關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)研究

李冰+劉成立+袁鳳慧

摘要：如今全球化經(jīng)濟(jì)的帶動(dòng)下我國的許多企業(yè)實(shí)現(xiàn)迅速的發(fā)展，上市企業(yè)隨之增加，為在日漸激烈的競爭中保持不敗的位置，在上市之后越來也多的企業(yè)選擇利用關(guān)聯(lián)方交易的。關(guān)聯(lián)方交易主要體現(xiàn)為兩方面的優(yōu)點(diǎn)：首先，使得企業(yè)節(jié)省了相關(guān)的成本，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)利潤最大化的目標(biāo)，但近些年很多上市公司利用關(guān)聯(lián)交易粉飾報(bào)表進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的案例也是層出不窮。

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方交易；A企業(yè)；關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)

中圖分類號(hào)：F239.6 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）013-0-01

一、關(guān)聯(lián)方交易及其審計(jì)概述

1.關(guān)聯(lián)方關(guān)系概述

對(duì)于關(guān)聯(lián)方的定義為：“一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨贤芤环娇刂啤⒐餐刂苹蛑卮笥绊懙模瑯?gòu)成關(guān)聯(lián)方。”有些上市公司的關(guān)聯(lián)方舞弊較為復(fù)雜隱蔽，審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)有時(shí)往往難以對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系作出準(zhǔn)確的判斷，而根據(jù)我國審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于關(guān)聯(lián)方的有界定定較為籠統(tǒng)，因此往往使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以辨別真?zhèn)巍?/p>

2.關(guān)聯(lián)方交易舞弊的常見表現(xiàn)形式

（1）交易過程中的資產(chǎn)價(jià)格不是公允價(jià)值

為了掩飾企業(yè)資產(chǎn)中一些低質(zhì)的組成部分，上市公司往往會(huì)將這些資產(chǎn)高價(jià)出售給關(guān)聯(lián)方與此同時(shí)以低價(jià)購買關(guān)聯(lián)方中的高質(zhì)量資產(chǎn)，通過這種渠道來粉飾報(bào)表，達(dá)到掩飾的目的。

（2）運(yùn)用關(guān)聯(lián)購銷業(yè)務(wù)

具體的操作手段，一方面企業(yè)為提升自己的利潤，通過與關(guān)聯(lián)方簽訂購銷合同，建立虛假的購銷關(guān)系高價(jià)出售商品虛增收入從而粉飾了報(bào)表的利潤。另一方面某些所謂的關(guān)聯(lián)方與上市公司并不是關(guān)聯(lián)方關(guān)系，只是該上市公司可以控制這些交易方建立購銷關(guān)系從而虛增利潤。

（3）通過擔(dān)保手段進(jìn)行舞弊

在上市公司通過各種途徑籌集到資金時(shí)，母公司利用其較好的信用條件而將這部分籌集資金占位己有，同時(shí)也取得了上市公司作為擔(dān)保來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。

（4）利用委托或受托經(jīng)營方式粉飾業(yè)績

這種方式是為了在上市公司有低劣資產(chǎn)時(shí)委托給母公司來代為管理或者是上市公司收取較低費(fèi)用受托經(jīng)營母公司獲利能力較高且較穩(wěn)定的資產(chǎn)，以達(dá)到粉飾上市公司業(yè)績的目的。

二、A企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)案例分析

1.案例背景及分析

A企業(yè)股份有限公司于2003年成立，于2011 年9 月27 日在深圳證券交易所的創(chuàng)業(yè)板上市。在A企業(yè)2011年上市時(shí)，虛增收入2.8 億元，虛增凈利潤將近6000萬元。2012 年的半年度財(cái)務(wù)報(bào)告中虛增營業(yè)收入1.88 億元，虛增營業(yè)成本 1.46 億元，虛增凈利潤高達(dá)4 023 萬元。A企業(yè)財(cái)務(wù)造假案的曝光，重?fù)粑覈膭?chuàng)業(yè)板，成為創(chuàng)業(yè)板中的第一財(cái)務(wù)造假案。

2.A企業(yè)的造假分析

根據(jù)A企業(yè)的關(guān)聯(lián)方舞弊案例，上市公司往往最常使用的舞弊手段就是與交易方簽訂虛假的購銷合同從而憑空創(chuàng)造優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)，虛增利潤從而粉飾報(bào)表。對(duì)于關(guān)聯(lián)方的關(guān)系的認(rèn)定程序較為繁瑣在實(shí)際的審計(jì)過程中不易核查，但是仍然可以依照一些輔助手段來進(jìn)行調(diào)查例如銷售定價(jià)。通過調(diào)查采購方的采購單價(jià)在交易期內(nèi)是否在合理的區(qū)間以此來判斷上市公司是否存在利用銷售差異來調(diào)節(jié)利潤。當(dāng)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)有超出合理區(qū)間的交易就要提高警惕，這種情況下一般就是存在重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，上市公司很有可能利用關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移利潤或者虛增利潤的嫌疑，可以直接追查該類企業(yè)，也許就能發(fā)現(xiàn)它為公司的隱蔽的關(guān)聯(lián)方。

