演進(jìn)與優(yōu)化：我國企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策研究

朱文莉 陳夏

演進(jìn)與優(yōu)化：我國企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策研究

朱文莉 陳夏

本文對我國企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策二十年的演進(jìn)歷程進(jìn)行系統(tǒng)梳理，劃分出政策演進(jìn)的三大階段，分析挖掘各階段的變化和特點。在此基礎(chǔ)上，提出下一步政策調(diào)整優(yōu)化的具體方向。

研發(fā)費用 加計扣除政策 演進(jìn)階段

我國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃綱要中，“落實研發(fā)費用加計扣除政策”被作為加快構(gòu)建普惠性創(chuàng)新支持政策體系的重要內(nèi)容。迄今為止，我國企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策已歷經(jīng)二十年的發(fā)展，對加快確立企業(yè)創(chuàng)新主體地位、推動創(chuàng)新驅(qū)動戰(zhàn)略的深入實施產(chǎn)生了積極的引導(dǎo)與鼓勵作用。本文對這一政策的演進(jìn)與突破歷程進(jìn)行全面梳理，在此基礎(chǔ)上提出進(jìn)一步優(yōu)化的方向，以期促進(jìn)這一政策得以更好地利用、落實和完善。

一、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除相關(guān)政策法規(guī)

研發(fā)費用加計扣除是企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時按一定比例加成扣除稅法所規(guī)定的實際費用的一項稅收優(yōu)惠政策。從1996年財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》（財工字[1996]41號）到2015年財政部、國家稅務(wù)總局、科學(xué)技術(shù)部《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅[2015]119號），二十年間，為順應(yīng)國家科技創(chuàng)新的現(xiàn)實要求，我國陸續(xù)出臺多項涉及企業(yè)研發(fā)費用加計扣除的政策法規(guī)，具體見表1。

二、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策演進(jìn)的階段及變化

縱觀二十年的發(fā)展態(tài)勢，企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策的演進(jìn)大體可分為三個階段，即形成和推進(jìn)階段、突破和規(guī)范階段、科學(xué)和完善階段。每一個階段都體現(xiàn)出不同的特點和變化。

（一）形成和推進(jìn)階段（1996年—2004年）

1996年，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）開始用“B指數(shù)”（B指數(shù)=1單位研發(fā)支出的稅收成本/（1-企業(yè)所得稅率））作為衡量各國企業(yè)研發(fā)稅收優(yōu)惠政策競爭力的標(biāo)準(zhǔn)。在此背景下，為順應(yīng)國內(nèi)外新的發(fā)展趨勢，1996年，財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》（財工字[1996]41號）出臺，對“技術(shù)開發(fā)費用”實施稅收優(yōu)惠，標(biāo)志著我國企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策的初現(xiàn)。《通知》規(guī)定：國有、集體工業(yè)企業(yè)研發(fā)“三新”（新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝）產(chǎn)生的各項費用（包括新產(chǎn)品設(shè)計費，工藝規(guī)程制定費，設(shè)備調(diào)整費，原材料和半成品的試驗費，技術(shù)圖書資料費，未納入國家計劃的中間試驗費，研究機(jī)構(gòu)人員的工資，研究設(shè)備的折舊，與新產(chǎn)品的試制、技術(shù)研究有關(guān)的其他經(jīng)費以及委托其他單位進(jìn)行科研試制的費用），計入“管理費用”，且技術(shù)開發(fā)費比上年實際增長10%以上的企業(yè)，可再按實際發(fā)生額的50%抵扣應(yīng)稅所得額。隨后，《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步有關(guān)稅收問題的補(bǔ)充通知》（國稅發(fā)[1996]152號）要求，按10%以上增長比例抵扣的適用對象僅為符合條件的盈利企業(yè)，且實際發(fā)生額的50%超過應(yīng)納稅所得額的部分，當(dāng)年和以后年度均不再抵扣。

1999年，國家稅務(wù)總局出臺《企業(yè)技術(shù)開發(fā)費稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[1999]49號），將技術(shù)開發(fā)費稅收優(yōu)惠的適用主體調(diào)整為國有、集體工業(yè)企業(yè)及國有、集體企業(yè)控股并從事工業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的股份制企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)。隨后，國家稅務(wù)總局相繼出臺《關(guān)于外商投資企業(yè)技術(shù)開發(fā)費抵扣應(yīng)納稅所得額有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[1999]173號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)技術(shù)開發(fā)費抵扣應(yīng)納稅所得額的補(bǔ)充通知》（國稅函[2001]405號），明確了內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)技術(shù)開發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠在適用對象、范圍上的差別。

