增值稅改革對(duì)企業(yè)運(yùn)費(fèi)籌劃及運(yùn)輸模式的選擇

彭姝羽

摘 要：營(yíng)改增以來(lái)，對(duì)于企業(yè)運(yùn)費(fèi)稅改范圍的擴(kuò)大，給企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)帶來(lái)了較大影響。開展稅務(wù)籌劃，優(yōu)化運(yùn)輸模式就顯得尤為重要。本文探討了現(xiàn)代企業(yè)在自營(yíng)模式、第三方運(yùn)輸模式下的稅收籌劃差異，為企業(yè)尋求更高的凈利潤(rùn)平衡點(diǎn)提供了模式參考。同時(shí)，在拓寬企業(yè)運(yùn)輸模式、提升企業(yè)財(cái)務(wù)利益最大化水平上，企業(yè)還需要從稅收政策變化、企業(yè)購(gòu)銷貨物類型及第三方運(yùn)輸企業(yè)資質(zhì)等方面進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 企業(yè)運(yùn)費(fèi) 涉稅籌劃 運(yùn)輸模式

中圖分類號(hào)：F252 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298（2017）05（a）-039-02

從2014年我國(guó)全面實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改增值稅計(jì)稅政策，對(duì)企業(yè)運(yùn)輸在稅率設(shè)置上有所變化。比如交通運(yùn)輸服務(wù)業(yè)從3%營(yíng)業(yè)稅稅率調(diào)整為11%增值稅稅率，對(duì)于物流輔助業(yè)實(shí)施6%的增值稅稅率，對(duì)于小規(guī)模納稅人采用3%增值稅稅率。可見(jiàn)，稅改范圍的擴(kuò)大、運(yùn)輸業(yè)抵扣稅源的減少以及優(yōu)惠政策的取消，對(duì)運(yùn)輸相關(guān)業(yè)務(wù)的稅負(fù)有很大影響。從稅改制度建設(shè)來(lái)看，營(yíng)改增有助于消除重復(fù)征稅，進(jìn)一步完善我國(guó)的稅制體系，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。隨著我國(guó)營(yíng)改增稅收模式的全面推進(jìn)，本文就企業(yè)運(yùn)費(fèi)籌劃及運(yùn)輸模式選擇問(wèn)題展開探討，并為企業(yè)優(yōu)化運(yùn)費(fèi)稅負(fù)結(jié)構(gòu)提供參考。

1 企業(yè)在不同運(yùn)輸模式下的運(yùn)費(fèi)涉稅分析

營(yíng)改增全面實(shí)施以來(lái)，企業(yè)在面對(duì)不同運(yùn)輸模式下的運(yùn)費(fèi)涉稅情況也出現(xiàn)了新的變化，特別是一些大型的物流企業(yè)，運(yùn)輸是其核心業(yè)務(wù)，運(yùn)費(fèi)涉稅籌劃問(wèn)題更加重要。通常情況下，在企業(yè)運(yùn)輸業(yè)務(wù)管理上多采用自營(yíng)模式、第三方運(yùn)輸模式兩種。不同運(yùn)輸模式下所產(chǎn)生的運(yùn)費(fèi)及計(jì)稅問(wèn)題存在差異性，這些差異對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)會(huì)直接影響其增值稅及稅后凈利。比如在自營(yíng)模式下，企業(yè)通過(guò)自我管理運(yùn)輸工具，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)內(nèi)部運(yùn)輸業(yè)務(wù)的完成。在自營(yíng)計(jì)稅方面，運(yùn)輸費(fèi)用支出將列為企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本，在這些運(yùn)輸費(fèi)用中，包括油料消耗、配件損耗以及與運(yùn)輸相關(guān)的各項(xiàng)維修支出，都可以按照增值稅發(fā)票的17%進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣；同樣，對(duì)于企業(yè)自身購(gòu)置的運(yùn)輸車輛，也按照增值稅發(fā)票的17%進(jìn)行抵扣。