三、A企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問題原因分析

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未充分識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險(xiǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)容易出現(xiàn)舞弊的關(guān)聯(lián)方交易領(lǐng)域。前五大客戶中，有四個(gè)客戶的交易數(shù)據(jù)大幅度虛增，報(bào)告顯示，湖南省傻牛食品廠，懷化小丫丫食品，貢獻(xiàn)收入都在1300萬元左右，成為營業(yè)收入的大部分的來源。但在更改后的中報(bào)中，這兩個(gè)公司已經(jīng)從前五大客戶名單中消失，而在審計(jì)程序執(zhí)行過程中，審計(jì)人員并未采取必要的措施，與相關(guān)人員充分溝通并獲取相關(guān)交易方的必要信息進(jìn)行仔細(xì)分析，對(duì)涉及的重要客戶和供應(yīng)商進(jìn)行盡職調(diào)查，相信并不難發(fā)現(xiàn)其中存在的舞弊跡象。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未執(zhí)行有效的分析程序

中磊會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)A企業(yè)的審計(jì)過程并沒有實(shí)施有效的分析程序，審計(jì)人員利用分析程序可以根據(jù)企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的勾稽關(guān)系對(duì)財(cái)務(wù)信息的真?zhèn)巫龀雠袛啵瑢?shí)施有效的分析程序?qū)τ诎l(fā)現(xiàn)企業(yè)關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易的舞弊有著重要的作用。因此關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)分析程序?qū)嵤┎坏轿皇菍徲?jì)失敗的重要原因。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能未嚴(yán)格遵守職業(yè)道德基本原則

審計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，審計(jì)人員在審計(jì)的過程中應(yīng)當(dāng)秉承公正誠信客觀的基本原則，為了保證審計(jì)質(zhì)量，履行維護(hù)社會(huì)公眾利益的職責(zé)。但在實(shí)際工作中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往會(huì)受各種不利因素的影響而不能遵循這些原則，這些因素包括自身利益、密切關(guān)系、外在壓力等。

四、完善關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的對(duì)策

1.執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序識(shí)別隱藏的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易

企業(yè)在關(guān)聯(lián)方舞弊時(shí)往往比較復(fù)雜隱蔽，審計(jì)人員不易識(shí)別出關(guān)聯(lián)方關(guān)系。所以應(yīng)當(dāng)通過詢問等審計(jì)程序深入研究關(guān)聯(lián)方關(guān)系的真?zhèn)危屑?xì)核實(shí)被審計(jì)單位的相關(guān)人員之間的社會(huì)關(guān)系，而不應(yīng)該只依據(jù)表面資料從而正確識(shí)別與評(píng)估關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

2.執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和相關(guān)工作

在A企業(yè)審計(jì)工作開展之前，事務(wù)所該項(xiàng)目負(fù)責(zé)人可組織審計(jì)人員進(jìn)行項(xiàng)目組討論，主要圍繞著通過對(duì)企業(yè)的初步財(cái)務(wù)分析識(shí)別企業(yè)是否存在財(cái)務(wù)舞弊的驅(qū)動(dòng)因素以及企業(yè)的管理層對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易的披露和重視程度從而更好的評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)。為了更好的識(shí)別關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易，審計(jì)人員還可以尋求專家的幫助。

3.嚴(yán)格質(zhì)量控制復(fù)核制度

審計(jì)人員連續(xù)多年出具的都是無保留意見的審計(jì)報(bào)告，說明審計(jì)報(bào)告沒有進(jìn)行嚴(yán)格的復(fù)核。在審計(jì)報(bào)告出具之前都應(yīng)當(dāng)經(jīng)過事務(wù)所質(zhì)控部門的嚴(yán)格把關(guān)，將取得的審計(jì)證據(jù)以及在審計(jì)過程中執(zhí)行的審計(jì)程序進(jìn)行一一的復(fù)核，如果審計(jì)程序執(zhí)行不到位就應(yīng)當(dāng)拒絕簽字出具報(bào)告。由于關(guān)聯(lián)方審計(jì)具有不易識(shí)別的高風(fēng)險(xiǎn)性，審計(jì)機(jī)構(gòu)可還可以加強(qiáng)質(zhì)控力度，更有效地保證審計(jì)質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

[1]安雷娜.淺析創(chuàng)業(yè)板上市公司的財(cái)務(wù)造假問題——以A企業(yè)為例[J].商情，2013（7）：31.

[2]胡偉.股權(quán)集中控制下的財(cái)務(wù)欺詐——基于A企業(yè)的案例研究[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2013（12）：44-46.