授予限制性股票時(shí)遞延所得稅的會(huì)計(jì)處理初探

劉豐收 徐芳

授予限制性股票時(shí)遞延所得稅的會(huì)計(jì)處理初探

劉豐收 徐芳

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，與股份支付相關(guān)的支出應(yīng)在職工提供服務(wù)的期間確認(rèn)為成本費(fèi)用，但稅法規(guī)定，對(duì)于符合條件的股份支付，只有在相關(guān)股份實(shí)際授予職工時(shí)才允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以扣除。在會(huì)計(jì)上確認(rèn)股份支付費(fèi)用的期間內(nèi)，公司應(yīng)根據(jù)期末取得的信息估計(jì)未來(lái)期間可稅前扣除的金額，計(jì)算確定由此產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件的，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。而該遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和轉(zhuǎn)回均涉及較復(fù)雜的計(jì)算及入賬科目的判斷，本文通過一個(gè)限制性股票的示例，來(lái)探究授予限制性股票時(shí)相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)及其轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)處理，以期為相關(guān)理論研究及會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提供借鑒。

限制性股票 股份支付 遞延所得稅資產(chǎn)

一、引言

股權(quán)激勵(lì)制度產(chǎn)生于20世紀(jì)70年代的美國(guó)，隨后在西方國(guó)家廣泛應(yīng)用。90年代，我國(guó)一些外商投資企業(yè)開始涉及。2005年12月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法(試行)》（證監(jiān)公司字[2005]151號(hào)），允許在我國(guó)境內(nèi)上市的公司對(duì)其董事、監(jiān)事、高級(jí)管理及其他員工管理人員建立職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)資本市場(chǎng)健康發(fā)展的若干意見》（國(guó)發(fā)〔2014〕17號(hào)）提出，完善上市公司股權(quán)激勵(lì)制度，允許上市公司按規(guī)定通過多種形式開展員工持股計(jì)劃。實(shí)務(wù)中，較多上市公司采取了限制性股票的激勵(lì)方式。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》規(guī)范了股權(quán)激勵(lì)的會(huì)計(jì)處理。其處理的基本原則是，無(wú)論對(duì)價(jià)采取何種形式，企業(yè)均應(yīng)確認(rèn)其取得的所有商品或服務(wù)。股權(quán)激勵(lì)實(shí)質(zhì)上屬于職工薪酬的組成部分。限制性股票的實(shí)行，實(shí)際上是企業(yè)通過股份支付的形式，以換取激勵(lì)對(duì)象提供服務(wù)的交易。授予日（授予后立即可行權(quán)的）或等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日（完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件才可行權(quán)的），接受服務(wù)的企業(yè)應(yīng)借記成本或費(fèi)用，貸記股東權(quán)益（資本公積）。另外，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第7號(hào)》對(duì)授予限制性股票的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。

《關(guān)于我國(guó)居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)）規(guī)定，上市公司等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用，不得在對(duì)應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格（實(shí)際行權(quán)日該股票的收盤價(jià)格）與當(dāng)年激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額及數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

因此，對(duì)于以權(quán)益結(jié)算的股份支付，稅務(wù)上能夠獲得的抵扣金額經(jīng)常與依據(jù)股份支付準(zhǔn)則計(jì)入損益的激勵(lì)費(fèi)用的金額不一致。在能夠獲得未來(lái)抵扣的情況下，由于計(jì)入損益的薪酬費(fèi)用的計(jì)稅基礎(chǔ)（即稅務(wù)允許在未來(lái)期間作抵扣的金額）與其在資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值零（貸方計(jì)入權(quán)益）之間產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異，會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅影響。而該遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和轉(zhuǎn)回均涉及較復(fù)雜的計(jì)算及入賬科目的判斷。

二、企業(yè)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定

1．中國(guó)企業(yè)準(zhǔn)則

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2010）》第十九章所得稅中“與股份支付相關(guān)的當(dāng)期及遞延所得稅”規(guī)定，在按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)成本費(fèi)用的期間內(nèi)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)期末取得的信息估計(jì)可稅前扣除的金額計(jì)算確定其計(jì)稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件的情況下應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。其中預(yù)計(jì)未來(lái)期間可稅前扣除的金額超過會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)的與股份支付相關(guān)的成本費(fèi)用，超過部分的所得稅影響應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益。