對(duì)于第三方運(yùn)輸模式，則企業(yè)本身不參與運(yùn)輸業(yè)務(wù)，以委托第三方模式來(lái)進(jìn)行承接運(yùn)輸管理業(yè)務(wù)。對(duì)于第三方運(yùn)輸模式下，所發(fā)生的運(yùn)費(fèi)，可以由委托方所提供的增值稅發(fā)票進(jìn)行抵扣。當(dāng)然，對(duì)于不同的受托運(yùn)輸企業(yè)，其增值稅納稅人身份的差異也會(huì)對(duì)涉稅抵扣金額帶來(lái)影響。

2 不同運(yùn)輸模式下企業(yè)稅負(fù)差異對(duì)比分析

從我國(guó)現(xiàn)行的稅法制度來(lái)看，規(guī)定了一般納稅人、小規(guī)模納稅人兩種身份。對(duì)于一般納稅人，可以通過(guò)增值稅發(fā)票實(shí)行進(jìn)項(xiàng)扣除，由此帶來(lái)的運(yùn)費(fèi)稅負(fù)，也會(huì)給企業(yè)的稅后凈利帶來(lái)影響；對(duì)于小規(guī)模納稅人，以簡(jiǎn)易計(jì)稅模式，運(yùn)費(fèi)不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，對(duì)其增值稅稅負(fù)影響不大。同樣，在購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)、銷貨運(yùn)費(fèi)管理上，其涉稅處理方法是一致的。本文將著重就一般納稅人在選擇不同運(yùn)輸模式下所產(chǎn)生的增值稅、稅后凈利等影響進(jìn)行對(duì)比分析。假定某企業(yè)為一般納稅人，在運(yùn)費(fèi)涉稅計(jì)算上以17%為準(zhǔn)，在某月購(gòu)入貨物，單價(jià)為1000萬(wàn)元（不含稅），按照17%來(lái)計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額為170萬(wàn)元；假定該企業(yè)又與乙企業(yè)簽訂銷售業(yè)務(wù)合同，該合同明確甲企業(yè)對(duì)所首商品負(fù)責(zé)配送。假設(shè)甲企業(yè)以不含稅價(jià)格1500萬(wàn)元開具增值稅發(fā)票，則產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額為255萬(wàn)元；而乙企業(yè)在購(gòu)買商品時(shí)，支出1755萬(wàn)元（包含稅額）。則對(duì)于本案例，假定在不考慮其他稅負(fù)條件下，分別從自營(yíng)模式、第三方運(yùn)輸模式來(lái)進(jìn)行稅負(fù)比較分析。

2.1 自營(yíng)運(yùn)輸模式涉稅分析

在自營(yíng)運(yùn)輸模式下，我們假設(shè)運(yùn)輸費(fèi)30萬(wàn)元，其中可以抵扣的相關(guān)的物料費(fèi)、維修費(fèi)合計(jì)為10萬(wàn)元。

則對(duì)于自營(yíng)模式，甲企業(yè)所涉及的納稅情況為：當(dāng)期運(yùn)輸費(fèi)用為30萬(wàn)元，當(dāng)期銷項(xiàng)稅額為1500×17%=255萬(wàn)元；當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額為1000×17%+10×17%=171.7萬(wàn)元；當(dāng)期應(yīng)納增值稅為255-171.7=83.3萬(wàn)元；當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加為83.3×（7%+3%）=8.33萬(wàn)元；當(dāng)期企業(yè)應(yīng)納稅所得額為1500-1000-30-8.33=461.67萬(wàn)元，當(dāng)期應(yīng)納企業(yè)所得稅為461.67×25%=115.4175萬(wàn)元；當(dāng)期稅后凈利為461.67-115.4175=346.2525萬(wàn)元。同樣，對(duì)于乙企業(yè)的納稅情況如下：乙企業(yè)當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為1500×17%=255萬(wàn)元；購(gòu)貨成本為1500萬(wàn)元。

