能不能對沒有采砂許可證的納稅人征稅

向方德

能不能對沒有采砂許可證的納稅人征稅

向方德

2016年7月，某市政協到基層調研稅源建設情況，不少鄉鎮反映采砂行業的稅收沒有得到很好的管理。

稅務部門收到政協信息反饋后，對采砂行業進行了深入調查。一是該市砂石資源豐富。該市大部分鄉鎮的主要河道中匯集了大量的砂石資源，“一次洪水一河砂”，開采十分方便。二是砂石需求量大，隨著房地產業發展、城鄉基礎設施加快以及大量農民建房，形成龐大的砂石需求。三是開采量大，不少采砂廠采用機械化作業，雇工達幾十人，達到了一定規模。四是稅收繳納少，除了已取得采砂許可的采砂廠繳納少量稅收外，大多數采砂廠游離在稅收管理之外。五是大多數采砂廠沒有取得采砂許可證。

稅務部門還了解到，主管河道采砂的水務部門從河道安全、水土保持、防洪等方面考慮，按照上級要求，對采砂廠實行總量控制、限制生產的辦法，全市只對幾家采砂廠核發了采砂許可證。水務部門由于當地市場需要、執法困難等因素，對無許可證的采砂廠沒能全面禁止。水務部門對無許可證的采砂廠大多采取責令停產的行政處理，一段時間過后，無證采砂廠又恢復了正常生產。

在討論是否對采砂廠開展稅收專項檢查時，有不少同志提出異議，他們認為對沒有取得采砂許可證的采砂廠（以下簡稱無證開采）征稅，還存在諸多障礙和不利因素，應慎重對待。這些同志的主要觀點是：

一種認為無證開采是違法行為。

《中華人民共和國水法》第三十九條規定：“國家實行河道采砂許可制度”。《中華人民共和國河道管理條例》第二十五條第（一）項規定：“在河道管理范圍內采砂、取土、淘金、棄置砂石或者淤泥，必須報經河道主管機關批準”；第四十四條第（四）項規定，“未經批準或者不按照河道主管機關的規定在河道管理范圍內采砂、取土、淘金、棄置砂石或者淤泥、爆破、鉆探、挖筑魚塘的”，由縣級以上地方人民政府河道主管機關除責令其糾正違法行為、采取補救措施，可以并處警告、罰款、沒收非法所得；構成犯罪的，依法追究刑事責任。

由此可見，沒有取得采砂許可證的采砂行為，是違反《中華人民共和國水法》等法律、法規的行為，是明顯的違法行為。

二種認為稅務部門不能對違法行為征稅。

不少同志認為，無證開采既然是違法行為，稅務部門就不能對違法行為征稅，如果對其征稅，就變相承認了無證開采行為的合法性，其行為就應該受到法律保護。

有同志舉出“契稅”的例子來說明這一點。“為滿足農村地區購房者繳納契稅后要求對房產交易合法性進行確認的需要”，國家稅務總局發出了《關于統一“契證”格式的通知》（國稅發［1998］70號），對契證做出具體規定。因為契稅有保護房屋交易合法性的作用，長期以來納稅人都非常自覺向政府申報納稅，請求發給契證，歷來都有“地憑文契官憑印”的說法。

對無證開采的采砂廠征稅，如果采砂廠對稅務機關提出，他們交稅后采砂是不是就合法了，就能受到法律保護？交稅后有關部門是不是就應該發給采砂許可證？這些問題，稅務機關怎么答復？可以預想，在稅務機關不能作出答復的情況下，無證采砂廠認為交了稅后還是違法開采，他們很可能拒絕配合稅務機關工作。

還有同志提到，稅務機關如果對無證開采這樣的違法行為征稅，是不是也可以對販毒那樣的違法行為征稅呢？

三種認為對無證開采征稅，影響了其他部門執法。

無證開采，是水務部門取締和打擊的對象。雖然現實中無證開采現象大量存在，但水務部門并不會也不能放棄該行為的查處，水務部門隨時都有打擊無證開采的可能。如果稅務部門對無證開采征稅，隨后水務部門對無證開采進行查處，這樣形成一方在征稅、另一方在查處的局面。稅務部門和水務部門都是國家的行政管理部門，在對同一行為的處理上，應該緊密配合、目標一致，如果一個在收（稅），一個在關（停），容易讓人認為兩個部門各行其是，容易引起行政相對人地抵觸，另外對各自的部門形象也極其不利。