企業(yè)因確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債產(chǎn)生的遞延所得稅，一般應(yīng)當(dāng)記入所得稅費(fèi)用，但是當(dāng)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益的，由該交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化亦應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤(rùn)表中的遞延所得稅費(fèi)用（或收益）。

2．國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則

《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——所得稅》第68A段指出，主體獲得的與以股份、股份期權(quán)或主體其他權(quán)益工具支付的報(bào)酬相關(guān)的所得稅抵扣（即在確定應(yīng)納稅所得額時(shí)可抵扣的金額）金額可能與確認(rèn)的累計(jì)報(bào)酬費(fèi)用不同，并且可能會(huì)在以后期間產(chǎn)生。第68B段規(guī)定，如果稅務(wù)部門允許在未來(lái)期間抵扣的金額以主體未來(lái)某日的股票價(jià)格為基礎(chǔ)，則可抵扣暫時(shí)性差異的計(jì)量應(yīng)以本期末主體的股票價(jià)格為基礎(chǔ)。第68C段規(guī)定，如果所得稅抵扣的金額（或估計(jì)的未來(lái)所得稅抵扣）超過相關(guān)的累計(jì)報(bào)酬費(fèi)用的金額，這表明所得稅抵扣同時(shí)與報(bào)酬費(fèi)用和權(quán)益項(xiàng)目相關(guān)。在這種情況下，與當(dāng)期或遞延所得稅相關(guān)的超額部分應(yīng)直接確認(rèn)為權(quán)益。

另外，《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——所得稅》隨附文件的示例5，提供了一個(gè)以權(quán)益結(jié)算的交易的完整示例。即“超額的遞延所得稅確認(rèn)為權(quán)益”的這一原則也適用于行權(quán)當(dāng)年產(chǎn)生的任何超額當(dāng)期所得稅。

3．遞延所得稅的確認(rèn)

由于稅務(wù)允許在未來(lái)期間抵扣的金額以公司未來(lái)行權(quán)/解鎖日的股票價(jià)格為基礎(chǔ)，可抵扣暫時(shí)性差異的計(jì)量應(yīng)以當(dāng)期末公司的股票價(jià)格為基礎(chǔ)確定。

表1 授予日股票公允價(jià)值

表2 各年費(fèi)用初始分?jǐn)?單位：萬(wàn)元

表3 B公司股票收盤價(jià)

表4 2014年末稅前抵扣金額

表5 可稅前抵扣金額（限制性股票的內(nèi)在價(jià)值中分?jǐn)傊廉?dāng)期的金額）計(jì)算

表6 2016年6月30日累計(jì)確認(rèn)費(fèi)用

如果所得稅抵扣的金額（或估計(jì)的未來(lái)所得稅抵扣）超過相關(guān)的累計(jì)報(bào)酬費(fèi)用的金額，這表明所得稅抵扣同時(shí)與報(bào)酬費(fèi)用和權(quán)益項(xiàng)目相關(guān)。在這種情況下，與當(dāng)期或遞延所得稅相關(guān)的超額部分應(yīng)直接確認(rèn)為權(quán)益。

以下將通過一個(gè)限制性股票的示例，來(lái)說(shuō)明相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)及其轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)處理。

表7 2016年6月稅前抵扣金額

表8 2016年末稅前抵扣金額

表9 2017年6月30日累計(jì)確認(rèn)費(fèi)用

表10 2017年6月稅前抵扣金額

表11 2017年8月累計(jì)確認(rèn)費(fèi)用

三、授予限制性股票時(shí)遞延所得稅的處理示例

（一）示例的背景

2014年8月1日，B公司授予職工254萬(wàn)股限制性股票，有效期為自限制性股票首次授予日起48個(gè)月。自授予日起的12個(gè)月為鎖定期，在鎖定期內(nèi)，激勵(lì)對(duì)象根據(jù)本計(jì)劃獲授的限制性股票被鎖定，不得轉(zhuǎn)讓。鎖定期最后一日次日起36個(gè)月為解鎖期。

