關于環境成本控制的研究綜述

位玉文+王迪+李垚

摘 要：傳統的成本核算模式只是考慮了物化勞動的轉移價值以及必要勞動價值，沒有考慮環境成本，造成了環境成本的外部化。目前環境成本相關研究成果多而雜，缺乏系統性，因此，本文從環境成本的概念、分類、計量和核算以及歸集分攤等四方面對其進行了梳理，描述了國內外的研究現狀，進而得出目前關于環境成本控制方面缺乏系統的研究，應該進行深入系統的研究。

關鍵詞：環境成本；成本控制；成本計量

1.國外研究文獻

1.1環境成本的定義和分類

1.1.1環境成本的定義

國外關于環境成本的研究20世紀70年代就開始了，以英國的《會計期刊》刊載的1971年比蒙斯的《控制污染的社會成本轉換研究》和1973年馬林的《污染的會計問題》為代表拉開了環境會計的研究序幕。

環境成本得到全球各國普遍關注是在聯合國統計署于1993發布的SEEA中對于環境成本概念的闡述：環境成本指環境降級與資源的耗減帶來的經濟損失。

Glunch（1999）認為環境成本是由于防止或更正環境影響而產生的成本。SpomarJr.，John（2003）認為環境成本包括兩部分：一是直接影響公司（利潤表）凈利潤（Bottomline）的成本，即私人成本；二是對個人、社會和環境的成本，即社會成本。

1.1.2環境成本的分類

加拿大特許會計協會（CICA，1993）認為環境成本應分為環境對策成本和環境損失成本兩大類。

美國環境保護署（1995）發表研究認為環境成本應該分為傳統成本、偶發成本、形象關聯成本、潛在的隱藏成本四大類。

國際會計師聯合會在《環境管理會計國際指南——公開草案》中指出：環境成本分類應以環境業績、環保效益為導向，將環境成本分為以下六大類：1.產品輸出包含的資源成本；2.非產品輸出包含的資源成本；3.廢棄物和排放物控制成本；4.預防性環境管理成本；5.研發成本；6.不確定性成本。

1.2關于環境成本控制的研究

Kumara Swamy，M，A（2004）認為要確保財務報告的真實準確性，在財務報告中應該包括與環境成本有關的資產和負債，從而真實地體現企業的價值。

RoyceD.Burnett和Don（2007）探討分析了對環境成本進行識別和檢測的具體方法，研究了企業改善環境性能的基本途徑。

Gordon Lee和Amy Gigna（2008）認為可以采取總成本管理框架進行環境成本可比性和一致性的估算，在企業存續期間，可以采取一定的方法對環境清理進行控制和評估。

1.3關于環境成本計量的研究

Aline Chiabai和Romeo Danielis（1997）采用生命價值估算模型對部分交通工具（如小轎車等）產生的懸浮物對大氣污染進行了研究。

Takanobu Kosugi（2010）結合三大模型：生命周期影響評估模型、最優經濟增長模型（用于解決外部成本內部化問題）和綜合評估模型，對發達國家微觀環境成本進行了計量分析。

1.4關于環境成本歸集與分攤的研究

Jan Kristof和Gwynne Rogers（2003）以某五百強公司為例，根據10年的數據和資料，采用作業成本法對其進行環境成本分析，并且將其科學合理的分配到產品中去。

美國財務會計準則委員會（FASB）的緊急問題工作組給出了三種應予以資本化的成本（出售前預防支出、資產改良支出、環境預防支出），其余的環境成本應該費用化處理。

加拿大特許會計師協會（CICA）則分別從環境和經濟的角度提出了環境成本資本化的方法：未來收益額外成本法和增加的未來利益法。

2. 國內研究文獻

2.1環境成本的定義和分類

2.1.1環境成本的定義

丁庭選等（2000）突破傳統成本核算的范疇，提倡在傳統會計的基礎上，將環境成本納入成本核算體系，并且建立科學合理的環境成本核算與計量方法。他們從成本流出的概念出發，將其界定為：企業負擔的環境污染損失和治理支出。

陶建宏等（2011）結合企業在其生命周期過程中產生環境成本的實際表現，分別從宏觀角度看和微觀角度對環境成本進行了界定。 張汩江（2013）認為環境成本是指如果企業的生產經營活動或生產的產品對環境造成了不良影響，在遵循可持續發展原則做好環保工作的前提下，制定一套完整的成本措施并記錄企業在執行環境目標過程中所付出的成本。

2.1.2 環境成本的分類

郭道揚教授（1992）從“生態環境成本”這一角度出發，將環境成本分為4類：追加治理成本、環境治理費用和罰款、環境惡化成本以及擅自投資罰款、投資損失及浪費。李明輝（2010）認為環境成本可以分為宏觀經濟成本、微觀經濟成本和微觀財務成本三大類。張楠等（2014）經環境成本分類為行業資源消耗成本、行業環境污染損失成本、行業環境維護成本、行業環境保護成本。

2.2 關于環境成本控制的研究

張琳酈、潘煜雙（2008）認為應該將生態效率思想融入到環境成本的控制管理中，同時將產品生命周期成本法與作業成本法相結合。張弘（2010）認為燃煤發電廠應完善成本控制體系并且該體系中應包括環境成本，并在成本核算體系中引入碳賦稅、碳減排等成本項目，做好低碳時代的成本控制。

2.3 關于環境成本計量的研究

張亞連（2008）運用價值鏈這一分析工具，對環境成本模型進行了構建。該方法的引進，有效降低了計量難度，通過構建三個子模型，來對各項環境成本分別進行核算，然后將其與企業核心價值鏈有關的環境成本相加即可。 楊丹輝、李紅莉（2010）在研究中采用了人力資本法計量環境污染對人體健康的損害；雷鳴（2010）運用市場價值法估算了大氣污染對農作物造成的損失。

2.4關于環境成本歸集與分攤的研究

郭曉梅（2001）認為，傳統的環境成本歸集與分攤，主要采取的是“一刀切”的方法，統一將其納入制造費用，期末將制造費用（含環境成本）在所有的產品間進行分配，沒有如實反映產品的真實成本。肖序（2006）等學者提出，費用的歸集與分攤應當以其發生的原因為依據，以作業層次為橋梁，對環境成本的動因進行分析，然后對環境成本進行分配和細化，從而更加清晰和明確環境成本的分攤對象。

3.國內外研究評述

從國內外的研究文獻可以看出：國內外學者對企業環境成本和環境成本控制的研究比較多，與環境成本相關的研究逐漸加深，研究范圍逐漸擴大，并取得了一定成果。但是大多數只是停留子在理論研究層面，環境成本的核算方法也沒有系統、規范的標準，缺少系統的并且可操作的研究而且對某個行業進行能夠研究和構建成本控制體系的較少。主要有以下方面還需要進一步深入：

（1）環境成本的構成不統一：對是否把自然資源折舊納入環境成本核算是否考慮越境責任存在著分歧；

（2）資宏觀層面的研究相對較多，而在中觀的研究還沒有大規模展開，需要進一步開展；而且沒有形成統一和完善的環境成本核算理論體系。

（3）對環境成本的計量和劃分方法各式各樣，沒有形成相對統一或比較規范的模式，這使得對許多研究結果的真實性和可用性存在很大的疑問。

參考文獻：

[1]鞠秋云.基于低碳經濟視角的企業環境成本會計核算研究[D].東北財經大學，2011.

[2]周珍娟.環境會計信息披露對企業環境成本及環境收益的影響研究[D].中南大學，2013.

[3]楊柳.環境成本會計研究[D].天津財經大學，2009.