關于審計工作底稿審計準則的思考

尤文玲

摘 要：《中國內部審計基本準則》規定："內部審計人員應將審計程序的執行過程及收集和評價的審計證據，記錄于審計工作底稿。" 審計工作底稿是審計程序和審計證據，是注冊會計師是否履行了合法合規的審計程序的一種體現。本文從審計工作底稿的角度剖析注冊會計師的法律責任問題，進一步深入分析注冊會計師應該如何完善審計工作底稿，規避自身法律責任，并對工作底稿的編制提出對策。

關鍵詞：審計工作底稿；風險；法律責任；問題；對策

一、引言

審計工作底稿承載了審計證據，是注冊會計師在執行審計業務過程中形成的審計工作記錄和獲取的審計資料，是影響審計工作質量和目標實現的關鍵環節。審計工作底稿實際上就是審計軌跡的原始記錄，而且是記錄注冊會計師職業判斷來龍去脈的原始軌跡。所以說審計工作底稿可以為注冊會計師規避自身的法律責任提供強有力的證據，但同時如果審計工作底稿編制存在問題還會給注冊會計師帶來職業風險。

二、本文背景

當今世界，不斷發生注冊會計師被卷入訴訟當中。在國外，有人人皆知的“大陸拍賣公司”、“四季公司”、“全國學生職業介紹所”和“權益基金公司”等大型公司；尤其是 2003 年，“安然事件”的發生導致六大會計師事務所之—安達信轟然倒閉，使得注冊會計師法律責任相關問題引起人們的重點關注。而注冊會計師自身獨有的職業特點決定了它的高風險性。

根據《中華人民共和國注冊會計師法》第二十條有關要求，審計人員在執行審計過程中，已經按照獨立準則執業、執行了必要的審計工作程序并保持了足夠的執業謹慎，但仍未能發現被審計單位的重大錯誤與舞弊，不需要承擔審計責任。為了規避法律上的連帶責任，注冊會計師應該從完善審計工作底稿的編制入手，本文思考了審計工作底稿現存的問題，并對存在的問題試圖尋找到解決辦法，提出對策。

三、編制審計工作底稿在審計實務中存在的問題

3.1審計工作底稿編制不完整、所附的資料不能相互印證、勾稽關系不明、法律法規引用不規范

不少審計人員迫于內外壓力，往往只對重要項目或有問題的項目編制審計工作底稿或在外勤作業后填制底稿，忽視審計過程的記錄填寫，出現審計工作底稿與審計結果、審計報告不符的工作底稿。在審計工作底稿之間沒有建立清晰的勾稽關系，相互引用時沒有注明索引號，審計工作底稿印證關系不明，相互混淆，重復取證致使基層審計機關業務質量低下、審計風險增大。

3.2審計取證不充分

審計證據是審計人員在審計工作中做出審計結論和發表審計意見的客觀依據。審計工作底稿應當附有其反映的審計結論或者審計查出問題的證據。但實際工作中發現普遍存在以下情況：一是支持審計工作底稿的審計證據遺漏、充分性不夠。有的審計工作底稿描述的問題與所做出的定性結論以及提出的處罰意見之間，缺乏相應的審計證據予以支持；二是不相關的資料放在底稿中作為審計證據，引起不必要的歧議。

3.3審計工作底稿的復核流于形式

《審計機關審計工作底稿準則（試行）》和《審計機關審計項目質量控制辦法（試行）》對審計工作底稿的復核均有詳細規定，這樣規定的目的在于：通過審計組長對審計工作底稿的復核，檢查審計證據。然而，基層審計人員對此普遍不夠重視，比如無復核意見，只見有復核人員的簽名或只有“已復核”字樣卻無復核人員的簽名，甚至復核意見欄完全是空白，沒有真正起到審計工作底稿復核應有的作用。

3.4審計工作底稿歸檔分類混亂

按照《審計機關審計工作底稿準則（試行）》的規定，審計工作底稿應當由審計機關保管并保密，歸檔時應區別類型，整理裝訂成冊，利于下次審計查閱?？墒遣簧賹徲嫏C關審計檔案保管不嚴，把各種類型的檔案混淆一起，分類缺乏統一標準，或不加目錄胡亂成冊，也不統一編碼。僅將所有收集到資料簡單堆砌、歸檔。

四、針對審計底稿存在的問題解決對策

4.1 嚴格規范審計工作底稿的編制與復核

為了避免發生審計工作底稿格式不規范、表述不清晰、內容不完整的情況，形成審計工作底稿必須嚴格規范復核制度。只有嚴格規范，才能確保準則要求必須實施的審計程序沒有少做或漏做，已實施的審計程足夠說明問題，所作的專業判斷是合適的，才能使審計質量的控制和監督落到實處，也才能避免審計失敗，降低法律責任風險。

4.2分結構多渠道開展文字、業務培訓工作

審計人員的基本功一是審計查證二是應用寫作，所以審計文字工作是審計工作的重要組成部分，它的優劣和熟練程度本身影響著審計工作的質量和審計的風險控制。因此，審計人員熟練地掌握審計寫作技能是審計職業練好第二基本功的要求，所以要開展分結構、多渠道、多形式、多層次對審計人員的文字素養的培訓教育工作。

4.3組織觀摩學習，進行相互交流

有選擇的組織對各種業務類型的審計項目形成的審計工作底稿進行專項觀摩學習，并進行逐項、逐條、檢查講評，通過現場的觀摩、講評，大家可邊看、邊議，總結出存在的差距、問題以及改進、完善審計工作底稿的意見和建議。督促改進規范審計工作底稿，提高審計工作質量，降低審計風險，共同提高的目的。

4.4審計工作的法制化

制度法規是審計部門實施審計監督的依據，也是認定審計查證事實，提出審計結論及建議的依據。對審計查證的問題，必須依據問題發生時有效的法律法規做出處理和評價，正確運用內部控制制度的評價方法。

五、結尾

本文從審計工作底稿本身出發，探討了審計過程中如何編制高質量的底稿以規避法律責任。本文提出了為規避法律責任，優化審計工作底稿，降低法律責任風險的對策建議：嚴格規范底稿的編制與復核、增強底稿的證明效力及完善審計工作底稿的內容。

通過研究審計工作底稿與注冊會計師法律責任的之間的關系，本文提出了編制審計工作底稿的對策建議，本文對審計工作底稿與注冊會計師法律責任的關系相關理論進行了全新闡述。本文認為在審計工作底稿方面，目前我國存在的主要風險有照搬照抄、只記錄有問題項目、重大事項無追加程序、事后編制、形式性復核等帶來的風險。導致這方面原因有法律環境不成熟，監管部門不力，審計隊伍素質不高等。目前我國注冊會計師法律意識強烈，尋求規避法律責任的方法迫在眉睫。

參考文獻：

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