新準則下職工福利費和非貨幣性福利的會計核算

鄭丹華

中圖分類號：F270 文獻標識碼：A

內容摘要：非貨幣性福利和職工福利費都歸屬于職工薪酬，也是企業實際工作中比較常見的業務，本文根據2014年新修訂的《企業會計準則第9號——職工薪酬》、增值稅暫行條例以及財企[2009]242號對職工福利費和非貨幣性福利的具體內容和會計核算進行了研究和探討。

關鍵詞：職工福利費 非貨幣性福利 會計核算

財政部于2014年頒布《企業會計準則第9號——職工薪酬》（以下簡稱新準則），新準則規范了職工薪酬的確認、計量和相關信息的披露。根據新準則，職工薪酬包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其它長期職工福利。但是實務中有關非貨幣性福利與職工福利費等涉及企業和員工切身利益的會計核算仍存在不同的處理意見和方法，爭議頗多，備受關注。本文將對職工福利費和非貨幣性福利的內容和會計核算進行探討。

職工福利費與非貨幣性福利的內容

財企[2009]242號對企業職工福利費的內容和范圍做了相關規定，即職工福利費指企業為職工提供的除職工工資、獎金、津貼、納入工資總額管理的補貼、職工教育經費、社會保險費和補充養老保險費（年金）、補充醫療保險費及住房公積金以外的福利待遇支出，包括發放給職工或為職工支付的以下各項現金補貼和非貨幣性集體福利。其中企業為職工提供的交通、住房、通訊待遇，已經按月按標準發放或支付的住房補貼、交通補貼或者車改補貼、通訊補貼，應當納入職工工資總額，不再納入職工福利費管理。即只有福利部門的開支等集體福利以及給職工個人的衛生保健、困難補助、醫藥費及未實行貨幣化的交通通訊等補貼才能作為職工福利費進行會計處理，其它的不能夠作為職工福利費進行核算，只能計入工資、獎金、津貼和補貼進行核算。

非貨幣性福利指企業以非貨幣性資產支付給職工的薪酬，主要包括企業以自產產品和外購商品發放給職工作為福利、將企業擁有的資產無償提供給職工使用、為職工無償提供醫療保健服務等。也即是企業發放給職工個人的非貨幣性資產或服務才作為非貨幣性福利。

從職工福利費與非貨幣性福利的字面上看，兩者有比較容易混淆的地方，都涉及到福利，都歸屬于職工薪酬，但是二者的具體內容是有區別的，職工福利費既包括福利部門的開支等集體福利也包括給職工個人的補助補貼等福利，而非貨幣性福利主要是對職工個人的非貨幣薪酬，因此在職工薪酬核算中即使福利部門領用自產產品也屬于職工福利費，而不是非貨幣性福利。

職工福利費的會計核算

新準則第六條規定，企業發生的職工福利費，應當在實際發生時根據實際發生額計入當期損益或相關資產成本。新準則與之前舊準則的變化之一就是對于職工福利費不再采用計提方法核算，而是以實際發生的費用來進行確認和計量。

（一）福利部門發生支出

根據新準則，職工福利費不再進行計提，而是實際發生時進行會計核算。

【例1】甲企業內部食堂本月購買食品發生支出15000元，以存款支付。根據題意編制會計分錄：

同時月末根據受益對象將發生額計入相關資產成本或當期損益：

（二）給職工個人的困難補助或醫藥費報銷等

企業給職工個人的生活困難補助或醫藥費報銷等在發放時計入職工福利費。

【例2】甲企業2016年4月以現金支付給管理部門某職工生活困難補助500元，編制會計分錄如下：

月末將職工福利費計入損益：

（三）福利部門領用自產產品

新準則第六條規定：職工福利費為非貨幣性福利的，應當按照公允價值計量。新準則與舊準則相比對于非貨幣性的職工福利費計量有了明確的規定，解決了以前對于非貨幣福利核算的爭議。

財企[2009]242號對職工福利費中的福利部門有個界定，即企業尚未分離的內設集體福利部門。而職工福利費就包括了福利部門發生的設備、設施和人員費用，包括設備、設施的折舊、維修保養費用以及集體福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費等人工費用。

因此當企業福利部門領用企業自產產品時，應當作為應付職工薪酬——職工福利費進行核算，而不能作為應付職工薪酬——非貨幣性福利進行核算。

福利部門領用自產產品的增值稅處理，根據增值稅實施細則的規定，將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費時，應視同銷售。

