國家審計職業化建設探析*

西安思源學院 王穎 西安工業大學 湯小莉 羅艷芳 王玲玉

國家審計職業化建設探析*

西安思源學院 王穎 西安工業大學 湯小莉 羅艷芳 王玲玉

國家審計職業化是國家治理體系和治理能力現代化的重要實現方式之一，本文通過梳理國家審計職業化建設的相關概念及依據，借鑒國外審計隊伍職業化和我國法官隊伍職業化的經驗，提出實現國家審計職業化的具體實施路徑。研究結果能夠豐富國家治理和審計人員職業化發展的基本理論，同時為國家審計職業化建設提供有益的建議和意見，供審計實務部門參考。

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國家審計所具有的政治與業務的雙重屬性決定了其從業人員必須具備專門的知識結構，特殊的技能方法以及獨立、公正、公開的職業形象，必須在其執業領域擁有足夠的權威性并具備相應的職業意識、職業道德、職業技能，確保其依法履行職責所需的職業地位和職業保障。而現有的公務員式審計人員管理方式重行政而輕業務的現狀必然導致管理方式和工作內容的不匹配，扭曲審計工作的專業化屬性，影響審計人員工作的主動性和創造性（王魯平等，2013）。同時，國家審計全覆蓋的實施和政府財政資金向社會公共領域投放力度的逐年加大使得地方政府審計力量嚴重不足，基層審計人員力不從心，而會計師事務所等社會審計的業務卻不飽和，這為國家審計職業化提供了土壤。國家審計機關通過招投標等競爭的方式擇優購買優質的社會審計服務，國家購買社會審計服務，能夠在降低國家審計成本的同時，提高社會審計利用率，促使現代服務業的快速發展。因此，加強國家審計職業化建設勢在必行。

一、國家審計職業化建設的相關概念界定

職業化與審計職業化。職業化是職業人在知識、技能、觀念、思路、思維、態度、心理等方面需要符合的職業規范和標準。包含職業素養、職業行為、職業判斷、職業技能、職業道德等諸多內容。審計職業化是審計人員在資格準入與認定，審計業務取得，審計證據收集、審計程序執行、審計意見發表等方面，都必須遵循的要求（王中信，2003）。

國家審計職業化。關于國家審計職業化的內涵尚未有全面且嚴謹的界定。彭新林（2004）、舒立志（2006）及王魯平等（2013）分別對國家審計職業化給出了相關定義。概括起來為：國家審計職業化是國家審計施行環境的標準化、法定化、制度化，是從業人員技能的專業化、規范化、制度化，也是業務控制過程的權威化、獨立化、公正化。

國家審計職業化建設。國家審計職業化建設的根本目標就是要培養一支高素質、專業化的審計干部隊伍，以提高審計工作質量，確保審計工作權威性（謝華，2009）。其至少應包含兩個層面的內容：第一，審計職業專門的知識結構、特殊的技能方法、特定的社會地位、獨特的思維模式等職業狀態；第二，職業準入和遴選、職業等級、權利責任、績效考評、資格考試、職業準則、監督與責任、職業激勵、職業教育、職業道德等制度安排（羅惠玲，2010）。

二、國家審計職業化建設的實施依據及存在問題

（一）國家審計職業化建設的實施依據國家審計職業化是保證審計獨立客觀、公正執法的首要條件，不僅是提高審計隊伍整體素質的重要保證，也是現代法治國家的基本特征和要求，有利于提高審計隊伍的組織能力與審計工作的權威形象（晉玉梅，2014），增強國家審計機關及審計人員的獨立性（劉戀，2010），提高審計隊伍的整體素質（王耘農，胡俊剛，2008；鄭石橋，安杰，2013），也有利于政府職能的規范履行。當前我國的社會環境及相關法律法規也為審計職業化建設鋪平了道路，目前進行國家審計職業化建設依據如表1所示。

（二）國家審計職業化建設目前存在的問題目前發達國家已普遍實行了審計職業化，我國國家審計職業化由于體制、機制等原因，仍在探索中，主要存在以下問題：

（1）相關體制存在問題。《審計法》明確規定，國務院設立審計署，在國務院總理領導下，主管全國的審計工作。國家審計機關設在政府，實際上變成了“內部審計”，影響審計的獨立性和權威性，審計部門與其他行政部門處于相同的行政基層設置，但卻存在監督與被監督的關系，使審計工作很難有效開展。

（2）國家審計人員準入制度不完善。當前，技術規范有國家審計準則，計量規范及審計“八不準”紀律黨紀政規，但國家審計人員的準入、退出與考評系統，只有國家公務員的錄用體系，后續的職稱晉升等僅涉及審計師資格考試、計算機審計中級水平考試等。又如，很多國家審計人員雖然考試通過但從事審計師實務時卻表現出明顯的知識儲備薄弱，這就表明現有的錄用考試體系和內容需要做出相應的調整，只有那些真正德才兼備的人才應該進入到選拔隊伍中。