2003年，為鼓勵各類企業(yè)公平競爭，增加科技投入，財政部、國家稅務(wù)總局出臺《關(guān)于擴(kuò)大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除政策適用范圍的通知》（財稅[2003]244號），將技術(shù)開發(fā)費加計扣除受惠面擴(kuò)大到所有財務(wù)核算制度健全、實行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè)。同時，為深入推進(jìn)2001年開始的行政審批制度改革，2003-2004年間，國家稅務(wù)總局相繼出臺《關(guān)于取消外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅若干審批項目后續(xù)管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2003]127號）、《關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)[2004]82號），取消了以往文件中主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審批抵扣的規(guī)定，改由納稅人根據(jù)政策規(guī)定自主申報扣除。

在這一階段，政策的推進(jìn)主要體現(xiàn)在：（1）適用主體逐步擴(kuò)大，從形成初期的僅限于國有、集體工業(yè)企業(yè)，一直到所有財務(wù)核算制度健全、實行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè)，惠及面不斷擴(kuò)展。（2）申報審批手續(xù)趨于簡化，由審核批準(zhǔn)到自主申報扣除，提高了納稅申報的效率。

（二）突破和規(guī)范階段（2006年—2013年）

2006年2月9日，《國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要（2006-2020年）》頒布，強(qiáng)調(diào)要深化科技體制改革，鼓勵企業(yè)自主創(chuàng)新。為貫徹《規(guī)劃綱要》，2月26日，國務(wù)院出臺關(guān)于《國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要（2006-2020年）若干配套政策》（國發(fā)[2006]6號），廢止了財工字[1996]41號文件中“技術(shù)開發(fā)費比上年實際增長10%以上的企業(yè)，可再按實際發(fā)生額的50%抵扣應(yīng)稅所得額”的規(guī)定，強(qiáng)調(diào)“允許企業(yè)按當(dāng)年實際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費用的150%抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額”，不論技術(shù)開發(fā)費較上年是升是降，均可享受加計扣除。同年9月，財政部、國家稅務(wù)總局頒布了《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2006]88號），在以下四方面實現(xiàn)了重要突破：（1）實現(xiàn)內(nèi)外資的一致性，對內(nèi)外資企業(yè)技術(shù)開發(fā)費用加計扣除項目及適用主體作了統(tǒng)一規(guī)定。（2）將適用主體進(jìn)一步放寬到財務(wù)核算制度健全、實行查賬征稅的內(nèi)外資企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、大專院校等。（3）首次規(guī)定加計扣除允許追溯抵扣。即“企業(yè)年度實際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費當(dāng)年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，抵扣的期限最長不得超過五年”。

表1 我國企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策法規(guī)匯總表

2007年，財政部頒布了《關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費用財務(wù)管理的若干意見》（財企[2007]194號），在這份文件中，“技術(shù)開發(fā)費”實現(xiàn)了向“研發(fā)費用”的更名轉(zhuǎn)型，將研發(fā)費用由原來的“研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費”重新界定為“企業(yè)在產(chǎn)品、技術(shù)、材料、工藝、標(biāo)準(zhǔn)的研究、開發(fā)過程中發(fā)生的各項費用”，并細(xì)分為“研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用；企業(yè)在職研發(fā)人員的工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、社會保險費、住房公積金等人工費用以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費用；用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)的折舊費或租賃費以及相關(guān)固定資產(chǎn)的運行維護(hù)、維修等費用；用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費用；用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費，設(shè)備調(diào)整及檢驗費，樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費，試制產(chǎn)品的檢驗費等；研發(fā)成果的論證、評審、驗收、評估以及知識產(chǎn)權(quán)的申請費、注冊費、代理費等費用；通過外包、合作研發(fā)等方式，委托其他單位、個人或者與之合作進(jìn)行研發(fā)而支付的費用；與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用，包括技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費、會議費、差旅費、辦公費、外事費、研發(fā)人員培訓(xùn)費、培養(yǎng)費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費用等”8大類。