2.2 第三方運(yùn)輸模式涉稅分析

如果甲企業(yè)采用第三方運(yùn)輸模式，則通過(guò)外包給丙運(yùn)輸公司，丙企業(yè)需要開具運(yùn)輸發(fā)票給甲企業(yè)。則對(duì)于甲企業(yè)來(lái)說(shuō)，其納稅計(jì)算情況如下：當(dāng)期運(yùn)輸費(fèi)用為30÷（1+11%）=27.027萬(wàn)元；當(dāng)期銷項(xiàng)稅額為1500×17%=255萬(wàn)元；當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額1000×17%+[30÷（1+11%）]×11%=172.973萬(wàn)元；當(dāng)期 應(yīng)納增值稅255-172.973=82.027萬(wàn)元；當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加82.027×（7%+3%）=8.2027；當(dāng)期應(yīng)納稅所得額為1500-1000-27.03-8.2027=464.7673萬(wàn)元；當(dāng)期應(yīng)納企業(yè)所得稅為464.7673×25%=116.1918萬(wàn)元；當(dāng)期稅后凈利為464.767-116.1918=348.5755萬(wàn)元。相比而言，對(duì)于乙企業(yè)所涉及的納稅情況為當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額1500×17%=255萬(wàn)元；取得的購(gòu)貨成本為1500萬(wàn)元。

2.3 兩種模式下稅負(fù)對(duì)比分析

結(jié)合上述案例，對(duì)于甲企業(yè)的銷貨運(yùn)費(fèi)計(jì)算，以自營(yíng)模式、第三方運(yùn)輸模式來(lái)說(shuō)，乙方企業(yè)購(gòu)貨成本及增值稅進(jìn)項(xiàng)都是一樣的。但對(duì)于甲企業(yè)，在不同運(yùn)輸模式選擇下，其涉稅稅負(fù)是不同的。通過(guò)對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)的對(duì)比分析，甲企業(yè)在不同運(yùn)輸模式下的稅負(fù)及稅后凈利差異如下：在不含增值稅條件下，自營(yíng)模式運(yùn)費(fèi)30萬(wàn)，第三方運(yùn)輸模式下運(yùn)費(fèi)為27.03萬(wàn)，兩者相差2.97萬(wàn)；在當(dāng)期應(yīng)納增值稅計(jì)算上，自營(yíng)模式應(yīng)納增值稅83.3萬(wàn)元，第三方模式下為82.027萬(wàn)元，相差1.273萬(wàn)元；在當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加計(jì)算上，自營(yíng)模式為8.33萬(wàn)元，第三方模式為8.2027萬(wàn)元，相差0.1273萬(wàn)元；在當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算上，自營(yíng)模式為461.67萬(wàn)元，第三方模式為464.7673萬(wàn)元，相差3.0967萬(wàn)元；在當(dāng)期應(yīng)納企業(yè)所得稅計(jì)算上，自營(yíng)模式為115.4175萬(wàn)元，第三方模式為116.1918萬(wàn)元，相差0.7743萬(wàn)元；通過(guò)對(duì)涉稅稅負(fù)的計(jì)算，對(duì)甲企業(yè)稅后凈利的影響為（2.97+0.127）×（1-25%）=2.323萬(wàn)元。從上述對(duì)比來(lái)看，造成甲企業(yè)不同稅后凈利的原因主要有兩點(diǎn)。第一，不同運(yùn)輸模式下所帶來(lái)的運(yùn)費(fèi)具有差異。在自營(yíng)模式中，企業(yè)運(yùn)輸費(fèi)用應(yīng)該列為成本，所以應(yīng)該作為成本來(lái)扣除；而在第三方模式下，卻是按照不含稅運(yùn)費(fèi)來(lái)支出。第二，從抵扣的運(yùn)費(fèi)數(shù)值來(lái)看，兩者具有差異。在自營(yíng)模式中允許扣除的進(jìn)項(xiàng)是企業(yè)在運(yùn)輸業(yè)務(wù)中所發(fā)生的物料消耗等成本費(fèi)用，而在第三方模式下，所扣除的運(yùn)費(fèi)支出是被允許的扣除進(jìn)項(xiàng)，兩者在稅負(fù)稅率計(jì)算上具有差異。

