中俄財會制度趨同性研究

尤春明　李月秋

摘要：基于中國和俄羅斯的歷史文獻，通過綜合分析的方法對影響中俄財務(wù)制度建設(shè)的因素進行歸納總結(jié)，找到影響中俄財務(wù)制度主要因素，并通過對各種因素的深入分析研究，找到中俄財務(wù)制度發(fā)展的趨勢，最終對中俄財務(wù)制度的趨同性做出論斷。為政府制定財務(wù)制度提供決策依據(jù)，為促進中俄經(jīng)貿(mào)交流提供決策支持。

關(guān)鍵詞：中俄會計；制度；趨勢

一、國內(nèi)外相關(guān)研究的學術(shù)史梳理及研究動態(tài)

（一）國內(nèi)相關(guān)研究的學術(shù)史梳理和研究動態(tài)

國內(nèi)學者在研究中俄財會發(fā)展中主要分以下幾種觀點。

1.中俄會計存在一定的差異

周曉蘇《中俄會計制度比較及其啟示》（2001）認為中俄在會計法的立法主體和責任上以及誰承擔會計信息造假責任的認定上存在一定的不同。其他學者如卜海濤（2001）《中俄會計制度比較》、梁金龍（2010）《中俄會計準則之比較研究》、劉沃夫（2012）《中俄會計制度比較研究》等分別從不同角度探討兩國之間會計發(fā)展的不同，有的學者研究的比較具體，從具體報表項目分析兩國會計處理的差異。有的學者研究的比較宏觀，從準則制定程序上介紹兩國財會制度發(fā)展的不同。

2.中俄會計的發(fā)展受國家內(nèi)部環(huán)境影響

付磊（2012）《企業(yè)制度演變與會計發(fā)展》認為企業(yè)的發(fā)展水平對財會制度的演進起到推動作用，李艷萍（2007）《會計環(huán)境對我國會計發(fā)展的影響》認為中國會計的發(fā)展水平隨社會經(jīng)濟發(fā)展而發(fā)展，其他作者如趙靜（2012）《淺析會計環(huán)境對會計發(fā)展的影響》、保紅珊（2003）《俄羅斯會計國際化進程及其剖析》、楊曉玲（2007）《俄羅斯會計研究——兼論對我國會計國際協(xié)調(diào)的啟示與策略選擇》、王遂昆（2013）《古老貴族氣息與現(xiàn)代激變中的俄羅斯會計一二十世紀俄羅斯會計研究述評》、耿海利（2014）《俄羅斯社會文化對會計影響研究》等分別從經(jīng)濟環(huán)境、政治環(huán)境、法律環(huán)境、社會文化對中俄會計發(fā)展背后的原因進行研究。

3.中國和俄羅斯的會計發(fā)展受到國際化潮流影響

很多學者將國際化作為中俄兩國會計發(fā)展的動因進行分析，諸如李芬（2006）《我國會計國際化策略研究》、劉長青（2008）《會計國際化之國家利益研究》、劉錦霞（2012）《中國會計國際化三維結(jié)構(gòu)研究》、張海君（2014）《俄羅斯會計國際化改革適應性思考》、朱娜（2014）《國際會計準則與我國會計準則差異分析》這些學者認為國際化發(fā)展促使財會制度改革，他們分別對俄羅斯和中國的財會制度的國際化適應性進行了研究。

從國內(nèi)學者對中俄會計的研究中可以看出，一部分學者僅僅對比了兩國之間的財會制度的差異，卻很少對引起財會制度不同的原因進行深入分析，也沒有對差異的歷史過程進行梳理，更沒有對差異未來的走勢進行探討。

（二）國外相關(guān)研究的學術(shù)史梳理和研究動態(tài)

國外學者中對于中俄財會制度發(fā)展方面研究不多，很多學者對于俄羅斯財會的發(fā)展趨勢進行了多方面的研究。形成的觀點如下。

1.財會系統(tǒng)外在環(huán)境的變化會引起會計本身的變化

Alan Combs Martin Samy，Anastasia Myachina2013《Cultural impact on the hannonisation of Russian Accounting Standards with the International Financial Reporting Standards：A practitioner's perspective》談到集權(quán)主義有助于俄羅斯會計的良性發(fā)展。Anatoli L.Bourmistrov，F(xiàn)rode MeUemvikl999《Russian local governmental reforms：autonomy for accounting development？》以列寧格勒州為例，描述當俄羅斯權(quán)力下放地方后，當中央會計制度發(fā)生變化后，地方會計準則不能快速反應。

2.當前財會制度演化的趨勢是國際化

R·B·索科洛夫（1990）《會計發(fā)展史》認為俄羅斯會計發(fā)展的趨勢某些領(lǐng)域已經(jīng)達到了世界水平。（美）麥基、（俄）普雷布拉金斯卡亞（2011）《東歐和亞洲的會計和財務(wù)體系改革》研究了俄羅斯會計改革的動力和前進的方向，認為國際化是主流。Oksana Kim 2013《Russian Accounting System：Value Relevance of Reported Information and the IFRS Adoption Perspective》以俄羅斯一家公司為例，當其在倫敦上市后，作者對比公司采用國際準則后提供的會計信息與原來俄羅斯報表提供的財務(wù)信息，指出俄羅斯應該進行會計改革實現(xiàn)更多的信息披露。