（3）國家審計隊伍整體素質有待提高。根據審計署國家審計人員相關資料可知，截止2014年年底，有18%的人員具有高級審計資格，27%的人員具有中級審計資格，3%的人員具有初級審計資格，還有多達52%的人員沒有任何審計資格，這一方面說明仍有大比例審計人員不具有審計資格，而且初級資格人員較少導致后備人才不足。具體職業資格如圖1所示。

表1 國家審計職業化建設的依據

圖1 國家審計人員職業資格狀況圖

（4）國家審計人員后續培訓體制不完善。審計人員是審計工作的操作執行者，其能力高低直接決定著審計質量。目前對審計人員的培訓多為理論培訓，其他大量實務則尚未涉足，且收效甚微。審計署近幾年在國家審計人員培訓方面的支出并沒有明顯的增長，甚至在2013和2014年還出現大幅下降，如圖2所示。

三、國家審計職業化建設的經驗借鑒

（一）國外審計隊伍職業化的經驗借鑒

（1）完善的制度和改革機制。世界發達國家普遍實行了審計隊伍職業化，并在相應的法律條款中明確規定了審計人員的準入資格、任職條件、權力義務、提拔晉升及政治生活待遇等，保證了其在一定程度上能夠依法審計、客觀公正地履行審計職責（武俊，2000）。如美國政府，通過頒布《1984年單一審計法》，解決了審計過程中出現的重復問題，提高了審計效率，降低了審計成本，使得單一審計制度更加完善有效。因此，一套完善的審計職業化制度，應該包括完善的職業準入制度，分類設置的職業崗位，職業等級劃分制度，科學的任職條件，立法式的審計管理體制等諸多方面。

圖2 國家審計人員培訓支出情況表

（2）與其他機構合作促進審計制度的制定。美國審計總署（GAO）通過與美國注冊會計師協會合作，改進了政府審計質量。如GAO于1986年的3月，發布了《CPA審計質量：許多政府審計不遵守職業準則》的研究報告，建議會計職業界改進政府會計與審計教育狀況以及提高CPA執行政府審計的質量。美國注冊會計師協會（AICPA）于1987年5月發布了《關于政府部門審計質量的緊急任務報告》(TFR)，TFR提出了5大類共計25條建議，從教育、業務約定、評價、執行、信息交流等方面改進了政府會計、審計的工作質量。此外，AICPA通過設立技術信息部專門負責解決與政府相關的審計問題。美國反欺詐性財務報告委員會下屬的發起人委員會（COSO）2003年修訂的《內部控制——整體框架》從目的、承諾、能力、監督與學習四個方面，提出了審計人員在內部控制工作中的20項控制基準。這些與其他機構合作而制定的審計制度，有助于提高政府工作效率與執業質量。

（二）我國法官隊伍職業化的經驗借鑒

（1）職業準入。《關于加強法官隊伍職業化建設的若干意見》指出，“必須按照法官法規定的條件選任法官，進一步規范法官選任程序，統一法官選任標準，從學歷、任職資格等方面提高法官職業準入‘門檻’”，這樣可以確保準入人員的高素質。因此，本文提倡在《審計法》中增加審計人員的職責、義務和權利等條款，明確審計人員享有依法審計不受行政機關、社會團體和個人的干涉等權利（晉玉梅，2014），嚴格國家審計人員的職業準入，保障真正德才兼備的審計人員進入國家審計隊伍。

（2）職業培訓。法官的職業特征決定了其必須由專門的機構按照嚴格的程序，通過對法官任職資格以及任職能力和水平的規范化培養和訓練，打造出合格的職業法官隊伍。而法院工作人員的晉升主要存在兩條路徑：一是審判職稱，二是行政職級。在職業化改革中，法院對工作人員晉升制度進行變革，改“論資排輩”為“凡晉必考”，通過組織“競賽”的形式來實現人員的晉升，同時，根據預備法官、任職法官、晉級法官、續職法官等不同階段設置不同培訓課程。這種培訓方式和形式完全可以為國家審計人員的職業培訓提供借鑒。

（3）職業保障。《法官法》頒布以后，法官的任職、懲戒、待遇、身份保障等方面的問題被納入了法制化的軌道，法官的職業保障有了明顯的進步。完善的法官職業保障制度，能夠使法官將精力集中于審判工作，增強其抵御外界干擾的能力，實現審判結果的公平與公正。這對于國家審計職業化來說同樣具有重要的借鑒意義。國家審計職業化能夠使國家審計從業人員在任職、懲戒、待遇、身份保障等方面都具有保障，從制度上保障審計人員職業權力和職業地位、明確從業人員享受對應級別的待遇。

