存貨計價與公司損益

謝東

摘要：隨著中國經濟的高速運轉與變化，企業較之前擁有了更多的根據自身情況對于會計政策的選擇權。在大多數企業中，存貨是作為一個占據較大比例的流動資產而存在的。由于存貨處于不斷購買、消耗和銷售環節中，其會計處理方法的選擇將直接影響企業的經濟效益。本論文通過分析實際案例，結合企業自身經營性質、經營規模以及存貨治理現狀，比較在不同存貨計價方法下，企業年利潤的不同情況并選擇滿足相關法律法規條件下，最適合企業的存貨計價方法，從而為整個企業和企業利益相關者提出一些較好的存貨的治理建議以供參考。

關鍵詞：存貨；計價方法；比較與分析

企業的流動資產中，存貨占據了較大的比重。在現行的存貨計價方法的選擇上，企業往往會考慮諸多因素，不同的存貨計價方法對企業存貨進行管理核算的結果將直接反映出企業不同的經營狀況和盈利能力。因此，要求企業的相關管理人員在選擇存貨計價方法時，結合企業預期的全球宏觀經濟環境以及政府的宏觀政策的變動、企業所處于的行業整體的變動趨勢以及市場對該存貨的供給和需求關系的變動，以達成獲取企業利潤最大的目標。

一、存貨計價方法對公司損益的影響

根據《企業會計準則第1號——存貨》第十四條的規定：“企業應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發出存貨的實際成本”。該方法一旦確定，不得任意的變更。企業選擇存貨計價方法有以下幾個方面的考慮。

（一）使用目的不同

先進先出法更注重以歷史成本為基礎；加權平均法通過加權平均計算得到價格，數據客觀單一，不會出現上述情況；移動加權平均法相對加權平均法而言，較為接近最近的進貨的價格；個別計價法是對于每一產品進行成本計價，因此當利潤相對并不樂觀的時，企業會選擇存貨成本較低的商品出庫，以此增加利潤。相反，企業的利潤值比較樂觀的時候，選擇存貨成本較高的商品賣出為更好的策略。因此選擇這種計價方法的企業極其容易操控利潤，控制企業成本。

（二）核算思路不同

先進先出法通常認為，存貨的壽命只存在一個會計期間，而期末存貨的價值則是企業根據在這所謂的一個會計期間內最后購進的存貨批次的價值而定，因此，在這種方法下企業風險被完全限制在企業主體和其他資產中。

加權平均法的實際平均價格是通過計算出的數量為權數，進而編制相關憑證。

移動加權平均法與加權平均法在本質上沒有太大的區別，只是加權的基數需要在每一批次所發出的存貨或者購進存貨時候進行相應的調整。

個別計價核算存貨需要對存貨規格品種、登記入庫的時間等做詳細的記錄，確保計算出正確的金額，另外對存貨的存放位置也應做相應的詳細記錄。詳細的記錄有助于企業在發出商品時分清發出存貨的批次及單價，以便于在出現不同批次存貨混合銷售的時候不會出現核算的失誤。

（三）對存貨選擇的針對性不同

在先進先出法下，企業不能根據所選擇的存貨計價來調整企業當期的利潤，因此能夠更真實，更客觀、準確地反映存貨的價值，使其與物價呈現往同一方向變化的趨勢，能在財務報表的當期損益中明確的便顯出存貨價格的波動對企業效益的影響，使得債權人和投資人對企業的信心得到增強，缺點是存在很重的工作量。存貨明細賬要登記發出的存貨并準確的進行庫存產品的記錄，特別是對庫存數量較大并且購進和銷售頻繁的企業。

當價格上漲時，先進先出法將庫存商品成本降到最低，以至于在評估當前的企業利潤和存貨價值時會存在很大的誤差，即企業的存貨價值會膨脹，最終會得到高估的利潤，粉飾了企業會計報表。基于其核算特點，先進先出法更適用于企業中的那些自身形態并不穩定、容易產生變化，或者本身具有的容易發霉、變質和腐爛的特性的存貨，例如水的生產，農業，酒店餐飲業以及其他存貨數量和品種不多的企業。

加權平均具有計算結果具有均衡性的優點，因此加權平均法計算存貨的方法相對應用廣泛，深受企業的歡迎。雖然其優點顯著，但還應注意因為其只在月末計算企業發出存貨的成本，因此，發行價格和企業的庫存量通常是不能及時提供的。當物價波動較大的時候，計算出的現行成本與期末存貨的成本存在較大的差異性。

因此，加權平均法適用于企業存貨成本變化不大或企業存貨品種較少以及購進和銷售存貨較少的企業。使用該方法時，要考慮到存貨的單位成本與實際成本之間的收入差異。

移動加權平均法能夠及時提供了成本信息，選用該計價方法計算出來的成本數據較為客觀可信，使得企業會計信息不容易被操控，同時也便于加強存貨日常管理，因此在會計的實務處理中被廣泛的應用。但是市價與其計算出的成本差距依舊十分明顯，而且移動單位成本的計算過于頻繁，核算工作量過大，不太適合存貨進出頻繁的企業。