從對國外學者的研究中可以看出，在研究俄羅斯財會制度發(fā)展方向上基本都認可國際化趨勢，但沒有深入分析背后因素，個別學者從集權(quán)，經(jīng)濟等方面做了一些分析，但對于這些因素對會計發(fā)展影響的強弱的研究并沒有涉獵，也沒有從因果關(guān)系中對將來俄羅斯會計走向進行探討。

二、對影響中國近代財會制度發(fā)展的因素分析

本部分主要對中國經(jīng)濟形態(tài)、經(jīng)濟政策、政治形態(tài)、財會制度的發(fā)展歷史進行綜合分析。

第一階段1949-1952年，經(jīng)濟形態(tài)上表現(xiàn)為經(jīng)濟基礎(chǔ)薄弱，農(nóng)民迫切需求土地私有，工商業(yè)初步發(fā)展。經(jīng)濟政策表現(xiàn)為建國初廢除封建土地制度，國家保護工商業(yè)的多種經(jīng)濟并存經(jīng)濟體制，計劃與市場并存的經(jīng)濟制度。政治形態(tài)表現(xiàn)為適度集權(quán)的形式。財會制度建設(shè)表現(xiàn)為1950年中央人民政府通過了《中央金庫條例》和《關(guān)于統(tǒng)一國家財政經(jīng)濟的決定》。

第二階段1953-1956年，經(jīng)濟形態(tài)上農(nóng)業(yè)初步發(fā)展，農(nóng)民積極性較高，整體經(jīng)濟表現(xiàn)較好，經(jīng)濟的發(fā)展內(nèi)在需要國家適度宏觀調(diào)控。經(jīng)濟政策表現(xiàn)為向蘇聯(lián)學習，計劃與市場結(jié)合的經(jīng)濟體制迅速變?yōu)楦叨燃械挠媱澖?jīng)濟。政治形態(tài)上表現(xiàn)為高度集權(quán)，個體經(jīng)濟自由度幾乎沒有。財會制度向蘇聯(lián)學習，補充了很多財會制度。

第三階段1957-1976年，經(jīng)濟形態(tài)表現(xiàn)為經(jīng)濟水平下滑，農(nóng)民希望有自己的土地耕種，迫切需求多樣化市場交易。經(jīng)濟政策擺脫蘇聯(lián)模式，大躍進，制定的經(jīng)濟目標不符合實際。政治形態(tài)表現(xiàn)為較高集權(quán)，個人崇拜風行。財會制度建設(shè)由于失去管理和控制而停滯不前。

第四階段1977-1991年，經(jīng)濟形態(tài)表現(xiàn)為經(jīng)濟實體需求自由發(fā)展。經(jīng)濟政策由原來的集權(quán)轉(zhuǎn)變?yōu)檫m度的放權(quán)。政治上表現(xiàn)為由原來的高度集權(quán)轉(zhuǎn)變?yōu)楸容^寬松的政治環(huán)境。財會制度建設(shè)得到發(fā)展，出臺了《會計法》《中外合營企業(yè)會計制度》。

第五階段1992-2005年，經(jīng)濟形態(tài)表現(xiàn)為涌現(xiàn)了很多的企業(yè)，股份公司，他們迫切需要有效的會計信息披露。2001中國加入WTO，與世界經(jīng)濟融為一體。經(jīng)濟政策表現(xiàn)為建設(shè)社會主義市場經(jīng)濟。政治形態(tài)以經(jīng)濟建設(shè)為中心，實施改革開放，適度宏觀調(diào)控。財會制度方面，在1993年實施“兩則兩制”。

第六階段2006年以來，中國經(jīng)濟進一步發(fā)展，中外相互投資越來越深入，迫切需求更加開放有序的市場。經(jīng)濟政策逐步放寬。政治形態(tài)表現(xiàn)為由管理向服務(wù)的轉(zhuǎn)變，審批權(quán)減少。財會制度適應市場需求，于2006年公布新準則，與國際會計進一步趨同。2014年對部分準則修訂適應經(jīng)濟發(fā)展內(nèi)在需求，同時向國際會計準則更進一步。

三、對影響俄羅斯近代財會發(fā)展的因素分析

本部分主要對俄羅斯經(jīng)濟形態(tài)、經(jīng)濟政策、政治形態(tài)、財會制度的發(fā)展歷史進行綜合分析。

第一階段斯大林時期（1922-1953年），經(jīng)濟形態(tài)由于二戰(zhàn)過后百廢待興，尤其農(nóng)業(yè)經(jīng)濟期待復蘇。經(jīng)濟政策農(nóng)業(yè)經(jīng)濟讓位于工業(yè)經(jīng)濟，工業(yè)經(jīng)濟最后變成軍工，高度集中的計劃經(jīng)濟在政治形態(tài)上表現(xiàn)為高度集權(quán)。