3 稅收籌劃方案分析與選擇

3.1 對(duì)凈利潤(rùn)平衡點(diǎn)的選擇

通過(guò)對(duì)上述案例運(yùn)費(fèi)稅負(fù)的分析，企業(yè)在選擇自營(yíng)模式、第三方運(yùn)輸模式下的稅后凈利是不同的。因此，從運(yùn)費(fèi)稅收籌劃上，來(lái)統(tǒng)合兩種運(yùn)輸模式的合理性，可以從凈利潤(rùn)平衡點(diǎn)來(lái)進(jìn)行對(duì)比。按照稅改要求，自營(yíng)運(yùn)輸、第三方運(yùn)輸兩種模式，所帶來(lái)的運(yùn)費(fèi)差異，進(jìn)項(xiàng)抵扣額差異，說(shuō)明對(duì)于運(yùn)費(fèi)及進(jìn)項(xiàng)抵扣額，即便是相等，也不會(huì)影響稅后凈利。因此，假設(shè)某企業(yè)在銷貨過(guò)程中的運(yùn)輸成本為L(zhǎng)，則允許抵扣的物耗比率為R，不同運(yùn)輸模式下，銷貨允許扣除的物耗進(jìn)項(xiàng)計(jì)算方式不同。對(duì)于自營(yíng)，表示為L(zhǎng)xRx增值稅稅率；對(duì)于第三方運(yùn)輸，表示為L(zhǎng)x運(yùn)輸業(yè)增值稅稅率。從凈利潤(rùn)平衡點(diǎn)發(fā)生條件來(lái)看，當(dāng)“LxRx增值稅稅率=Lx運(yùn)輸業(yè)增值稅稅率”時(shí)，可以得出“R=運(yùn)輸業(yè)增值稅稅率÷增值稅稅率”。

也就是說(shuō)，營(yíng)改增以來(lái)企業(yè)所選擇的運(yùn)輸模式不同，其所適用的增值稅稅率計(jì)算方法是存在差異的，不同運(yùn)輸企業(yè)納稅人身份，對(duì)臨界點(diǎn)物耗比率也會(huì)帶來(lái)直接影響。對(duì)于一般納稅人，臨界點(diǎn)物耗比率為64.71%，無(wú)論是自營(yíng)還是第三方運(yùn)輸，其扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額是相等的。對(duì)于小規(guī)模納稅人，臨界點(diǎn)物耗比率為17.65%，兩種模式扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額也是相等的。說(shuō)明自營(yíng)模式下的凈利潤(rùn)平衡點(diǎn)為64.71%，第三方運(yùn)輸模式的凈利潤(rùn)平衡點(diǎn)為17.65%。

3.2 對(duì)合理運(yùn)輸模式的選擇

對(duì)于企業(yè)在運(yùn)費(fèi)涉稅籌劃中，不同的運(yùn)輸模式所帶來(lái)的稅負(fù)也是有差異的。在選擇運(yùn)輸模式時(shí)，可以通過(guò)自營(yíng)模式的物料耗費(fèi)與第三方運(yùn)輸模式下的運(yùn)費(fèi)關(guān)系來(lái)進(jìn)行優(yōu)化選擇。當(dāng)?shù)谌竭\(yùn)輸企業(yè)為一般納稅人時(shí)，臨界點(diǎn)物耗比率為64.71%，說(shuō)明如果自營(yíng)模式物耗高于64.71%時(shí)，采用自營(yíng)模式，更有助于節(jié)稅；當(dāng)為小規(guī)模納稅人時(shí)，臨界點(diǎn)物耗比率為17.65%，說(shuō)明如果自營(yíng)模式物耗低于17.65%時(shí)，采用第三方模式，則更有助于節(jié)稅；但當(dāng)自營(yíng)模式物耗高于17.65%時(shí)，則采用自營(yíng)模式更有助于節(jié)稅。