但是福利部門領用自產產品有兩種不同的用途，一是將自產產品用于福利部門給職工消費的，一是構成福利部門設施的，不同的用途決定了福利部門領用自產產品在會計核算時是否確認收入。根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十五條規定，企業改變資產用途（如自建商品房轉為自用或經營）或將資產在總機構及其分支機構之間轉移，由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入。但企業將資產移送他人的，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。即如果企業福利部門領用產品作為福利設施供職工使用，則屬于資產在企業內部的轉移，不應該確認收入，但要按照產品的正常計稅價格作增值稅視同銷售的稅務處理。而當福利部門領用自產產品給職工消費的，則相當于發放給職工，資產所有權屬已發生改變，應按規定確認收入，具體核算見下面舉例：

第一，領用產品作為福利部門設施。

【例3】甲企業將自產的產品用于維修食堂，該產品成本5000元，售價8000元（不含稅），增值稅率17%。

分析：產品用于維修食堂，屬于企業的內部資產轉移，因此企業不確認收入，但增值稅應視同銷售，銷項稅額=8000X17%=1360，編制如下會計分錄：

第二，領用產品作為福利部門的補貼

【例4】乙企業下設的職工食堂享受企業提供的補貼，本月領用自產食用油一批。該食用油的賬面價值4000元，市場價格8000元（不含稅），增值稅稅率為17%。

分析：由于食堂領用的食用油實質上用于職工的補貼，資產發生轉移，因此企業應確認收入并結轉成本，增值稅視同銷售，銷項稅額=8000X17%=1360，編制如下會計分錄：

非貨幣性福利的會計核算

《企業會計準則第9號職工薪酬》應用指南規定：企業向職工提供非貨幣性福利的，應當按照公允價值計量。

（一）將自產產品發給職工個人

【例5】丙企業將自產產品50件作為節日福利發給職工（生產工人40人，管理人員10人），每件成本1000元，售價1800元（不含稅），該企業適用增值稅率17%。

分析：指南規定，企業以自產的產品作為非貨幣性福利提供給職工的，應當按照該產品的公允價值和相關稅費確定職工薪酬金額，并計入當期損益或相關資產成本。因此確認非貨幣性福利=50X1800X（1+17%）=105300。由于資產發生轉移，因此企業在實際發放時應當確認收入并結轉成本，增值稅也視同銷售。

（二）將企業房屋等企業資產無償提供給職工使用

【例6】甲企業2015年7月從外地引進一名高級技術經理，并為該經理提供小轎車使用，該轎車原值150000元，月折舊額為2000元。

分析：企業如將擁有的房屋等資產無償提供給職工使用，應當根據受益對象不同將該住房等資產每期應計提的折舊記入相關資產成本或當期損益，同時確認職工薪酬。

（三）外購貨物發給職工

企業外購貨物發給職工包括兩種情況，一是外購貨物直接發給職工，另一種情況是企業將外購作為原材料核算的貨物再發給職工。《增值稅暫行條例》第十條規定，用于“集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務”不得抵扣進項稅額。如果已經抵扣了進項稅額的則必須做進項稅額轉出。因此，第一種情況企業外購貨物的進項稅應計入非貨幣性福利，而第二種情況由于購入材料時作進項稅抵扣則在發放非貨幣性福利時作進項稅轉出處理。

【例7】甲企業外購月餅用于職工發放中秋節福利，每盒月餅價格100元，增值稅17元，甲企業共有員工100名，其中生產工人80名，管理人員20名，月餅價款已用存款支付。

分析：指南規定，企業以外購的商品作為非貨幣性福利提供給職工的，應當按照該商品的公允價值和相關稅費確定職工薪酬的金額，并計入當期損益或相關資產成本。應計入職工薪酬的金額=100X（1+17%）X100=11700。

假設【例7】中企業發給職工的貨物是企業購入后作原材料的貨物，則會計處理為：

（四）以低于公允價值的價格出售商品或提供服務給職工

實際工作中往往存在企業低價出售商品給職工，給職工的售價和商品的公允價值之間的差額實質上是企業給予職工的非貨幣性福利。根據增值稅的規定還是應該按照公允價值計算銷項稅，同時企業應將該差價確認為非貨幣性福利。假設【例5】中，將售價1800元的自產產品以每件500元價格出售給職工50件，則確認的非貨幣性福利=50X1800X（1+17%）-50X500=80300，同時按產品的公允價值確認收入。

參考文獻：

1.財政部.企業會計準則第9號——職工薪酬，2014

2.財政部.財企〔2009〕242號《關于企業加強職工福利費財務管理的通知》，2009

3.胡小鳳.自產產品用作職工福利的財稅處理辨析[J].財會月刊（上），2014（13）