第二階段赫魯曉夫時期（1953-1964年）經(jīng)濟形態(tài)依然是農(nóng)業(yè)的迫切發(fā)展，工業(yè)產(chǎn)品數(shù)量少。經(jīng)濟政策表現(xiàn)為對農(nóng)村經(jīng)濟進行改革，對工業(yè)由原來中央集權(quán)逐步放權(quán)，后期出現(xiàn)趕超英美等過激政策。

第三階段戈爾巴喬夫、葉利欽時期（1985-1999年），經(jīng)濟形態(tài)表現(xiàn)為經(jīng)濟持續(xù)低下，人民渴望富裕。經(jīng)濟政策推行自由經(jīng)濟，向西方學習，將利潤上繳改為征收稅款對企業(yè)進行管理，過度放權(quán)導致金融寡頭出現(xiàn)。政治形態(tài)由于政府過度放權(quán)以致蘇聯(lián)解體，葉利欽領(lǐng)導的俄羅斯名義推行自由實質(zhì)是集權(quán)政治、寡頭政治。財會制度建設(shè)開始與西方觀念交流接觸，開始出現(xiàn)會計報表，功能由原來的簡單維護國有資產(chǎn)功能向維護國家稅收轉(zhuǎn)變。

第四階段普京時期，經(jīng)濟形態(tài)從一開始低迷、人民經(jīng)濟生活困苦逐漸復蘇，經(jīng)濟支柱產(chǎn)業(yè)比較單一。經(jīng)濟政策表現(xiàn)為有國家宏觀調(diào)控的市場經(jīng)濟體制，逐步開放市場，市場經(jīng)濟秩序逐漸穩(wěn)定。政治形態(tài)表現(xiàn)為集權(quán)為主、適度放權(quán)。財務(wù)制度發(fā)展速度較快，從2001年起放棄本國專家制定財務(wù)制度方式，聘請歐洲專家制定15條會計準則，這些準則與國際基本趨同，但俄羅斯會計完全與國際化趨同的時間尚早。

四、各個因素之間的關(guān)系

對圖示解釋如下：從兩國歷史看三個因素的發(fā)展脈絡(luò)可以得出。

一是政治形態(tài)的集權(quán)程度決定經(jīng)濟政策與財務(wù)制度的緊密程度，政治越是集權(quán)財務(wù)制度的變化與經(jīng)濟政策的變化節(jié)奏越是一致。

二是政治形態(tài)對財務(wù)制度的關(guān)注程度決定了財務(wù)制度是否會發(fā)生變更。如果關(guān)注程度不夠，即使有新的經(jīng)濟政策，財務(wù)制度的也不會有相應變更。

三是政府制定的經(jīng)濟政策的好壞取決于能否適應當前的經(jīng)濟形態(tài)，過于激進或者過于保守，都不利于經(jīng)濟形態(tài)發(fā)展，最終都會被逐步扭轉(zhuǎn)。

五、影響財會制度發(fā)展的關(guān)鍵因素

通過以上分析可以看出影響財務(wù)制度的最終決定因素是經(jīng)濟形態(tài)。財務(wù)制度建設(shè)與經(jīng)濟形態(tài)變化的步調(diào)不會完全一致，至于是偏左還是偏右既取決于政治形態(tài)的集權(quán)程度和關(guān)注程度，也取決于經(jīng)濟政策的制定。

六、對中俄財會制度建設(shè)發(fā)展進度及方向進行分析

由第三點可以看出，由于俄羅斯當前政治形態(tài)同中國相比集權(quán)更重，所以只要俄羅斯政府在經(jīng)濟政策改革中注重財會制度的改革，其財會制度的變革應該比中國要快，但由于其經(jīng)濟形態(tài)尚不如中國現(xiàn)在市場經(jīng)濟環(huán)境這樣成熟，所以其財會制度不會和中國一致。

由于俄羅斯經(jīng)濟形態(tài)也將向市場化，國際化發(fā)展，隨著經(jīng)濟發(fā)展程度的提高，最終會導致財會制度與中國趨同。從歷史發(fā)展看當兩國政治互動時，往往伴隨著財會制度相互趨同程度高，當兩國關(guān)系冷淡時，財會制度的趨同性就不強。兩國政治緊密與否取決于各國自身經(jīng)濟形態(tài)發(fā)展需求，可以看出，由于最近俄羅斯關(guān)注中東發(fā)展和中國政府開展“一帶一路”建設(shè)，兩國之間的戰(zhàn)略伙伴關(guān)系會更加緊密。

七、對中國財會制度建設(shè)的建議

一是推動財會制度改革需要掌握好節(jié)奏，與經(jīng)濟形態(tài)適應，既要改革又不能操之過急。

二是在經(jīng)濟全球化，一體化的新經(jīng)濟常態(tài)下，財務(wù)制度的改革應走國際化道路。

三是加強與俄羅斯的制度建設(shè)交流，隨著亞投行成立，投融資環(huán)境走向更為緊密的全球化，這都為兩國經(jīng)濟發(fā)展提供契機，強化財會制度交流，有利于減少資金流動的制度障礙。

[責任編輯：王旸]