基于內控背景下高校財務稽核工作的思考

孫紅霞

基于內控背景下高校財務稽核工作的思考

孫紅霞

論文探討了新時期我國高等院校會計稽核工作與內部控制體系建設的關系。作者從稽核工作過程與業務層面內控流程的一致性，稽核工作與內部審計的差異性和聯動性，稽核工作對人員素質和機構設置的新要求等方面，探討了高校內控體系建設進程中稽核工作的地位、內涵和要求。

高校內控稽核流程審計崗位與機構

2016年，以貫徹落實教育部辦公廳《教育部直屬高校經濟活動內部控制指南（試行）》教財廳[2016]2號和教育部財務司《關于開展內部控制基礎性評價工作的通知》教財司函[2016]451號文件精神為契機，我國各高校正全面規范內部控制工作、推動內控體系建設，并以此作為防范學校風險、提高內部管理水平的重要工作和抓手。盡管通知和指南對高校內部控制的責任、方法、流程、工具等都提出了明確的要求和相應的指引，但對高校來說，全面開展內控工作是一項全新的實踐，做好這項工作的關鍵在于如何根據高校的實際，讓內部控制體系能夠扎實落地，實施有效內控。一方面要各高校結合學校發展戰略、組織構架、業務特點、人員特點，利用系統的方法，明確建立內部控制制度的主體，及其執行者和復核者；另一方面，內部控制又是一個不斷循環往復的優化過程，因此必須要考慮，由誰來負責持續地推進內部控制的改進？又由誰來執行內控過程中的監督和報告？本文就以上問題，從高校稽核工作在內部控制中的地位、作用和工作要點提出幾點思考。

一、稽核是高校內部控制體系中的硬嵌入、硬抓手

高校內部控制建設的工作目標是要通過以防范風險為導向的內控體系，保證高校社會價值的提升及發展戰略的實現。內控工作運用縱向到底，橫向到邊的系統管理模式，實現對管理流程及業務條線的全面覆蓋，并建立統一的管理組織、流程、制度和標準。內控工作過程是流程與參與單位的閉環管理、循環反復和不斷優化的過程（如圖1所示）。管理層承擔著構建和運行內部控制的職責和任務，各業務部門在學校管理層的指導下，梳理學校工作分工、優化業務流程、明確權責體系，實施流程管理，將制衡機制嵌入到各項工作之中，從而實現決策、執行和監督的相互分離和相互制約。

圖1 內控流程的閉環管理和參與單位的閉環管理圖示

所謂稽核是稽查和復核的簡稱，稽核制度是指在國家事業單位或公司企業內部對有關會計憑證、會計賬簿，公司企業流程運作進行審核和復查的一種制度，《會計法》第三十七條明確指出會計機構內部應當建立稽核制度。很多高校已經在財務部門設立稽核崗位，并依據國家有關政策、法律及學校規章制度對所發生的會計事項進行稽查和復核。在遵循外部監管要求，兼顧內部管理實際的雙軌下，既是高校內控管理層又是業務部門的財務處（部）扮演著非常特殊和重要的角色，必須在既有的財務管理與會計核算工作基礎上，增加與內控要求相融合的相應工作職責，此時加強稽核工作更顯重要并面臨更高的要求。構建基于內控要求的稽核體系其核心是將稽核工作融入到可靠的會計憑證制度、完整的賬簿制度、有效的會計報表制度、嚴格的核對制度、合理的會計政策、會計程序和科學的預算制度之中，將稽核工作成為高校內控體系中最前線、最直接的監督（控制）手段，保證財務信息的真實完整和內控目標的實現。

二、稽核工作貫穿業務層面內部控制的全流程

一般而言，傳統的會計稽核工作大多只看業務活動是否真實、完整、合法合規，甚至只是履行了對記賬憑證的二次復核。而納入高校內控體系后的稽核工作在內容與過程兩方面都將大大拓展。高校內控流程分為自上而下的管理條線和經濟活動業務條線（即單位層面和業務層面）。所謂流程即高校為公共資金使用績效最大化或社會價值最大化所進行的一系列業務和管理活動，這些業務和活動貫穿于高校內部控制的全過程。流程梳理是高校內控工作的基礎，流程劃分則是流程梳理的前提。財務部門是高校內控管理層和業務部門，是經濟活動業務流程的原始設計部門，既是內控的受益者，又是風險的承擔者。在梳理流程的過程中既要對流程原始設計的效果進行分析判斷，找出影響流程功能（效率和效果）實現的障礙和問題，還要關注流程中可能出現的風險點和風險控制點，并將觸及本部門所轄流程的全部環節。由此可見，稽核工作過程與業務層面的內控流程應同步進行。