四種認為對無證開采征稅，可能引發行政爭議。

由于無證開采本身就是違法行為，再加上采砂廠位置分散、自然開采者居多，多是現金交易，征管難度大，稅務部門征稅必須采取多種有效措施才可能收到效果，如果這期間又遇上水務部門整治無證開采，稅務部門在征稅過程中，行政相對人容易與稅務部門發生沖突，很可能發生稅務行政復議、稅務行政訴訟和其他行為。從稅務行政效率角度來說，稅收收益不多，行政支出過大，是不可取的。

筆者認為，應該對無證開采這類違法行為征稅。

第一，無證開采的納稅人實施了稅法規定的應稅行為。

按現行稅法規定，采砂廠開采砂石屬于增值稅、資源稅、所得稅、城建稅、教育費附加、印花稅等稅（費）種的征收范圍，應該繳納這些稅（費）。現以資源稅為例，我國《資源稅暫行條例》第一條規定，“在中華人民共和國領域及管轄海域開采本條例規定的礦產品或者生產鹽的單位和個人，為資源稅的納稅人，應當依照本條例繳納資源稅”，“砂石”屬于《資源稅稅目稅率表》中的“其他非金屬礦原礦”。《財政部、國家稅務總局關于全面推進資源稅改革的通知》（財稅［2016］53號）規定，“對經營分散、多為現金交易且難以控管的粘土、砂石，按照便利征管原則，仍實行從量定額計征”，這再次具體說明，砂石是資源稅的征稅項目。無證開采砂石，屬于資源稅的征收范圍，應依法繳納資源稅。

第二，應稅行為本身是否合法不是征稅的前置條件。

征稅是不是以行政相對人的行為合法為前提，稅法對此沒有明確規定。一般認為“稅收法定原則”，僅包括稅種法定、稅收要素法定、程序法定三方面，不包括行政相對人行為本身是否合法。如果認為征稅前提是行政相對人的行為必須合法，那么《中華人民共和國資源稅暫行條例》就應修改為，“在中華人民共和國領域及管轄海域合法開采本條例規定的礦產品或者生產鹽的單位和個人，為資源稅的納稅人”。只有這樣規定后，無證開采才能排除在稅收管理之外。

眾所周知，無照經營是違反國家法律法規的行為，一般由工商行政管理部門按照《無照經營查處取締辦法》進行取締。對無照經營是否進行稅務管理呢？《國家稅務總局關于進一步完善稅務登記管理有關問題的公告》（總局公告2011年第21號）中規定，“從事生產、經營的納稅人，應辦而未辦工商營業執照，或不需辦理工商營業執照而需經有關部門批準設立但未經有關部門批準的（簡稱無照戶納稅人），應當自納稅義務發生之日起30日內申報辦理稅務登記”。稅務總局的規定著重表明，無照經營雖然是違法行為，但必須納入稅務管理，履行納稅義務。

第三，對無證開采征稅并不意味著違法行為合法化。

長期以來，不少人習慣地認為“合法就征稅，征稅即合法”，隨著時代發展和法治建設推進，這種認識是不全面的，或者說是不準確的。誠然，契稅曾在一定的歷史時期“是房屋合法交易的確認”，發揮了一定的保障產權作用，但是隨著《物權法》、《房屋登記辦法》、《不動產登記暫行條例》等法律、法規的先后實施，契稅已經沒有了保障交易合法的功能，現行法律規定只有辦理了不動產登記，才能確認不動產物權歸屬。

稅務機關征稅與相關部門確認該行為是否合法，是“橋歸橋、路歸路”的關系，征稅并不意味著“確認該行為合法”。如，未經批準占用耕地的行為應該繳納耕地占用稅，《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例實施細則》第四條第二款規定，“未經批準占用耕地的，納稅人為實際用地人”，第三十一條第二款規定，“未經批準占用耕地的，耕地占用稅納稅義務發生時間為納稅人實際占用耕地的當天”。大多人都知道，未經批準占用耕地是違反《中華人民共和國土地管理法》等法律、法規的，納稅人未經批準占用耕地繳納耕地占用稅，并不改變納稅人違反《中華人民共和國土地管理法》等法律法規的性質，其占地行為仍然是違法行為，仍然要受到國土資源管理部門地查處。

