新《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》對(duì)實(shí)務(wù)的影響及相關(guān)問題研究

劉楓

摘要：本文基于新《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》的實(shí)際執(zhí)行情況，對(duì)新制度對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的影響、存在的若干問題進(jìn)行了探討，并提出了政策建議。

關(guān)鍵詞：新《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》；軍工科研事業(yè)單位；會(huì)計(jì)制度

為適應(yīng)公共財(cái)政管理體制和軍工科研事業(yè)單位市場(chǎng)化改革的需要，財(cái)政部于2013年12月修訂并發(fā)布了《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱“新會(huì)計(jì)制度”）。新會(huì)計(jì)制度與2012年12月修訂頒布的《軍工科研事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》共同構(gòu)成了軍工科研事業(yè)單位全新的會(huì)計(jì)核算制度體系。新會(huì)計(jì)制度增加了更趨同于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，兼顧了軍工科研院所核算體系的特殊性與市場(chǎng)化的需要，有效解決了舊制度在會(huì)計(jì)核算和報(bào)表編制中存在的脫節(jié)問題，但在實(shí)際執(zhí)行中仍不可避免出現(xiàn)一些新的問題。

一、新會(huì)計(jì)制度對(duì)實(shí)務(wù)的主要影響

（一）完善了會(huì)計(jì)核算體系。新會(huì)計(jì)制度規(guī)定基建投資應(yīng)單獨(dú)核算，并按月進(jìn)行并賬處理。這改變了基建賬務(wù)長(zhǎng)期游離于大賬之外的情況，使得軍工科研事業(yè)單位賬務(wù)核算體系和事業(yè)報(bào)表體系得以完善。另一方面，新會(huì)計(jì)制度引入了國(guó)庫(kù)集中支付核算體系，將財(cái)政補(bǔ)助經(jīng)費(fèi)的確認(rèn)、支出和結(jié)余單獨(dú)核算，有效理順了中央部門預(yù)決算報(bào)表管理和會(huì)計(jì)賬務(wù)的銜接。

（二）強(qiáng)化了國(guó)有資產(chǎn)管理。新會(huì)計(jì)制度強(qiáng)化了國(guó)有資產(chǎn)管理的要求。如設(shè)立非流動(dòng)資產(chǎn)基金，將凈資產(chǎn)中基金制模式管理的范圍從固定資產(chǎn)延伸到無形資產(chǎn)和在建工程；對(duì)國(guó)有資產(chǎn)采用“收支兩條線”管理，國(guó)有資產(chǎn)出售所得的凈收益屬于國(guó)家所有，需上繳國(guó)庫(kù)；處置長(zhǎng)期股權(quán)投資需通過“待處理資產(chǎn)損溢”科目歸集，對(duì)應(yīng)基金減少部分需上繳國(guó)庫(kù)等。

二、新會(huì)計(jì)制度存在的問題分析

（一）事業(yè)單位固定資產(chǎn)投資需求受專用基金規(guī)模限制，導(dǎo)致專用基金出現(xiàn)赤字。新財(cái)務(wù)制度規(guī)定，軍工科研事業(yè)單位自籌資金投資固定資產(chǎn)的唯一來源是“專用基金—折舊基金”，原則上不允許超出基金規(guī)模開展固定資產(chǎn)投資。但在執(zhí)行過程中，由于規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限較長(zhǎng)，“專用基金—折舊基金”積累速度緩慢，另一方面，隨著近年來單位發(fā)展的需要，自籌資金形成的固定資產(chǎn)投入需求不斷加大，導(dǎo)致“專用基金—折舊基金”出現(xiàn)赤字，無法滿足科研事業(yè)單位開展投資業(yè)務(wù)和拓展研發(fā)能力的現(xiàn)實(shí)需求。

（二）將負(fù)債性質(zhì)的財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余劃歸為凈資產(chǎn)，扭曲了真實(shí)的負(fù)債水平。新制度設(shè)置了“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”和“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”科目分別核算財(cái)政資金階段性結(jié)余和項(xiàng)目完工后資金結(jié)余。財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)資金在后續(xù)年度繼續(xù)開支使用，結(jié)余資金根據(jù)情況上交國(guó)庫(kù)。從核算業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)來看，兩科目核算內(nèi)容應(yīng)屬于負(fù)債類，而非凈資產(chǎn)。特別是原先計(jì)入專項(xiàng)應(yīng)付款的財(cái)政撥入基建資金如今計(jì)入財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)，作為凈資產(chǎn)列示，會(huì)造成事業(yè)報(bào)表資產(chǎn)負(fù)債率大幅波動(dòng)，不利于真實(shí)反映單位的負(fù)債水平。