業務層面的控制主要包括預算業務、收支業務、政府采購、資產控制、建設項目和合同控制。以作為經濟活動基礎流之一的支出業務流程為例，這一流程包括支出申請、審核與審批、支出憑證和資金支付諸環節。與此相對應，稽核工作應對支出流程進行梳理、分析支出業務可能出現的主要風險：其一，支出申請是否符合預算管理要求、支出范圍及開支標準是否符合相關規定，基本支出與項目支出之間是否相互擠占；其二，支出是否經過審批，重大支出是否經過學校領導班子集體研究決定；其三，支出是否符合國庫集中支付、政府采購、公務卡結算等國家有關政策規定；其四，有無采用虛假或不符合要求的票據報銷等等。針對這些風險點需要關注的關鍵控制環節及控制措施，首先要明確各支出事項的開支范圍和開支標準；第二要加強支出事前申請控制，明確支出的內部審批權限、程序、責任和相關控制措施，包括分級審批、分額度審批、逐項審批等；第三要加強對支出業務分析控制。稽核人員要對支出中發現的問題進行歸類整理，分析內部控制的可能缺陷，且有針對性地督促落實整改，及時堵塞管理漏洞，防范偏離控制目標的各種風險，并舉一反三，及時采取有效措施，確保內部控制措施得到有效執行。可以說，科學和嚴格的稽核過程是對內部控制是否有效地發揮功能所進行的連續評價，是高校內控工作常態化管理的必要保證。稽核工作應貫穿業務層面內部控制的全流程。

三、稽核工作與內部審計的差異和聯動

會計稽核是會計機構自身對于會計核算工作進行的一種自我檢查或審核工作。建立內部稽核制度的初衷在于防止會計核算工作上的差錯和有關人員的舞弊，也是規范會計行為、提高會計資料質量的重要保證。我國幾經修訂的《會計法》始終強調各單位應該建立健全內部稽核制度。稽核不等同于復核，會計復核按照國家統一的會計制度規定對原始憑證逐筆進行復核，對不真實、不合法的原始憑證不予接受，并告知項目負責人；對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回。而常規稽核工作大多定期或不定期通過采用抽樣方式對記賬憑證、賬簿和會計報表進行稽查。基于內控要求的稽核應該對高校管理部門的組織結構、職責分工等方面是否形成相互制約和制衡進行監控；對業務流程進行再梳理和評估；對相關工作人員執行內部控制管理制度的結果進行分析，是財務部門主動完善和執行內控機制的行為。

傳統的內部審計以監督為導向，其職責在于查錯糾弊。新的內審理念以服務為導向，其職責以確認評價風險管理體系和內控體系的適當性和有效性為核心，以提供全面風險管理和內控咨詢服務為途徑。內部審計協會（IIA）指出：“內部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，目的在于提升一個組織的工作價值，改善該組織的各項業務。它通過系統化和規范化的方法，評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標”。內部審計對內控負有檢查、監督和評價的責任。實質性測試是審計實施階段中最重要的一項工作，其又以符合性測試為基礎。審計人員在對被審計單位內部控制進行初評的基礎上，為證實該控制是否在實際工作中得以貫徹執行，其實際效果是否符合控制的初衷而展開測試活動。符合性測試決定實質性測試的范圍、重點和方法。通過實質性測試，內部審計運用核對、復核、核實、盤點、賬戶分析等方法對高校業務活動是否合法合規、財務報表是否公允，會計記錄是否準確適當，科目運用是否恰當等內容表達意見。

在內部控制工作過程中，稽核與內部審計具有不同的功能和意義，因此要正確劃分稽核與內審的邊界。盡管兩者都屬于監控，都是指對內部控制是否有效地發揮功能進行連續評價的程序；都是對內部控制所進行的經常性監督、評價和糾正。但是，稽核工作內含于業務活動，而內部審計則是外在于業務活動的獨立評價。稽核是針對財務部門就業務流程進行自我評估，梳理預算、收支業務的事前、事中和事后的全程性控制措施，并根據預算編制要求、收支規范和操作指南對現有措施進行修改完善；對財務流程進行深入剖析，完善各財務流程相應的制度，為業務財務向戰略財務的轉型過程做準備。內部審計則會定期或臨時進行單位的內控評價。其過程中要負責查閱各部門現有的管理制度，針對各部門業務流程和制度的梳理以及對缺失的相關業務流程實施流程再造，將其流程梳理情況和內控缺陷整改建議匯總、反饋，并對各部門的內控工作進行監管和再評估。在內控體系中，內部審計獨立地對其所關注的流程進行梳理和監管，其關注的重點在于流程中的風險點和風險控制關鍵環節。故此，內部審計并不承擔全程監督的職責。

