我國跨境B2C電子商務稅收征管優化研究

華琳　楊丹丹

摘 要 隨著全球經濟一體化的愈演愈烈以及電子商務的急速發展，我國跨境電子商務異軍突起，成為“互聯網+外貿”的典型代表。尤其是跨境B2C電商交易，已成長為跨境B2B電子商務的重要補充和國際貿易的主要增長點。但跨境B2C電子商務交易形式數字化、交易對象碎片化的特點也給基于傳統交易模式確立的稅收征管制度和手段提出了新的要求和新的挑戰，探索建立并完善適應跨國電子商務發展、維護國家稅收利益的稅收征管模式顯得尤為重要。

關鍵詞 跨境 B2C 稅收征管 電子商務

一、我國跨境B2C電子商務稅收征管的研究背景

（一）我國跨境B2C電子商務的發展現狀

B2C（Business to Customer）是電子商

務（Electonic Commerce）重要的交易模式之一，指企業與消費者通過網絡及電子數據進行的各項商務活動。跨境B2C電子商務，則是指企業與消費者分處不同國家或地區，利用電子數據化媒介完成訂購貨物或服務、支付、保險等一系列行為的商務模式。跨境B2C在我國歷經十余年的成長，已經涌現出天貓國際、速賣通、網易考拉海購、京東全球購等知名企業。根據中國電子商務研究中心監測數據顯示，2016年跨境電商交易規模將達6.5萬億。跨境電商B2C交易占跨境交易總額的比例則從2011年3.2%逐步上升，估計2017年占比將達到10%左右。[1]

（二）我國跨境B2C電子商務稅收征管實踐

應對跨境B2C電子商務帶來的稅收制度和征管挑戰，我國陸續出臺了一系列規范性文件。稅收制度方面，有國辦發

〔2013〕89號、財稅〔2013〕96號以及

〔2016〕18號、《海關總署辦公廳關于執行跨境電子商務零售進口新的監管要求有關事宜的通知》等。稅收征管方面，有海關總署〔2014〕 12號文，〔2016〕26號等。

這些政策從一定程度表現出我國對跨境B2C電子商務稅收監管的從嚴趨勢，同時也反映稅收征管存在的兩難境地：完全放開跨國零售進出口不僅會造成稅源流失，還將引發線上線下稅收公平問題；嚴密管理跨國零售進出口監管工作則會阻礙電商行業發展，甚至導致地下交易頻發。

二、跨境B2C電子商務對現有稅收征管模式的挑戰

（一）稅收要素確定困難

1.課征對象難以確定。其一，在網絡交易背景下，有形商品完全可以轉化為數字化商品（電子書、游戲激活碼等）或者服務（法律服務咨詢、醫療診斷等）。[2]其二，無形商品和在線服務的屬性界定不明，未納入現行稅收法律體系。

2.納稅主體難以確定。跨境電子交易在互聯網上進行，且買家、賣家、平臺可能分屬不同的國家或關稅區，登記制度不統一、不完善，征稅機關難以確定納稅人的真實信息，對納稅人真實身份的查實也存在困難。

3.稅收管轄權難以確定。國際稅收管轄權來源于一國國家主權，是一國政府對一定的人或對象征稅的權力。[3]跨境B2C電子商務挑戰著現行稅收管轄權規定。首先，跨境電子商務弱化居民稅收管轄權。[4]其次，跨境電子商務軟化來源地稅收管轄權。最后，跨境電子商務加劇稅收管轄權沖突。不同國家稅收管轄權側重不同，跨國電商交易背景下雙重征稅及雙重不征稅問題瑞顯。

（二）海關監管實施困難

1.海關監管負擔加重。一是海關審價難度增加。跨境電子交易的隱匿化，數據化明顯增加審價基礎——進出口合同、發票、對外支付憑證、企業會計賬簿、跨級憑證等獲取難度。[5]二是納稅人接受監管意愿與意識淡薄。中小企業難以取得增值稅專用發票；個人消費者缺乏繳稅經驗與動力，客觀上難以適應跨境電商增值稅作為價外稅款需要額外支付的模式。

2.稅務稽查難度加大。4.8新政之后海關對跨境電商進行稅務稽查成為可能，但跨境電商交易同樣對傳統稅務稽查方式提出了新要求。一是跨境電商交易方式的無紙化、交易內容的數據化加大稅務稽查選案、檢查的難度，海關無法有效發現、監控稅源。二是跨境電商交易環節的分散化給稅務稽查審理與執行環節帶來困難，往往涉及多個國家或地區，延長稅務稽查周期。

