納稅人虛構事實、隱瞞真相，進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款；納稅人欠繳應納稅款，采取轉移或者隱匿財產的手段，致使稅務機關無法追繳欠繳的稅款；納稅人以假報出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款；虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票。納稅人逃稅采取的手段主要有隱匿、偽造、變造、擅自銷毀記賬憑證、賬簿，或者是在賬簿上少列、不列收入或者多列支出；假報出口；虛開發票。無論哪一種方法，都違反道德和法律，導致國的流失稅款，市場經濟秩序混亂，妨礙公平競爭。

合理避稅不同于逃稅，它是以不違反稅法明文規定為前提，在理解、分析和研究稅收政策和征管方法的基礎上減輕自身稅負。同時，合理避稅的成功也明顯指示出上述缺陷，有助于立法部門及時發現稅法中所存在的問題，迅速采取相應措施對現有稅法進行修改和糾正。從這個角度上說，合理避稅現象的存在還是具有一定積極意義的。endprint