當(dāng)然，對(duì)于企業(yè)的運(yùn)輸物料耗費(fèi)在計(jì)算分析上，如果物耗成本較大時(shí)，選擇自營(yíng)模式會(huì)更有利。事實(shí)上，由于企業(yè)自營(yíng)模式中，所帶來(lái)的物耗成本較大，必然增加運(yùn)營(yíng)管理成本，勢(shì)必會(huì)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)帶來(lái)直接影響。所以，在進(jìn)行運(yùn)費(fèi)籌劃時(shí)，企業(yè)要結(jié)合自營(yíng)模式、第三方模式的優(yōu)劣勢(shì)、物耗成本進(jìn)行綜合分析，來(lái)優(yōu)化更合理的運(yùn)輸模式。通常情況下，對(duì)于運(yùn)費(fèi)成本較高的貨物，建議選擇獨(dú)立的承運(yùn)部門來(lái)進(jìn)行運(yùn)費(fèi)籌劃。

4 運(yùn)費(fèi)稅收籌劃需要關(guān)注的幾點(diǎn)問(wèn)題

4.1 財(cái)務(wù)利益最大化問(wèn)題

從企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃管理的目標(biāo)來(lái)看，追求利益最大化，盡可能的減少成本是主要任務(wù)。因此，針對(duì)企業(yè)運(yùn)費(fèi)稅收籌劃，同樣也需要兼顧利益最大化目標(biāo)。當(dāng)然，對(duì)于企業(yè)在選擇運(yùn)輸模式時(shí)，除了需要對(duì)稅收問(wèn)題進(jìn)行額外分析外，還要綜合考慮其他成本和影響因素。比如在自營(yíng)模式下是否需要增加管理費(fèi)用、固定資產(chǎn)成本等；在第三方運(yùn)輸選擇上，還要兼顧企業(yè)資質(zhì)、信譽(yù)等因素，避免不可靠因素加劇企業(yè)的運(yùn)輸風(fēng)險(xiǎn)。只有從財(cái)務(wù)利益最大化原則下，來(lái)優(yōu)化企業(yè)運(yùn)費(fèi)籌劃策略，才能促進(jìn)企業(yè)健康、可持續(xù)發(fā)展。

4.2 稅收政策變化問(wèn)題

稅收政策也是影響企業(yè)稅收籌劃的重要因素，特別是在營(yíng)改增以來(lái)，國(guó)家對(duì)不同地區(qū)、不同行業(yè)所提出的稅收政策調(diào)整，不可避免地將影響企業(yè)的稅負(fù)。因此，關(guān)注稅收政策變化，為稅收籌劃進(jìn)行優(yōu)化和改進(jìn)。

4.3 納稅人性質(zhì)及貨物用途問(wèn)題

本文在對(duì)案例進(jìn)行分析時(shí)，突出了一般納稅人性質(zhì)，而對(duì)于小規(guī)模納稅人，以及企業(yè)在購(gòu)銷貨物的種類是否與國(guó)家的免稅商品、非應(yīng)稅項(xiàng)目的應(yīng)稅產(chǎn)品等情形，則在計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅負(fù)時(shí)也應(yīng)該重新調(diào)整。因此，要結(jié)合企業(yè)實(shí)際來(lái)科學(xué)分析和籌劃選擇不同的運(yùn)輸模式。

參考文獻(xiàn)

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