在解鎖期內(nèi)，若達(dá)到規(guī)定的解鎖條件（各期條件獨(dú)立），激勵(lì)對(duì)象可在授予日當(dāng)日起第12個(gè)月后首個(gè)交易日至首期授予日當(dāng)日起24個(gè)月內(nèi)最后一個(gè)交易日、首次授予日起24個(gè)月后的首個(gè)交易日起至首次授予日起36個(gè)月內(nèi)的最后一個(gè)交易日、首次授予日起36個(gè)月后的首個(gè)交易日起至首次授予日起48個(gè)月內(nèi)的最后一個(gè)交易日分三次分別申請(qǐng)解鎖所獲授限制性股票，每次分別解鎖獲授限制性股票總量的30%、30%、40%。

授予日公司按照15元/股的價(jià)格向激勵(lì)對(duì)象定向增發(fā)200萬(wàn)股股價(jià)為38元/股的股票。限制性股票授予日的公允價(jià)值如表1。

各年費(fèi)用初始分?jǐn)側(cè)绫?。

假設(shè)B公司股票各期的收盤價(jià)如表3。

（二）遞延所得稅的處理

1．2014年年末

可稅前抵扣金額（限制性股票的內(nèi)在價(jià)值中分?jǐn)傊廉?dāng)期的金額）計(jì)算見表4。

在2014年年末，按照資產(chǎn)負(fù)債表日的內(nèi)在價(jià)值計(jì)算，估計(jì)未來(lái)能夠稅前抵扣金額的稅務(wù)利益為328萬(wàn)元（=1,313*25%）。由于可稅前抵扣金額為1,313萬(wàn)元，大于累積已確認(rèn)的薪酬費(fèi)用738萬(wàn)元，超額的預(yù)期未來(lái)稅務(wù)利益144萬(wàn)元（=（1,313-738）*25%）將在權(quán)益中確認(rèn)。即：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 328 [1,313*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 184 [738*25%]

資本公積 144[(675-417+338-188+300-133)*25%]

2．2015年8月1日（第一次解鎖日）

表12 2017年8月稅前抵扣金額

表13 總激勵(lì)成本

表14 各年費(fèi)用分?jǐn)?/p>

表15 累計(jì)可稅前抵扣金額

表16 各年相關(guān)報(bào)表 單位：萬(wàn)元

第一期60萬(wàn)股限制性股票解鎖，對(duì)應(yīng)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)將通過利潤(rùn)表和權(quán)益轉(zhuǎn)回：

借：所得稅費(fèi)用 104 [417*25%]資本公積 65 [(675-417)*25%]

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 169 [675*25%]

上述分錄未考慮2015年中期遞延所得稅的變動(dòng)；若確認(rèn)了2015年1-7月的遞延所得稅變動(dòng)，則上述分錄為借：所得稅費(fèi)用250，借：資本公積200，貸：遞延所得稅資產(chǎn)450。

另外，實(shí)際可稅前抵扣金額為1,800萬(wàn)元（=（45-15）*60），所獲得的實(shí)際稅前抵扣得稅務(wù)利益為450萬(wàn)元（=1,800*25%），該金額超過了累計(jì)薪酬費(fèi)用的所得稅影響250元（=1,000*25%），超額當(dāng)期所得稅200元應(yīng)直接確認(rèn)為權(quán)益。即：

借：應(yīng)交稅費(fèi) 450[1,800*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 250 [1,000*25%]

資本公積 200

3.2015年年末

在2015年年末，按照資產(chǎn)負(fù)債表日的內(nèi)在價(jià)值計(jì)算，估計(jì)未來(lái)能夠稅前抵扣金額的稅務(wù)利益為622萬(wàn)元（=2,489*25%）。由于可稅前抵扣金額為2,489萬(wàn)元，大于累積已確認(rèn)的薪酬費(fèi)用（第二期及第三期截止2015年末確認(rèn)的金額）1,091萬(wàn)元，超額的預(yù)期未來(lái)稅務(wù)利益349萬(wàn)元（=（2,489-1,091）*25%）將在權(quán)益中確認(rèn)。即：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 463 [（2,489-338-300）*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 193 [（1,091-188-133）*25%]