（三）國際反避稅識別困難

跨國電子商務削弱避稅風險，增加避稅手段的同時賦予各種傳統避稅手段新的內容。首先，跨國B2C電商的發展使得規避高稅率變得容易。跨國企業可以利用互聯網在勞務提供、交易確認、無形資產使用轉讓等方面實行轉讓定價，轉移高稅負國家關聯企業利潤，減輕集團整體稅負。其次，跨國納稅人在通過互聯網進行避稅時，稅務部門難以找到相關審計線索，進而做出相應的納稅調整。最后，很多避稅地為吸引各國公司，打出網絡“稅收保護”的賣點。電子貨幣、電子支付的應用使得這種狀況發生更為頻繁。

三、我國跨境B2C電子商務稅收征管優化應遵循的原則

（一）稅收中立性原則

該原則指稅收應對電子商務的不同形式和傳統及電子形式商務之間一視同仁，秉持中立性與公正性，反對針對電子商務開征任何形式的新稅或附加稅。納稅人在相似情形下做出的類似的交易應當受到相同的稅收待遇。①我國跨境電商正處于起步初期階段，更需要政策的保護和鼓勵，但這種發展不能夠建立在歧視性稅收實踐上。

（二）尊重稅收主權和維護國際稅收協調相統一原則

跨境電商交易是處在不同國家境內的當事人之間，具有全球性、高流動性、高隱匿性的特點。解決跨境電子商務對現有稅收管轄的沖擊，不僅需要維護本國的稅收主權，還需從長遠利益出發，考慮國家與國家之間稅收規定的協調，公平、平等的劃分電子商務征稅稅基，共同解決國際雙重征稅、國際逃避稅等問題，保障國際稅收協調。

（三）經濟性原則

新的稅收征管模式還應盡量不增加納稅人的遵從成本和稅收機關的行政成本，力爭減少各種不必要成本，不僅為節約國家財政支出，減輕納稅人負擔，還是政府行政效能提高和執政為民理念的體現。

（四）彈性原則

這一原則包括三個方面。首先，稅收法律法規的制定應當具有一定抽象性，能夠包容瞬息萬變的市場發展狀況，長時間地應用于稅收實踐，并且為將來修改、補充法律條款留下空間。其次，稅收系統的程序設計也應當是靈活的，可以適應技術和商業發展的步伐。最后，稅務機關業務水平應不斷提高，針對稅收征管中涌現出新問題及時作出反應。

四、我國跨境B2C電子商務稅收征管的優化路徑

目前，我國現有的稅收監管模式和監管手段較之跨境電子商務的迅猛發展明顯滯后，現行的法律法規也未形成一套完整的跨境商務征稅管理辦法，長此以往將不利于我國電商行業的健康發展與國際經貿活動。

（一）堅持稅收中性原則，構建跨境電子商務法律法規體系

1.制定電子商務法，明確跨境電子商務中各課稅要素。首先，借鑒外國的電子商務稅收立法經驗，加速《電子商務法》的出臺，并專章規定跨國電商稅收問題的原則及相關制度，明確電子商務語境下納稅主體、納稅對象、納稅期限、納稅地點的含義；對電子交易對象類型進行分類，確定跨境電子商務稅收征管的范圍。其次，協調電子商務法與已有的《稅收征收管理法》《海關法》等相關法律、法規，修改、補充、完善后者相應條款。最后，建立健全完善的稅收責任體系。探索配套非居民企業強制登記制度，第三方支付平臺代扣代繳義務，及其商家企業二次逃稅平臺的連帶責任。

2.制定專門的電子商務稅收征管條例，規范稅收征管程序。遵循稅收法定原則，在制定電子商務稅收實體法律的同時，制定電子商務稅收的程序條例，構建跨境電商有序有效的稅收法律體系格局，切實加強跨國B2C電子商務稅收征管。具體操作應符合以下兩點：

（1）強化納稅申報意識。正如著名法學家阿奎那所言“法律的真正目的是誘導那些受法律支配的人求得他們自我的德行”，跨國電子商務稅收征管條例的制定首要導向應為提高納稅人納稅依從和納稅光榮的意識，倡導納稅人不貪圖逃瞞之稅的小利，重視個人信譽和稅收法治的維護。

