耕地占用稅征管面臨的問題及對策

李銳 李一帆

耕地占用稅征管面臨的問題及對策

李銳 李一帆

耕地占用稅是國家為了合理利用土地資源，加強土地管理和保護農用耕地，對占用耕地建房或者從事非農業建設的單位和個人，就其實際占用的耕地面積和規定稅額而征收的一種行為稅。由于耕地占用稅課稅對象、征管地域及機制等具有特殊性，其稅收征管也面臨著許多矛盾和問題。為此，筆者就耕地占用稅征管面臨的問題及解決的辦法談一點粗淺的看法。

一、目前耕地占用稅征管面臨的突出問題

問題一，耕地占用稅法規和制度的修訂相對滯后，導致稅收執行和強制手段乏力。

由于耕地占用稅政策出臺時間跨度較長、變化頻繁，政策不夠嚴謹，法規不夠完備，給基層征管工作帶來很多的困難。我國于1987年4月1日頒布《耕地占用稅暫行條例》并開始實施。雖說時間不算長，但隨著我國經濟社會的快速發展和經濟體制改革的不斷深入，加之工業化和城鎮化的快速推進，尤其是經過30多年的改革開放，我國的社會、經濟、體制等各方面都發生了深刻的變化，所有制形式、經濟成份以及經營方式等都趨于多元化，市場主體趨于多元化，面對錯綜復雜的經濟形勢，現行耕地占用稅制度和政策就顯得有些滯后，征管過程中也出現“執行難”的問題。比如，耕地占用稅的《暫行條例》《實施細則》和相關規定至今沒有修訂和完善。湖北省是2005年初將耕地占用稅移交由各級地稅機關征管，但《暫行條例》中的征收主體沒有及時變更。

問題二，土地（耕地）出讓中“稅費并存”財稅體制和現行土地管理制度，不利于耕地占用稅的征收。

第一，“稅費并存”的財稅體制對耕地占用稅征管產生一定的影響。目前，在市、縣級財政收入中土地收入還占有很大的份額，人們常說的“土地財政”。因此，在土地（耕地）征地過程中，還涉及到政府的土地出讓收入。一是征收征地補償費，包括土地補償、安置補償、青苗及地上附著物補償。二是征收土地出讓金。尤其是招商引資建設項目，地方政府給予一定的優惠政策，甚至將出讓金、契稅、耕地占用稅等作為優惠條件，或者采取返還土地出讓金、稅收等空轉的方式進行運作，來吸引外商投資。這種體制和因素，更加大了耕地占用稅征收的難度。

第二，土地儲備管理體制對耕地占用稅征管產生一定的影響。自2007年起，按照《土地儲備管理辦法》，各地設立了國有土地儲備中心（有些地方以“城投公司”為代表），專項從事土地收購儲備職能，通過收回、收購、置換和征收等方式進行土地儲備，并具體進行依法取得土地、前期開發、儲存以備供應土地等行為。自2009年起，國土資源部門要求進行凈地整治整理，出讓中的宗地達到“三通一平”或“七通一平”的凈地后方可出讓。然而，納稅行為的發生是在土地儲備時還是在土地實際占用發生后？也就是說土地儲備中心（或城投公司）是否是耕地占用稅的實際納稅人？實際操作過程中難以界定，從而導致稅收征收過程中“執行難”的問題。

問題三，耕地占用稅征管基礎相對薄弱。

在現有的稅種中，耕地占用稅有別于流轉稅（增值稅）、所得稅，它沒有穩定的稅基和稅源。由于耕地占用稅屬于行為稅，稅源極不固定，只有發生了占用耕地的行為后予以一次性征收。且納稅主體具有不確定性和廣泛性，稅源不具有連續性，從而導致基礎征管資料沒有可比性。加上在一些地方，耕地占用稅征管中行政性干預較多，稅收執法行為不夠規范，甚至一定程度上依賴于地方政府采取的行政手段來完成，征管工作隨意性大，有的地方還擅自出臺稅收優惠政策，征管中“協調入庫”的成份過大。基層財政、國土部門與稅務機關的協調配合不力，信息溝通機制不完善，稅收征管涉稅信息共享機制不健全，耕地占用的涉稅信息交換不及時、不全面、不準確，導致稅務機關耕地占用稅稅源底子不清晰、征管資料不齊全。

問題四，在土地申報審批中出現未批先占或先建及非法用地的行為，導致耕地占用稅征管難。

由于占地行為有部分未取得批準手續或占用手續不及時，或者存在非法占用，導致實際占地面積無法準確核定確認，因此計稅依據不足，耕地占用稅款難以及時入庫。同時，未經批準占用耕地屬于違反稅法之外的其他法律行為，這一行為能否追繳耕地占用稅及滯納金？雖然《耕地占用稅管理規程（試行）》（以下簡稱《規程》）第三十七條明確由主管地稅機關根據實際占地情況核定征收，但稅務機關必定不是審批機關，而計稅依據最終是以審批的占用面積為準。可想而知，對于“未批先征”征收機關處于征與不征兩難境地。

問題五，耕地占用稅減免稅政策存在不適應性。

減免稅政策一成不變，時長偏離設計初衷，削弱了稅收的調控作用。比如，《暫行條例》規定鐵路、機場跑道和停機坪、水利工程及公路等減征或免征耕地占用稅。但時下，市場經濟呈現經營主體多元化、投資主體多元化，那么，投資、運營主體不完全是政府行為，大多是企業或個人行為。又如，學校、醫院、幼兒園、養老院等社會福利機構占地，不完全是非營業性的公益事業用地，多數是商業性、營利性的項目建設，若對這些項目占地不征或少征耕地占用稅，稅收的政策導向出現偏差。同時，耕地占用稅的減免稅優惠過多，在實際征管過程中，也會導致應稅行為和非稅行為的甄別比較困難。