資本公積 270 [349-(338-188+300-133)*25%]

4.2016年6月30日

假設(shè)2016年6月30日公司股票收盤價(jià)為48元，公司據(jù)此調(diào)整了遞延所得稅的影響。截止2016年6月30日，累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用如表6。

可稅前抵扣金額（限制性股票的內(nèi)在價(jià)值中分?jǐn)傊廉?dāng)期的金額）計(jì)算見表7。

在2016年6月末，按照資產(chǎn)負(fù)債表日的內(nèi)在價(jià)值計(jì)算，估計(jì)未來(lái)能夠稅前抵扣金額的稅務(wù)利益為896萬(wàn)元（=3,584*25%）。由于可稅前抵扣金額為3,584萬(wàn)元，大于累積已確認(rèn)的薪酬費(fèi)用（第二期及第三期截止2016年6月末確認(rèn)的金額）1,476萬(wàn)元，超額的預(yù)期未來(lái)稅務(wù)利益527萬(wàn)元（=（3,584-1,476）*25%）將在權(quán)益中確認(rèn)。即：

借：遞延所得稅資產(chǎn)274[（3,584-2,489）*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 96

[（1,476-1,091）*25%]

資本公積 178[527-349] 5．2016年8月1日（第二次解鎖日）

2016年8月1日，第二期60萬(wàn)股限制性股票解鎖，對(duì)應(yīng)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)將通過利潤(rùn)表和權(quán)益轉(zhuǎn)回：

借：所得稅費(fèi)用 216 [863*25%]

資本公積 259 [(1,898-863)*25%]

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 475 [1,898*25%]

另外，實(shí)際可稅前抵扣金額為2,100萬(wàn)元（=（50-15）*60），所獲得的實(shí)際稅前抵扣得稅務(wù)利益為525萬(wàn)元（=2,100 *25%），該金額超過了累計(jì)薪酬費(fèi)用的所得稅影響225元（=900*25%），超額當(dāng)期所得稅300元應(yīng)直接確認(rèn)為權(quán)益。即：借：應(yīng)交稅費(fèi) 525 [2,100*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 225 [900*25%]

資本公積 300 6．2016年年末

可稅前抵扣金額（限制性股票的內(nèi)在價(jià)值中分?jǐn)傊廉?dāng)期的金額）計(jì)算見表8。

在2016年年末，按照資產(chǎn)負(fù)債表日的內(nèi)在價(jià)值計(jì)算，估計(jì)未來(lái)能夠稅前抵扣金額的稅務(wù)利益為467萬(wàn)元（=1,869*25%）。由于可稅前抵扣金額為1,869萬(wàn)元，大于累積已確認(rèn)的薪酬費(fèi)用（第三期截止2016年末確認(rèn)的金額）773萬(wàn)元，超額的預(yù)期未來(lái)稅務(wù)利益274萬(wàn)元（=（1,869-773）*25%）將在權(quán)益中確認(rèn)。即：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 46[（1,869-1,686）*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 40[（773-613）*25%]

資本公積 6[274-(1,686-613)*25%]

7．2017年6月30日

2017年6月30日公司股票收盤價(jià)為47元，公司據(jù)此調(diào)整了遞延所得稅的影響。截止2017年6月30日，累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用如表9。

可稅前抵扣金額（限制性股票的內(nèi)在價(jià)值中分?jǐn)傊廉?dāng)期的金額）計(jì)算見表10。

在2017年6月末，按照資產(chǎn)負(fù)債表日的內(nèi)在價(jià)值計(jì)算，估計(jì)未來(lái)能夠稅前抵扣金額的稅務(wù)利益為622萬(wàn)元（=2,489*25%）。由于可稅前抵扣金額為2,489萬(wàn)元，大于累積已確認(rèn)的薪酬費(fèi)用（第三期截止2017年6月末確認(rèn)的金額）933萬(wàn)元，超額的預(yù)期未來(lái)稅務(wù)利益389萬(wàn)元（=（2,489-933）*25%）將在權(quán)益中確認(rèn)。即：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 155 [（2,489-1,869）*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 40 [（933-773）*25%]

