虛開目的對虛開普通發票罪犯罪構成的影響

王小珂

摘 要：發票在我國市場經濟當中具有重要的地位，因為發票而引發的刑事犯罪風險已成為市場主體需要高度重視的風險之一。2011年2月25日，第十一屆全國人大常委會第十九次會議通過《中華人民共和國刑法修正案（八）》，新增加了虛開普通發票罪，將虛開增值稅專用票以外的普通發票也納入了刑事責任的范疇。

關鍵詞：虛開；犯罪構成；責任失衡

一、虛開普通發票罪的一般構成要件

虛開普通發票罪，是指以虛假的手段，開具普通發票的行為。

本罪犯罪主體為一般主體，即自然人和單位都可以構成本罪的主體。

本罪侵犯的客體是國家對普通發票的管理制度，犯罪對象是普通發票。發票分為普通發票、增值稅專用發票和專業發票。普通發票，主要由營業稅納稅人和增值稅小規模納稅人使用，增值稅一般納稅人在不能開具專用發票的情況下也可使用普通發票。普通發票由行業發票和專用發票組成。前者適用于某個行業和經營業務，如商業零售統一發票、商業批發統一發票、工業企業產品銷售統一發票等；后者僅適用于某一經營項目，如廣告費用結算發票，商品房銷售發票等。

客觀方面表現為虛開普通發票情節嚴重的的行為。“虛開”普通發票，是指沒有商品購銷或者沒有提供、接受勞務、服務而開具普通發票，或者雖有商品購銷或者提供、接受了勞務、服務，但開具數量或金額不實的普通發票的行為。普通發票由稅務機關統一印制、發放和管理，按照國家關于發票管理的規定，在銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動對外收取款項時，應向付款方開具發票；開具發票應當按照規定的時限、順序、逐欄、全部聯次一次性如實開具，并加蓋單位財務印章或發票專用章；使用計算機開具發票，須經國稅機關批準，并使用國稅機關統一監制的機外發票，并要求開具后的存根聯按順序號裝訂成冊；所有單位和從事生產、經營的個人，在購買商品、接受服務，以及從事其他經營活動支付款項時，向收款方取得發票，不得要求變更品名和金額；對不符合規定的發票，不得作為報銷憑證，任何單位和個人有權拒收。

二、虛開目的應當納入本罪的犯罪構成

虛開普通發票罪設立后，學術和實務界對該罪在虛開發票的形式和情節嚴重的認定標準等客觀方面及主觀目的方面進行了大量討論及研究，其中，對不以逃稅為目的而虛開普通發票時是否構成本罪存在較大爭議，對此，主要主要有兩種觀點，一種觀點認為是否以逃稅為目的而虛開不影響本罪的犯罪構成，另一種觀點認為以逃稅為目的虛開不應構成本罪。筆者認為，第二種觀點更符合立法本意，具體理由如下：

（一）虛開行為未必妨害到虛開發票罪所要保護的法益。

我國通說認為虛開發票罪的侵害的客體是國家稅收征管秩序和正常的稅收活動，即國家稅款的正常收繳。在行為人僅以應對上級單位或股東檢查、夸大業績虛增營業額等為目的，并不將虛開的發票用于抵扣成本或其他可以偷漏稅款的活動時，行為人的行為沒有導致國家稅款的不當減少，也不會危害到國家稅收的正常活動。此時虛開發票罪所要保護的法益未受到侵害，行為人雖然有虛開發票的行為，但不構成刑事犯罪。

因此，簡單的以行為人是否有虛開發票行為，但不考慮其虛開目的和是否造成稅款流失后果，就認定構成虛開發票罪的觀點并不妥當。

（二）最高人民法院關于虛開增值稅專用發票罪犯罪目的的意見，應適用于與之類似的虛開發票罪

從犯罪形式和所要保護的法益看，與虛開普通發票罪最類似的是虛開增值稅專用發票罪。就虛開增值稅專用發票罪是否必須與偷騙稅款為目的，2004年全國法院經濟犯罪案件審判工作座談會的傾向性意見認為，行為人不具有偷、騙稅目的，也未造成國家稅款流失的虛開行為不應以虛開增值稅專用發票犯罪論處。如果虛開行為僅僅破壞了增值稅專用發票管理秩序，但未實際危及國家正常的稅收活動，只能屬于一般的行政違法行為。

在該次座談會之前，最高人民法院即在刑事指導案例第107號蘆才興虛開抵扣稅款發票案中，強調了行為人主觀意圖不是、客觀上也沒有抵扣稅款，而為其他目的使用虛開的發票時，不能以虛開抵扣稅款發票罪定性。

（三）不區分虛開目的即認定犯罪將導致該罪與虛開增值稅專用發票罪的責任失衡

從虛開增值稅專用發票罪和虛開發票罪的量刑上看，虛開增值稅專用發票罪的刑事責任明顯高于虛開發票罪。虛開增值稅專用發票罪處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金；數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金；數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金或者沒收財產。騙取國家稅款，數額特別巨大，情節特別嚴重，給國家利益造成特別重大損失的，處無期徒刑或者死刑，并處沒收財產。虛開發票罪則僅情節嚴重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金。

量刑上的明顯差異表明虛開增值稅專用發票是社會危害更為嚴重的行為。如果虛開發票罪不以是否具有偷逃稅款的目的為構成要件，將可能出現同樣的虛開行為，虛開增值稅專用發票時因不具有偷騙稅款目的而無罪，虛開普通發票卻要承擔刑事責任的失衡情況，導致行為危害性輕卻承擔刑事責任，行為危害性重反而不承擔刑事責任的悖論。

綜上，無論是從法益保護還是從實務中最高人民法院的傾向性意見看，虛開發票罪應以行為人是否具有偷逃稅款等目的為構成要件之一。不以偷逃稅款等為目的的虛開行為，僅是違反發票管理規定的一般行政違法行為，不應認定為刑事犯罪。

參考文獻：

[1]譚文健.虛開增值稅專用發票罪疑難問題研究[D].湘潭大學，2006.