二、破解耕地占用稅征管難的對策建議

對策一，盡快修訂和完善耕地占用稅適用法律法規。

從法律文本上看，《稅收征管法》第九十條規定，耕地占用稅、契稅、農業稅、牧業稅征收管理的具體辦法,由國務院另行制定。但農業稅和牧業稅早已停征，各地又將耕地占用稅和契稅交由地方稅務機關征收。這就出現了稅收法律“文本”的遺漏，或者說是修訂滯后。后來，2008年1月1日施行的《耕地占用稅暫行條例》第十五條明確，耕地占用稅的征收管理，依照《稅收征管法》和本條例有關規定執行。但又出現了“下位法更明上位法”的問題。雖然，新的《耕地占用稅暫行條例》第十二條規定，耕地占用稅由地方稅務機關負責征收，重新明確界定了征收主體。2016年1月，《規程》又明確界定耕地占用稅依法由地稅機關負責征收管理。但是，還是存在法律界定上的缺陷。考慮到自《暫行條例》實施以來，有近30年沒有修改過。因此，要盡快修訂和完善耕地占用稅法律法規，同時加快耕地占用稅立法，將《暫行條例》上升為《耕地占用稅法》，提升耕地占用稅法律層級，為加強耕地占用稅征管提供法律保障，并將耕地占用稅納入《稅收征管法》涵蓋范疇，以增強稅收執法的剛性。

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對策二，完善“稅費并存”的財稅體制，改變市縣“土地財政”狀況，將耕地占用稅不以“稅收指標”來衡量，而以“調控手段”來權衡。

萬物土中生，土地（耕地）是我國最為寶貴的一種稀缺資源，關系十幾億人的吃飯大事。“十分珍惜和合理利用每寸土地，切實保護耕地”又是我國的基本國策。國家征收耕地占用稅的目的是保護耕地，引導土地資源的合理利用。也就是說，“寓禁于征，寓征于禁。”我國的土地（耕地）資源是有限的，占用行為不會是無限制的。從長遠考慮和發展趨勢上看，占用土地（耕地）會逐步收緊或停止。換句話說，耕地占用稅稅源會逐漸減少或沒有。可以假設，假如未來我們把耕地占用稅的“蛋糕”逐步做大，那么土地（耕地）就會“吞沒”越多，這樣的結果如何？因此，不能把耕地占用稅作為“土地財政”的穩定收入來源，但要把耕地占用稅作為重要調控手段，收費（或基金）合并轉換成稅負，真正實現以稅控地、節地，抑制減少占用土地（耕地）的行為。

對策三，耕地占用稅減免稅政策應適時調整和完善。

首先，要規范清理耕地占用稅具體政策規定。由于耕地占用稅政策解釋、政策執行、減免稅管理等比較復雜、零碎，不系統，不規范，因此要對耕地占用稅政策規定進行全面清理，該廢止的廢止，保留的重新界定，對超越權限減免或者采取變通方式處理的以及與稅法相抵觸的地方性政策等一律停止執行，規范耕地占用稅政策口徑。其次，要盡可能減少耕地占用稅的減免稅優惠。因為減免稅優惠設置過寬過多，與征稅的初衷和稅種的作用相背離，削減了耕地占用稅的特殊調節功能。

對策四，完善耕地占用稅的部門協作機制和征收管理辦法。

按照《規程》要求，各級地稅機關與土地管理部門要建立部門協作機制，定期開展耕地占用稅涉稅信息交換，建立健全“先稅后證”源頭控管模式，利用“以地控稅、以稅節地”管理模式和土地管理部門的“地理信息管理系統（GIS）”，探索對未經批準占地的聯合執法工作機制，實現部門間協作管理的“無縫對接”。一是對耕地占用稅實行源泉控管辦法，即按照“先稅后證”的要求，土地管理部門嚴把耕地發證關，做到先納稅后辦證，堵塞其稅收的流失，理順和規范耕地占用稅征收管理秩序。減少政府或部門的行政干預，確保稅收應收盡收。二是對耕地占用稅稅源進行動態跟蹤監控。未經批準占用耕地的，以實際用地人為納稅人。尤其是對未批先占耕地和臨時占用耕地的情況，農用地批轉情況、用地申請單位情況、項目實際開工時間、資金到位情況等諸多關鍵信息，摸清批準用地時間、納稅人、區域分布、占地面積等情況，準確把握耕地占用稅稅源動態。三是對招商引資項目、重點工程建設等實行項目管理。及時掌握項目工程建設的招投標、資金、用地等情況，加強耕地占用稅風險預警管理。

對策五，加快信息網絡建設，建立涉稅信息交換平臺，打通稅務、土管等部門信息“直通道”。

目前，各級地稅部門與土管部門信息還不對等，交換不及時。因此，要求各級地稅、土管部門要加快信息網絡建設，構建部門間信息共享、協助控管征收的網絡監控體系，地稅機關及時獲取土地占用、使用信息，及時跟蹤監控，土管部門及時獲取征稅信息、減免稅和不征稅信息等，真正實現部門間涉稅信息互通、互換、共享、共用，為耕地占用稅征管提供信息技術支撐。