（4）職業監督。建立政治監督與業務監督相結合、上級監督與群眾監督相結合、內部監督與外部監督想結合的監督體系是法官隊伍職業化的關鍵環節之一。法官監督機制是中國法官制度中重要的子系統，是我國法官職業化建設的重要項目。同時，建立國家審計職業化制度，也要充分行使《憲法》、《審計法》賦予的國家審計的各項職能，強化其對權力的監督與制約。

（5）法官助理制度。法官職業化要求設立“法官助理制度”，而審判組織模式也由原來的“一審一書”發展為“法官+法官助理+書記員”的模式，這個過程中，以法官助理制度的建立為突破口的一系列審判改革措施的推出，特別是通過法官、法官助理、書記員的職責劃分，能夠突出法官的中心地位，實現其精英化和職業化管理。同樣，對于國家審計職業化也可以設置類似于助理的職位，通過減少審計人員的工作量來達到減少審計人員數量，將其職責中的輔助性工作分離出來，設置“審計助理”來分擔其工作量，實現審計人才的專業化和精英化。

四、國家審計職業化建設的路徑設計

綜上所述，筆者認為，國家審計職業化的實現，需要從國家審計職業化制度建設、機制建設、人才隊伍建設等方面設計國家審計職業化建設的具體路徑。具體路徑如圖3所示。

（一）國家審計職業化制度建設

（1）建立國家審計職業人才流動制度。國家審計職業人才流動制度包括準入與退出制度。職業準入制度和考試制度的建設，能夠使國家審計職業標準化。國家人力資源與社會保障部在2015年《職業分類大典》中，以規范的職業分類形式將其確定下來，規定并要求“凡是進入國家審計機關從事審計工作的所有人員既要具備一般公務員的資格，還要取得由審計署和人社部組織考試考核合格后頒發的審計職業資格證書。”因此，在充分借鑒國外審計隊伍職業化及我國法官隊伍職業化經驗的基礎上，國家應在全國范圍內建立完善審計職業準入制度規范審計人員選任程序，統一標準，從各方面提高審計人員職業準入。而退出機制能夠使那些除了身體、年齡等因素外，由于不具備更強綜合素質的審計人員及時退出審計隊伍，促使審計人員始終保持專業水平，在審計隊伍內部形成良性競爭的氛圍。

圖3 國家審計職業化建設的路徑設計圖

（2）建立審計職業后續培訓制度。如前所述，國家審計職業化的發展需要建立終身的常態化的審計職業培訓體系。該項工作可以通過成立國家審計行業協會來組織和實施。行業協會可以通過分析現有審計人員的素質狀況，有針對性地提出培訓計劃。審計機關應盡量創造條件，通過鼓勵審計人員參加一些職稱考試和學歷教育、開展審計專題培訓、審計業務經驗交流分享會以及在本單位內部實行崗位輪換等多種形式，提高審計人員的專業理論水平、實踐經驗和業務技能。同時，國家也可以成立專門的國家審計學院，參照國家會計學院的情況執行，提升審計人員的綜合素養和社會對審計專業及審計人員的認可度。

（3）完善國家審計人員考核制度。國家審計職業化也應建立相應的審計人員職業考核制度，在考核過程中應注重和實行績效考評制度，從德、能、勤、績四大方面進行考評。審計職業的考評重點應逐漸從公務員式的行政考核轉變為審計工作實績，并逐漸增加對專業能力、專業成果的重視，最終將考評主體規定為“考評委員會”（由內部和外部成員組成），凸顯考核評價的公正性。此外，在現有高級審計師、審計師的職稱考試、評審制度的基礎上增加審計專家等審計領軍人才的評審，強調凸顯審計隊伍中審計人才的專業技能與工作經驗。逐步建立全國統一的審計職業績效考評標準和職業標準。根據考評標準，對審計人員的工作績效進行單項或全面的記錄、考核和測定，確定職業等級的升降。根據不同的職業標準，分門別類地組織不同的審計職業考試，設置更全面且側重實務的考試內容，選拔真正適合其崗位的人才。

（二）國家審計職業化機制建設

（1）國家審計職業能力評估機制及評估體系。國家審計職業能力評估機制應將公務員式的行政考核轉變為審計工作實績的業務考核，增加對審計專業勝任能力、審計專業業務成果等內容，確保人員考核的公正性。與此同時，還需要建立一套基于一定審計理論的職業技能評價體系。在此體系的設計中綜合考慮審計人員的知識結構、邏輯思維能力、方式方法創新能力、與人溝通協調能力、項目的組織管理能力等指標。將其職業技能與職業評價標準相結合，對國家審計人員進行科學評估。逐步引導公務員身份的審計師逐步向職業化審計師轉變，凸顯國家審計的業務屬性，弱化其行政屬性，從職業發展角度激發國家審計人員的工作積極性和主動性。