（2）提高稅收征管服務水平。其一，稅務機關要維持電商權利義務的對等性，探索建設配套權益保障體系。在對電商征稅時，稅務機關也應在物流、服務和信息保護等方面給予電商相應的支持，落實納稅人權利本位理念。其二，提升稅務人員業務素質。應通過開展專業培訓等方式，培養一批既熟悉稅收專業知識，又精通計算機和網絡知識的復合型人才，適應電子商務稅收征管工作的需要。

（二）遵循彈性原則和經濟性原則，逐步提高征管信息化水平

1.信息管稅：提高各方信息共享程度。涉稅信息的提供，關系政府部門和有關單位、納稅人的權利和義務，是稅收管理的基礎。目前我國跨境B2C電子商務稅收征管面臨的最大問題就是信息的不對稱，即跨國B2C電商交易涉稅信息的缺失。針對這一問題，筆者建議：其一，明確稅務機關審價、稽查等情況下，跨國B2C電子商務模式中交易平臺信息提供義務，以及支付寶等非金融第三方支付機構的支付信息提供義務，切實解決困擾稅務機關征管實施的難題。其二，加強部門間的合作與信息溝通。稅務機關可以與網絡運營商、工商、銀行、公安等單位建立協作機制，信息共享，并將物流公司信息納入社會化管稅系統中，逐步建立全方位的電子商務綜合治稅機制。

2.線上海關：建立高度集成化的電子稅務稽查系統。2016年10月，海關總署發布《海關總署關于跨境電子商務進口統一版信息化系統企業接入事宜的公告》，開展稅收征管方式改革試點工作，提升通關便利化水平。就中國當前的現實條件而言，只有選擇真正具備“互聯網+”要素、成本低廉、安全有保障的電子化系統，才有可能規避或明或暗的各種弊端，從而釋放出電子監管所蘊含的巨大政策紅利。如廣州海關自2016年起推行的“互聯網+關郵 e 通”計劃，這一模式為跨國B2C電子商務稅收征管注入新思路。其一，建議相關方面主導研發涵蓋征管、稽查、防偽稅控等系統的電子稅務稽查系統，實施科學、高效的稅務稽查。其二，完全實現跨境電商信息平臺互聯互通，訂立電子商務行業相關的行業標準和技術標準，統一跨境電商、物流、支付企業與稅務機關的數據接口，尤其是統一跨國、跨行業、跨地區的電子認證標準，從技術層面規范跨國B2C電子商務稅收征管良性發展。

（三）落實尊重稅收主權和維護國際稅收協調相統一原則，優化國際稅收協調與合作

2016年G20杭州峰會上，各國領袖將稅收特別是國際稅收與世界經濟增長緊密掛鉤，呼吁“實施更為增長友好型的稅收政策”，要求二十國集團建立“公平和現代化的國際稅收體系”。優化國際稅收工作，首先，在已有的雙邊或多邊協定中明確各國跨國電商交易的稅收管轄權；[6]其次，積極落實BEPS項目最新的諸多成果，規范人為的規避協定中常設機構的判斷條件或者濫用稅收協定等方式達到雙重不征稅目的的情形，爭取在全球范圍內建立普遍的避免雙重征稅和雙重不征稅的協定。最后，提高各國稅務政策的信息透明度，促進各國信息的交流和互換，并攜手解決國際稅收方面存在的共同問題，逐步在國際稅收原則、立法、征管、稽查等方面實現緊密配合以及在各種稅收制度總體上的協調一致。

注釋：①G20稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）項目2015年成果之一：《應對數字經濟的稅收挑戰》，第21頁。

（作者單位為北京工商大學）

[作者簡介：華琳（1991—），女，遼寧大連人，研究生在讀，主要研究方向：稅法。楊丹丹（1992—），女，山東泰安人，研究生在讀，主要研究方向：金融財稅。基金項目：本文系北京工商大學2016年研究生科研能力提升計劃項目資助。]

參考文獻

[1] 2014年中國跨境電商行業研究報告簡版[DB/OL].艾瑞咨詢，2014-12-16.

[2] 毛道根.跨境電子商務中的海關稅收征管問題探討[J].國際商務論壇，2015

（12）：26-29.

[3] 王傳麗.國際經濟法[M].北京：高等教育出版社，2008：446.

[4] 鄭愛萍.關于跨境電商稅收法定的探析[J].發展研究，2016（4）：72-76.

[5] 李九齡，馬永飛，唐小強.完善我國海關反國際避稅工作機制的若干思考[J].財經界，2011（24）：249-251.

[6] 張怡，侯歡.跨境B2C電子商務稅收征管問題研究[J].經濟法論壇，2015（2）：93-106.