第四，對無證開采征稅并不代表對所有違法行為征稅。

無證開采與販毒等行為不能相提并論，雖然二者都是違法行為，但對社會的危害程度不同。限制開采砂石不具有地域上的普遍性、時間上的長期性，在不同地方、不同時期，國家對河道開采砂石并不都是禁止或限制的，而販毒等違法行為無論在我國什么地方、無論在什么時候都是絕對禁止的，絕沒有允許市場交易的可能。開采砂石，除了可能對河道安全、地理環境等方面造成潛在危險外，其交易結果并不像毒品那樣對國家利益、對人民生命財產造成嚴重危害。國家限制的是開采砂石的行為，并不是限制砂石的使用，任何單位、個人購買無證開采的砂石并不違法，而任何人購買毒品，無論是持有、轉賣、吸食都是違法的。稅務機關對違法行為征稅，不能一概而論，要區別對待。

第五，對無證開采行為征稅并不影響其他部門執法。

稅務部門是對已實現的收入、已實施的行為、已擁有的財產征稅，并不是對納稅人未來的行為征稅。稅務機關對無證開采征稅，是對納稅人前期已發生的開采行為征稅，如資源稅，就是對納稅人已開采并銷售的砂石數量征稅。納稅人如果繼續無證開采，稅務機關就需要繼續對納稅人征稅，如果納稅人被水務部門作出責令停產等行政處理，因納稅人沒有生產，自然就不會對納稅人繼續征稅。

稅務部門對無證開采征稅和水務部門行政管理職責并不沖突。稅務部門和水務部門按照國家規定，承擔各自具體的行政管理職責。對采砂行業的許可認定、違法處理是水務部門的職責，對采砂行業的稅收管理是稅務部門的職責，兩個部門各司其職、各負其責。

稅務機關征稅與水務部門的行政處罰并不矛盾。《稅收征管法》第六十四條第二款規定，“納稅人不進行納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款”；第四十五條第二款規定，“納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優先于罰款、沒收違法所得”。所以，稅務機關對無證開采征稅，并不影響水務部門對無證開采行為進行處罰，或者說水務部門對無證開采進行處罰，從法律角度來說也不影響稅務機關對納稅人欠稅的追繳。

第六，對無證開采征稅是公平稅收的需要。

稅務機關不對采砂行業征稅，是對其他行業的納稅人不公平，稅務機關不對無證開采的采砂廠征稅，是對有許可證的采砂廠不公平。稅務機關不對無證開采征稅，容易讓有證開采的納稅人產生消極的法律意識，既然沒有采砂許可證也可以開采砂石，也可以不交稅，也很少受到行政處罰，久而久之，他們也會效仿無證開采者。市場經濟是法治經濟，稅務機關應該創造公平的稅收環境，讓納稅人在同一起跑線上競爭，同時加強稅收征管，保證稅法實施，保障國家稅收也是稅務部門不可推卸的責任。

中共中央十八屆四中全會通過的《關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》中指出：“必須弘揚社會主義法治精神，建設社會主義法治文化，增強全社會厲行法治的積極性和主動性，形成守法光榮、違法可恥的社會氛圍，使全體人民都成為社會主義法治的忠實崇尚者、自覺遵守者、堅定捍衛者。”因此，從法治建設角度來說，稅務機關也要加強對無證開采的稅收管理，努力營造依法納稅光榮的社會風尚，不能產生守法者吃虧、違法者獲利的“劣幣驅逐良幣”現象。

綜上所述，筆者堅持對違法行為依法征稅的觀點，對無證開采這類違法行為必須征稅，而對販毒等國家絕對禁止的違法行為則不予征稅。

開心一刻

◇小侄子遞給我一張火鍋店印的50元的抵用券問我：“小叔，你看這個能買東西嗎？”我假裝很認真的說：“能啊！樓下超市就能用。”然后他小手一揮說到：“那你拿去給我買點零食，剩下的你買包煙吧！”

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◇吃飯，三歲半的外甥女霸占了整瓶可樂，親戚故意逗她：“月月，可樂給我喝點吧！”外甥女嘟著小嘴，一本正經地說：“可樂又喝不飽，你這么大人就不要跟小孩搶了，還是多吃點飯飯吧！”

◇閨女一本正經地跟我說：“爸爸，千萬不能把錢存到銀行里啊，存進去錢就沒了！”我問她為什么呢？她說：“我每年過年的壓歲錢，媽媽都說給我存到銀行里了，結果都沒了！”我說：“閨女，你說得對，你爸我的工資也被你媽存到銀行里，也沒了！”