（2）國家審計職業監督機制。國家審計職業監督機制要把內部監督和外部監督有機結合起來，在外部監督機構的壓力下，依靠內部的制度約束、人際約束實現國家審計職業監督機制其相應的功能。如可以組成一個由紀檢、監察和審計等部門成立的聯席會議機構，將辦公室設在審計機關內。這個機構類似于中央五部委經濟責任審計聯席會議辦公室。在可能的情況下，擴展現在的工作平臺，將一般財政、財務收支審計中難以解決的問題，納入此聯席會議一并考慮。目前，審計機關最需要的是部門之間的直接溝通，而不僅僅是文件的遞送。此外，考慮到目前部分協同問責的機構在審計機關人員問責方面存在延遲、推脫、擱置等現象，也可以由人大常委會設置審計聯絡員崗位，負責收集在審計工作報告中涉及到的被審計單位有關當事人的處理建議，然后以人大常委會轉發的名義，轉交給有關部門問責，同時，由聯絡員對問責的結果進行督辦。

（3）審計職業保障機制。審計職業保障機制是為了維護審計人員的職業利益，保障審計人員正常地從事審計活動，促進國家治理職能的發揮而建立的與國家審計職業相關的保護性措施。主要包括：職業權力與能力，職業身份與形象，職業待遇和職業安全等保障。因此，國家審計職業化過程中，應以專業技術人員的身份和形象將審計人員的能力、權力進行相應的匹配，保障相應的待遇和職業安全。比如，目前我國的審計職稱分為審計員、助理審計師、審計師、高級審計師和正高級審計師五個職稱序列。與之相對應，國家可以建立入門級、初級、中級、高級、正高級五個審計職業等級，建立審計職業等級制度，可以為審計領域的有識之士設定較高的奮斗目標，激勵審計人員不斷提高審計工作能力和工作水平，不斷晉升更高的等級。也可以根據審計業務實際需要，人盡其才，這樣也便于建立和完善國家審計職業能力評估體系。

（三）國家審計職業化人才隊伍建設國家審計人才隊伍大致可分為三類：國家審計專業人才、國家審計管理人才、國家審計領導人才。其中國家審計專業人才隊伍強調其審計業務的實戰能力；審計管理人才隊伍強調其綜合分析、統籌規劃和科學管理的能力；審計領導人才隊伍需要審計人員具有堅定的政治信念、敏銳的洞察力、清政廉潔，具有全局觀和前瞻性、組織和管理能力強。在國家審計專業化隊伍建設過程中，要進出有序，允許審計人才在這三支隊伍中合理流動。目前的國家審計人員準入主要是通過公務員考試進行選拔，這顯然不能充分體現國家審計職業化的要求。因此，應通過考試、考評、推薦等多種形式允許國家審計人事體制的適當松動，從企業、會計師事務所、高校、研究院所、行業協會等多個部門吸納優秀人才進入國家審計隊伍。當然，也應該建立審計人員退出機制，實現審計人才的有效流動，保障審計人才隊伍的科學化，促使審計人員不斷進取，在審計三支隊伍內外部形成良性的進出機制，激發審計人員工作的主觀能動性及創新能力。

*本文系陜西省自然科學基金“基于行政事業單位內部控制的審計機關績效評價”（項目編號：2014JQ2-7039）、西安工業大學2016年校長基金項目“技術高管團隊異質性、創新氛圍對企業創新績效的影響機理”（項目編號：XAGDXJJ16023）階段性研究成果。

［1］陳莉：《國家審計職業化特征分析》，《財會月刊》2009年第14期。

［2］羅惠玲：《對國家審計職業勝任能力的幾點思考》，《中國審計》2010年第3期。

［3］彭新林：《審計職業化思考》，《中國審計》2004年第12期。

［4］舒立志：《芻議國家審計隊伍職業化》，《審計月刊》2006年第10期。

［5］王魯平、李健、王菥茹：《國家審計職業化及管理對策》，《審計研究》2013年第2期。

［6］王中信：《論審計職業化——從特派辦看審計發展趨勢》，《中國審計》2003年第18期。

［7］武俊：《美國政府審計職業化歷程》，《審計研究》2000年第2期。

［8］謝華：《政府審計人員職業化管理的探討國家審計職業化特征分析》，《審計月刊》2009年第8期。

［9］江振春：《美國聯邦最高法院與法官助理制度》，《南京大學學報》2010年第2期。（編輯 周謙）