淺談醫院成本核算中的勾稽關系

羅曉英，任會娟

北京市延慶區醫院（北京大學第三醫院延慶醫院），北京 102100

淺談醫院成本核算中的勾稽關系

羅曉英，任會娟

北京市延慶區醫院（北京大學第三醫院延慶醫院），北京 102100

目的 為理順醫院成本核算方法，更好地為醫院成本管理服務，實現醫院經營發展目標。方法 運用實證分析的方法，以北京市某醫院為研究對象，一方面將醫院醫療業務成本、醫療成本、醫療全成本和醫院全成本對比分析，另一方面將醫院科室成本、項目成本、病種成本進行分析。結果 北京市某公立醫院醫療業務成本、醫療成本、醫療全成本及醫院全成本的比例為1:1.09:1.13:1.13。某科病房二級分攤后的科室成本為1 156萬元，可收費材料成本為19萬元，藥品成本為491萬元，項目成本合計為646萬元。結論 醫院成本核算中存在多種勾稽關系，其中在核算范圍中有包含與被包含關系，成本核算對象中存在自上而下分攤和自下而上的累加關系。

成本核算；勾稽關系；包含；分攤；累加

醫院成本主要指醫院在實現自身保健職能和醫療服務職能等（例如提供預防、醫療、康復等醫療服務）而消耗資源的貨幣表現。醫院成本核算是按照《醫院財務制度》有關成本費用開支范圍的規定，依據醫院管理和決策的需要，對醫療服務過程中的各項耗費進行分類、記錄、歸集、分配、分析和控制，提供相關成本信息并進行成本控制的一項經濟管理活動，是對醫療服務過程中所發生的費用進行核算，其目的是真實反映醫療活動的財務狀況和經營成果，最大程度降低醫院成本[1]，進行醫院成本管理。

從1979年《關于加強醫院經濟管理試點工作的意見的通知》中提出了“合理收費，節約支出”的原則以來，我國各地加強成本核算和成本管理。2012年《醫院財務制度》將醫院成本核算分為科室成本核算、項目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算。

科室成本核算是將醫院業務活動中所發生的各種耗費以科室為核算對象進行歸集和分配[2]，計算出科室成本的過程，主要為考核科室的經營情況，是醫院開展成本核算的基礎。醫院醫療項目成本核算是反映醫療項目的資金消耗，用于考核醫療項目的盈虧，為財政補償和政府定價提供依據。醫院病種成本核算是反映在治療某種疾病過程的資金耗費，可作為對治療過程的綜合評價，為醫保支付方式改革提供依據。醫院診次和床日成本核算是以診次、床日為核算對象，將科室成本進一步分攤到門急診人次、住院床日中，計算出診次成本、床日成本。

1 成本核算勾稽關系

1.1 從核算范圍來看，醫院成本核算是包含與被包含關系

醫院成本核算按照范圍分為：醫療成本、醫療全成本和醫院全成本。醫療成本核算范圍是指醫院的醫療業務成本和管理費用；醫療全成本核算范圍是醫院在醫療成本核算范圍基礎上，將財政項目補助支出所形成的固定資產折舊、無形資產攤銷納入成本核算范圍；醫院全成本核算范圍是指醫院在醫療全成本核算范圍基礎上，將科教項目支出形成的固定資產折舊、無形資產攤銷納入成本核算范圍。具體勾稽關系如圖1。

1.2 從核算對象來看，醫院成本核算是分攤與累加的關系

科室成本核算是醫院成本核算的基本條件，為醫院進行其他的成本核算奠定基礎，北京市醫院現在的科室成本核算是按照北京市財政局、北京市衛生局《關于修訂醫院成本核算辦法的通知》京財社〔2013〕3號政策來執行的，各類科室發生的直接成本進行直接歸集，間接成本按照相關性、成本效益關系及重要性等原則進行三級分攤。

圖1 勾稽關系

北京市醫院項目成本核算按照北京市財政局、北京市衛生和計劃生育委員會《關于印發醫院醫療服務項目成本核算辦法（2014年版）的通知》京財社〔2014〕1078號政策來執行的，對于醫療項目來說直接計入的成本就采用直接計入的辦法，對于不能直接計入的成本包括間接計入和間接成本兩類需要通過作業成本法的方式[3]，從二級分攤的臨床科室和醫技科室減去單獨收費的材料成本和藥品成本后，采用自上而下的方法進行分攤計入。

按照財政部、衛生部《關于印發醫院財務制度的通知》財社[2010]306號的規定：“病種成本核算是以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關費用計算病種成本的過程。核算辦法是將為治療某一病種所耗費的醫療項目成本、藥品成本及單獨收費材料成本進行疊加。”病種成本是按照項目成本疊加的方法計算而來，及單病種成本=∑醫療項目成本+∑單收費材料成本+∑藥品成本，是對項目成本自下而上的一種歸集。見圖2。