（三）職工福利費(fèi)的劃分界定不清。新會(huì)計(jì)制度規(guī)定用于職工個(gè)人福利的支出應(yīng)通過“應(yīng)付職工薪酬——應(yīng)付福利費(fèi)”科目歸集后，計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用科目，而職工福利基金則用于集體福利支出。舊制度下，職工福利費(fèi)采取“先提后用”的做法，然而，每年實(shí)際支付的福利費(fèi)用遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到計(jì)提額，實(shí)際上虛增了成本費(fèi)用。新制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，規(guī)定職工福利費(fèi)據(jù)實(shí)列支，是符合收入成本匹配原則的。但制度未對(duì)個(gè)人福利與集體福利的界定進(jìn)行明確，負(fù)債類科目和權(quán)益類科目的劃分規(guī)定過于籠統(tǒng)，實(shí)務(wù)中需依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，存在盈余管理的空間，影響會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確性。

（四）事業(yè)報(bào)表轉(zhuǎn)換企業(yè)報(bào)表過程中出現(xiàn)新的問題。新制度規(guī)定大型設(shè)施維護(hù)費(fèi)在收到撥款時(shí)直接結(jié)轉(zhuǎn)事業(yè)結(jié)余。在轉(zhuǎn)換為企業(yè)報(bào)表時(shí)，這部分結(jié)余不能形成利潤(rùn)，卻增加了所有者權(quán)益，既不屬于經(jīng)營(yíng)積累也不屬于所有者投入的資本，與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相矛盾，造成了報(bào)表勾稽關(guān)系的混亂。轉(zhuǎn)換為企業(yè)報(bào)表后，實(shí)收資本等于事業(yè)基金中資本性國(guó)有資本金撥款以及非流動(dòng)資產(chǎn)基金中國(guó)撥部分對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)原值。這一規(guī)定常導(dǎo)致實(shí)收資本、EVA、凈資產(chǎn)收益率等指標(biāo)在不同會(huì)計(jì)期間大幅波動(dòng)，尤其是對(duì)于基建項(xiàng)目國(guó)撥投資較多的基礎(chǔ)科研院所，不能真實(shí)反映凈資產(chǎn)水平，影響報(bào)表信息的可比性。

三、政策建議

（一）允許軍工科研事業(yè)單位使用其他來源進(jìn)行自籌投資或在決算中如實(shí)反映“專用基金”赤字的情況。允許有經(jīng)濟(jì)承受能力的單位比照企業(yè)適當(dāng)提高折舊計(jì)提比例，允許對(duì)更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)采取加速折舊法，改變現(xiàn)行僅按房屋建筑物與儀器設(shè)備對(duì)固定資產(chǎn)簡(jiǎn)單分類的辦法，細(xì)化不同類別固定資產(chǎn)的折舊年限。

（二）對(duì)財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、結(jié)余科目進(jìn)行重分類，真實(shí)反映財(cái)政結(jié)轉(zhuǎn)、結(jié)余資金的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)。

（三）對(duì)集體福利與個(gè)人福利的劃分、職工福利費(fèi)的列支范疇等實(shí)務(wù)操作中遇到的困惑出臺(tái)詳細(xì)的解釋細(xì)則，避免會(huì)計(jì)人員依靠職業(yè)判斷隨意處理，影響會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性。

（四）央企下屬軍工科研事業(yè)單位具有既從事科研活動(dòng)又從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特點(diǎn)。隨著事業(yè)單位分類改革的推進(jìn)，大量科研院所將逐漸增加經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的比重、引入多元化資本渠道。軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度應(yīng)加快適應(yīng)軍工科研院所發(fā)展和改制的趨勢(shì)，逐步向企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。

參考文獻(xiàn)：

[1]王建剛，張廣彥，趙雷.新《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》對(duì)實(shí)務(wù)的影響[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2014（21）.

[2]王錦娜.軍工科研事業(yè)單位折舊基金赤字問題的探討[J].管理觀察，2016（19）.

（作者單位：中國(guó)飛機(jī)強(qiáng)度研究所）