個別計價法，這種方法工作量大，存在財務困難的缺陷，只適用于易于識別且庫存品種不多、單位成本較高的存貨計價，如汽車，飛機，重型設備，珠寶，房地產，繪畫，船舶和其他貴重物品。另一方面，這又正好能使個別辨認法能保持其存貨流和成本流的一致性，其會計核素相比其他存貨計價方法更合理，更準確，能更好的遵循收益和費用配比原則，存貨成本和期末存貨成本反映的出的情況都是非常真實的。

二、存貨計價方法存在的問題

存貨是處于不斷的流轉中的，有流入企業的部分也有流出企業的部分，而這兩部分相抵之后產生的結余就是企業的期末存貨。企業本期的期末存貨將會結轉到下一個會計期間，成為下期存貨的期初余額。因此，余下來的繼續流動的這部分存貨，形成了企業在生產經營過程中的存貨流轉。

存貨的流轉分為實務流轉和成本流轉兩個方式。從理論角度考慮，這兩種存貨的流轉方法應當一致，即企業在購置存貨之后，企業所確定的存貨成本的價值應當與該存貨銷售或者耗用結轉后所確定的價值是相同的。然而，在企業會計實務中，企業存貨成本流轉與實際流轉不一致的問題卻存在普遍性。這是因為全球化經濟的快速發展，在日常經營中，企業對于存貨的購進與銷售活動都十分頻繁。在流轉環節中，存貨不僅數量龐大，還有不同的品種以及多變的計價單位。因此要時刻保證存貨的實務流轉和成本流轉的一致性是非常困難的。

事實上只要能滿足日常經營，企業往往不會過分的逐一辨別發出的存貨組和留存倉庫的存貨組，因此存貨的實務流轉與成本流轉在日積月累的管理中被逐漸的分離開來。企業只要將存貨按不同的價格和不同的發出順序，就能清楚明了發出或者留存倉庫的存貨成本，這便出現存貨流轉假設。有了這種假設，發出的存貨與留存存貨也就出現了成本分配問題，也為多種發出存貨計價方法的產生和選擇奠定了基礎。

三、存貨計價方法的選擇建議

（一）選擇應符合的存貨特點及管理要求

企業在對存貨核算方法進行抉擇的時候不應盲目隨大流，而是通過明確企業存貨自身特點以及企業日常業務特點。

例如，屬于特殊制造潤發機械有限公司（002435）發行的存貨品種繁多，如電梯導軌，自動扶梯的實心或空心導軌，配件及汽車公司和其他特種安全設備，單位成本金額巨大，生產量又相對于其他上市制造業公司較小。因此，鑒于上述原因，先進先出法，這種存貨計價方法應該作為該企業的第一選擇。

又如金字火腿（002515）中，企業的原材料等存貨在發出時，采用的是先進先出法。眾所周知，火腿，其主要原料是新鮮的豬腿，所以豬肉價格的變動將對原材料采購成本有直接影響。同時，豬肉的價格又受到豬的生長周期，種畜，飼料等因素的影響。當價格上漲時，市場供應和需求的波動幅度會有比較大的變化，這將對公司的盈利能力產生直接影響。因此只能采用先進先出法，才能保證將上述因素的影響降到最小。

先進先出法在會計信息質量的提供上，先進先出法更為真實與及時，在幾種存貨計價方法上中尤為突出。尤其是及時性，與該公司存貨特點相對應，存貨的價值也能客觀及時的反映出來，并使企業中存貨的賬面價值能夠與物價的變化趨勢更為接近。最大程度的在企業的當期損益中表現出價格的波動對于企業效益的影響，同時也在最大程度上避免了虛盈實虧或是虛虧實盈的現象。所以對于該公司，選擇先進先出法作為存貨的計價方法是滿足了其自身的特點以及會計核算的要求的。

（二）選擇應符合稅法的規定

根據《企業所得稅暫行條例實施細則》規定：納稅人各項存貨的發出和領用，其實際成本價的計算方法，可以在先進先出發，加權平均法、移動加權平均法等方法中任選一種，存貨的計價方法一經選用，不得隨意更改，確實需要改變計價方法的，應當在下一年度開始前報主管稅務機關備案。所以企業應該在每一年年末搜集相關的信息，通過數據分析較為客觀、準確的判斷存貨的價格走勢，并考慮自身存貨的特點，選擇最適合的存貨計價方法。

（三）存貨計價方法的對策

企業在存貨計價方法的選擇上雖然應考慮多方面因素，但是無論是哪一種方法，都會存在自身的優點及缺點，想要同時兼顧企業所期望的方方面面是不可能做到的。根據上文的諸多分析，除去個別計價法，先進先出法能夠滿足的管理存貨，同時滿足企業對于存貨日常的業績評價要求，但是在物價橫飛的現今社會，企業的稅務也會達到一個新的高度。月末一次加權法在計算時，較移動加權平均法較少，因企業對其的選擇偏好居于先進先出法之后，移動加權平均法之前。另外由于現代化的發展，會計電算化的大力推廣和運用，會計核算的工作量將不會束縛企業存貨計價方法的選擇，因此存貨方法的選擇范圍可以縮小為先進先出法和加權平均法兩種。因此在做出選擇時，選擇最適合企業的合理方法即可。

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（作者單位：湖北長江三江港區域投資開發有限公司 武漢工商學院）