2 實證分析

以北京市某公立醫院為例，醫療業務成本、醫療成本、醫療全成本及醫院全成本的比例為1:1.09:1.13:1.13，比例說明：該公立醫院管理費用占醫院的醫療成本的8.26%，屬于合理范圍；醫院的醫療全成本與醫院全成本大體相等，科教項目支出所形成的固定資產折舊和無形資產攤銷數據相比醫療業務成本較小。

該公立醫院的某科病房二級分攤后的科室成本為1 156萬元，其中科室直接計入成本為1 031萬元，占科室二級分攤成本的89%；科室間接成本為125萬元，分攤的醫輔科室成本為48萬元，占科室二級分攤成本的4%，分攤的行政后勤成本為77萬元，占科室二級分攤成本的7%。

2016年全年某科病房可收費材料成本為19萬元，占科室二級分攤成本的2%；藥品成本為491萬元，占科室二級分攤成本的42%。2016年某科病房開展的醫療項目種類共58項，某科病房醫療項目成本合計為646萬元。

某科病房其中有一半以上的醫療服務項目無保本點，由于政府定價偏低導致某科病房這些醫療項目不存在保本量，屬于政策性虧損。例如某科病房醫療服務項目靜脈注射收費單價為1元，單位成本為6.6元，固定成本為1.55元，變動成本為5.05元，由于單價小于固定成本，不存在保本工作量。

某科病房某一單病種如社區獲得性肺炎，在治療過程中用到醫學檢驗科的血常規、尿常規等化驗項目，醫學放射科的胸部正側位片等檢查項目，還用到某科病房內的護理等，這些項目成本的累加成本再加上此病種在治療過程中用到的藥品成本和可單獨收費的材料成本為社區獲得性肺炎這一病種的成本。

3 結論

3.1 醫院成本核算按照核算范圍來說存在包含與被包含關系

北京市某公立醫院醫療業務成本、醫療成本、醫療全成本及醫院全成本的比例為1:1.09:1.13:1.13，數據表明醫院的醫療業務成本最小，醫療成本包含醫療業務成本，醫療全成本包含醫療成本，醫院全成本范圍最大，包含前面的3種成本。關系如下。

醫院全成本=醫療全成本+科教項目支出形成的固定資產折舊、無形資產攤銷=醫療成本+財政項目支出形成的固定資產折舊、無形資產攤銷+科教項目支出形成的固定資產折舊、無形資產攤銷=醫療業務成本+管理費用+財政項目支出形成的固定資產折舊、無形資產攤銷+科教項目支出形成的固定資產折舊、無形資產攤銷。

3.2 醫院成本核算按照核算對象來說存在分攤與累加的關系

北京市某公立醫院2016年全年某科病房可收費材料成本為19萬元，占科室二級分攤成本的2%；藥品成本為491萬元，占科室二級分攤成本的42%。2016年某科病房開展的醫療項目種類共58項，某科病房醫療項目成本合計為646萬元。某科病房某一單病種成本為醫療服務項目的疊加。關系如下。

圖2 病種成本核算

二級分攤后的科室成本-可單獨收費材料成本-藥品成本=該科室所有醫療服務項目成本科室成本與項目成本屬于自上而下的分攤關系。

某病種成本=治療過程中用到的所有醫療服務項目成本+可單獨收費材料成本+藥品成本病種成本與項目成本屬于自下而上的累加關系。

[1]胡承穆.關于現代醫院管理中成本核算的意義和創新路徑探析[J].現代養生,2017（6下半月）:185.

[2]解裕彤.成本核算在醫院管理中的實際應用及存在問題[J].中國衛生產業,2017,14(13):75-76.

[3]楊亮亮.淺析作業成本法在醫療項目成本核算中的應用[J].中國衛生產業,2017,14(9):122-124.

Analysis of Articulation in the Hospital Cost Accounting

LUO Xiao-ying,REN Hui-juan
Yanqing District Hospital of Beijing(No.3 Hospital of Peking University Yanqing Hospital),Beijing,102100 China

Objective To straighten out the hospital cost accounting method,better serve the hospital cost management and achieve the hospital operation and development goal.Methods A hospital in Beijing was used as the research object by the empirical analysis,one the one hand,the medical business cost,medical cost,medical full cost and hospital full cost were compared and analyzed;on the other hand,the hospital department cost,program cost and disease type cost were analyzed.Results The ratio of medical business cost,medical cost,medical full cost and hospital full cost in some public hospital in Beijing was 1:1.09:1.13:1.13,and the department cost was 11 560 000 yuan after the secondary allocation,the chargeable material cost was 190 000 yuan and drug cost was 4 910 000 yuan and project cost was 6 460 000 yuan.Conclusion There are multiple articulations in the hospital cost accounting,and the correlations of including and being included exist in the accounting range,and allocation from above to below and accumulation from below to above exist in the cost accounting objects.

Cost accounting;Articulation;Inclusion;Allocation;Accumulation

R197.32

A

1672-5654（2017）09（c）-0138-03

10.16659/j.cnki.1672-5654.2017.27.138

羅曉英（1987-），女，河北石家莊人，碩士，助理會計師，主要從事醫院財務管理工作。

2017-06-24）