資本公積 115 [389-（1,869-773）*25%]

8．2017年8月1日（第三次解鎖日）

假設(shè)由于部分被激勵(lì)對(duì)象離職，實(shí)際解鎖的限制性股票為70萬(wàn)股。

則整個(gè)激勵(lì)計(jì)劃累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用如表11。

可稅前抵扣金額（限制性股票的內(nèi)在價(jià)值中分?jǐn)傊廉?dāng)期的金額）計(jì)算見表12。

2017年8月1日，第三期70萬(wàn)股限制性股票解鎖，對(duì)應(yīng)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)將通過利潤(rùn)表和權(quán)益轉(zhuǎn)回：

借：所得稅費(fèi)用 233 [933*25%]

資本公積 389 [(2,489-933)*25%]

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 622 [2,489*25%]

另外，實(shí)際可稅前抵扣金額為2,380萬(wàn)元（=（49-15）*70），所獲得的實(shí)際稅前抵扣得稅務(wù)利益為595萬(wàn)元（= 2,380*25%），該金額超過了累計(jì)薪酬費(fèi)用的所得稅影響210元（=840*25%），超額當(dāng)期所得稅385元應(yīng)直接確認(rèn)為權(quán)益。即：

借：應(yīng)交稅費(fèi) 595 [2,380*25%]

貸：所得稅費(fèi)用 210 [（933-93）*25%]

資本公積 385

上述計(jì)算中93為第三期截止2017年8月1日累計(jì)確認(rèn)的薪酬費(fèi)用840與截止2017年6月末累計(jì)確認(rèn)的薪酬費(fèi)用933之差，即前期多確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的部分，需在本期沖回。

9．整個(gè)激勵(lì)計(jì)劃的累計(jì)影響總激勵(lì)成本如表13。

各年費(fèi)用分?jǐn)側(cè)绫?4。

可稅前抵扣金額累計(jì)如表15。相關(guān)報(bào)表科目總體狀況如表16。

四、實(shí)務(wù)中存在的問題及注意事項(xiàng)

根據(jù)證監(jiān)會(huì)《2014 年上市公司年報(bào)會(huì)計(jì)監(jiān)管報(bào)告》，在考慮股份支付相關(guān)所得稅影響時(shí)，部分公司的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量不符合規(guī)定，存在的問題包括：符合遞延所得稅確認(rèn)條件的上市公司未確認(rèn)股權(quán)激勵(lì)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)；不以期末取得的信息作為估計(jì)可稅前扣除金額的基礎(chǔ)，而是以當(dāng)期股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用直接作為計(jì)稅基礎(chǔ)；未分期確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，而是在第一個(gè)會(huì)計(jì)期間即確認(rèn)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的全部遞延所得稅資產(chǎn)等。

遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的前提是存在可抵扣暫時(shí)性差異，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)由可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。在確定可抵扣暫時(shí)性差異的金額時(shí)，計(jì)入損益的薪酬費(fèi)用的計(jì)稅基礎(chǔ)（即稅務(wù)允許在未來(lái)期間稅前抵扣的金額）需要根據(jù)企業(yè)適用的稅務(wù)監(jiān)管實(shí)踐進(jìn)行確定。

另外，雖然可抵扣暫時(shí)性差異的計(jì)量應(yīng)以當(dāng)期末企業(yè)的股票價(jià)格為基礎(chǔ)確定，但是若期后股票價(jià)格發(fā)生了較大變化，且合理預(yù)期該變化將持續(xù)至解鎖日時(shí)，應(yīng)對(duì)期末價(jià)格進(jìn)行調(diào)整以反映股票價(jià)格的這一變化。

此外，如果預(yù)計(jì)未來(lái)期間可抵扣的金額超過等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用，超出部分形成的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益，而不是計(jì)入當(dāng)期所得稅費(fèi)用。

作者單位：致同會(huì)計(jì)師事務(wù)所河北省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)