稽核與內審既有差異，又通過互相聯動提供對內控建設的有力保證。內部控制作為一種通過制定制度、實施措施和執行程序，為實現控制目標而應對風險的自我約束和規范的過程，其必然是一個循環往復和不斷優化的動態過程。業務部門和內控評價部門在內控體系中分別履行內部控制的執行和自評、監督和檢查職能。兩者對于高校內控制度建設狀況進行梳理，對內控制度的執行情況進行符合性測試，通過綜合分析，就當前內控設計的有效性和執行有效性開展重點檢查工作，采用量化方式對單位層面和業務層面的控制活動進行評價。完成內控的自我評價和最后內控制度的整體評價工作。兩者的工作目標高度統一，工作內容既有獨立性，又有聯動性。兩者都可以采取相同或相似的抽樣組織方法，可以一并進行，進行雙重目的的測試，既可觀察業務活動是否真實、合法合規，也可以看到業務活動及其會計處理過程是否得到有效的控制。

四、建立基于內控要求的高校稽核隊伍是做好內控的保證

“人本主義”作為構建內部控制機制的信條已越來越被廣泛接受，人的道德品行并不單純只是內部控制的環境因素，也日益成為內控結構的有機組成部分。人是內部控制體系中的特殊要素。其既是內部控制的主體，又是內部控制的客體。既要對其所負責的各類經濟活動實施控制，同時又要受到高校內部其他相關成員的控制和監督。換言之，內部控制也是針對“人”這一特殊要素而設立和實施的，再好的制度都必須由人去執行，人員的品行與素質是內控成效的一個決定性因素。內部控制體系的建設要求由專門人員對本單位的內控工作進行常態化管理。這就要求財務部門對其內部控制工作的管理設定專門人員和專門機構。

人也是稽核工作的基本要素。稽核工作要求稽核人員必須具備優良的政治素養、業務素質和強烈的事業心；要求稽核人員由具有會計師以上職稱的人員擔任，具備高校管理、財務、投資、法律等綜合知識，要求稽核人員對高校事業發展有深刻了解和實際經驗，通曉高校運營和財務管理，精通高校內部控制制度和相關業務流程；要求稽核人員具有較強的領導、溝通和協調能力。與此同時，必要的組織形式對于發揮稽核崗位人員的組織綜合效率具有重要意義。隨著內控體系的建設，規模較大的高校成立承擔內控日常工作的專門稽核科（室）勢在必行。應明確稽核科室的職能，確定各崗位的職責。設置收支業務控制崗，負責收支業務內部管理制度，確保收款和會計核算、支出申請和內部審批、付款審批和付款執行、業務經辦和會計核算等不相容崗位相分離；設置預算與資產控制崗，確保預算編制、審批、執行、評價等不相容崗位相互分離，明確資產管理職責權限，確保資產安全和有效使用；設置內控工作自我評價崗，負責業務流程的梳理，查找問題，分析內部控制的設計和運行缺陷，及時防漏堵缺，全方位健全優化財務內部控制制度；設置稽查崗，對記賬憑證的真實、完整、合法合規性進行審核和復查。稽查過程中可借助內部審計實質性測試的抽樣方式，并由抽樣結果來推斷總體。在這個過程中，確定樣本的容量（數量）尤為關鍵，這需要考慮置信水平（依賴學校內控制度的程度）、期望偏差度和容許偏差率三個方面的因素。稽核科室作為財務管理的一個專設機構，應對每個稽核人員明確分工、責任到人，使稽核工作有據可依，標準明確。哪里有業務，哪里有流程，哪里就要有稽核。內控體系下的稽核工作性質，決定了稽核人員不僅專業知識要過硬、更要全面掌握所有流程運作的相關知識，而且還必須具備超前防范意識和豐富的實務經驗。

五、結語

我國高校內控體系建設正在賦予稽核工作以新的內涵和要求。本文初步探討了稽核工作在我國高等院校內部控制體系建設中的地位、內容和意義。筆者認為，稽核工作應貫穿業務層面內控流程的全過程；稽核工作與內部審計既有差異又彼此聯動，并以此成為內控工作的有力保證；內控體系下的稽核工作對人員素質和機構設置提出了更為嚴格和全面的要求。希望這些思考對于推動高校內控體系下的稽核工作能起到有益的作用，并在高校內控體系建設的實踐中不斷得到檢驗和提升。此外，隨著高校內控體系的信息化發展，對業務流程的在線監控作為內控的第一道防線也將被提到稽核工作的建設議程，并將有機融入綜合性內控信息系統。這一議題尚需盡快展開研究和實踐探索。

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Thoughts on Financial Audit in Colleges and Universities Based on Internal Control

SUN Hong-xia
Financial Department,Southeast University,Nanjing 210096

This paper preliminarily discussed,in new period,the relationship between auditing and internal control system construction of universities.The author investigated the role,meaning and requirement of auditing in the procedure of universities internal control system construction from three aspects,which are the consistencies between the procedure of auditing and the procedure of internal control at operation level,the differences and linkages between auditing and internal control,and the new requirements for auditors and institutional setting.

Universities Internal Control,Audit,Procedure,Position and Organization

F234

A

孫紅霞，女，江蘇泰興人，東南大學財務處，研究方向：高校財務管理；江蘇南京，210096