2008年，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》正式實施，為實現(xiàn)與會計準(zhǔn)則的一致性，合理劃分研究階段支出與開發(fā)階段支出，規(guī)定“企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷”。同年，國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知（國稅發(fā)[2008]116號），將政策適用主體調(diào)整為財務(wù)核算健全并能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費用的居民企業(yè)。并在財企[2007]194號文件對研發(fā)費用分類的基礎(chǔ)上進(jìn)行了進(jìn)一步的完善和規(guī)范，新增了“新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費”、“勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費”兩個項目，取消了“通過外包、合作研發(fā)等方式，委托其他單位、個人或者與之合作進(jìn)行研發(fā)而支付的費用”、“與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用”。同時，由于扣除項目的不斷擴(kuò)大與細(xì)化，為提高申報效率，該文件還特別強(qiáng)調(diào)要對研發(fā)費用實行專賬管理。

2012年，《中共中央、國務(wù)院關(guān)于深化科技體制改革加快國家創(chuàng)新體系建設(shè)的意見》出臺，為貫徹該意見中關(guān)于“落實企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除政策，激勵企業(yè)加大研發(fā)投入”的精神，2013年，財政部、國家稅務(wù)總局出臺《關(guān)于研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關(guān)政策問題的通知》（財稅[2013]70號），對國稅發(fā)[2008]116號文件中的原有加計扣除項目進(jìn)行了擴(kuò)展，增補(bǔ)了“企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為在職直接從事研發(fā)活動人員繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險（放心保）費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金；專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的運行維護(hù)、調(diào)整、檢驗、維修等費用；不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費；新藥研制的臨床試驗費；研發(fā)成果的鑒定費用等”5類項目。

這一階段，研發(fā)費用加計扣除政策不斷實現(xiàn)重大突破與逐步規(guī)范。（1）在適用主體方面，凡依照我國法律、法規(guī)在我國境內(nèi)成立，或者實際管理機(jī)構(gòu)、總機(jī)構(gòu)在我國境內(nèi)的企業(yè)，即我國所有居民企業(yè)都被納入政策適用范圍，政策惠及面實現(xiàn)了最大化。（2）在加計扣除項目范圍方面，通過不斷地調(diào)整、細(xì)分與補(bǔ)充，使之更加明確合理，易于劃分和判斷。（3）在研發(fā)費用加計扣除比例方面，由原來單純的“在扣除實際發(fā)生額的基礎(chǔ)上，按實際發(fā)生額的50%抵扣”調(diào)整為“研究階段支出在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按研發(fā)費用的50%加計扣除；開發(fā)階段支出按無形資產(chǎn)成本的150%攤銷”，有效避免了企業(yè)利用稅收優(yōu)惠政策操縱利潤。（4）在加計扣除期間方面，“追溯抵扣”的推出突破了時期限制，有效緩解了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

（三）科學(xué)和完善階段（2015年—2016年）

2015年10月，黨的第十八屆中央委員會第五次全體會議通過了《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃的建議》，建議中明確指出要“完善企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策，推動新技術(shù)應(yīng)用”，標(biāo)志著研發(fā)費用加計扣除受重視程度越來越高，政策的進(jìn)一步科學(xué)和完善成為必然。2015年11月，財政部、國家稅務(wù)總局、科學(xué)技術(shù)部聯(lián)合頒布《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅[2015]119號），較之以往政策，科學(xué)性和完善程度顯著提高。

1.適用主體逐步規(guī)范。將適用主體由“財務(wù)核算健全并能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費用的居民企業(yè)”調(diào)整為“會計核算健全、實行查賬征收并能夠準(zhǔn)確歸集研發(fā)費用的居民企業(yè)”。將“查賬征收”列入加計扣除主體標(biāo)準(zhǔn)，必然減少因企業(yè)自身核定不明確而導(dǎo)致的政策申請的主觀性。同時，以列舉的方式明確提出了7類不適用稅前加計扣除政策的行業(yè)，包括煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)，財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)。擴(kuò)大了國稅發(fā)[2008]116號文件規(guī)定的“必須符合《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南（2011）》 中涉及行業(yè)的范圍”，使政策覆蓋更加合理。

2.加計扣除項目進(jìn)一步擴(kuò)大合理。在以往加計扣除項目規(guī)定的基礎(chǔ)上重新調(diào)整，分列7大類項目，即“人員人工費用；直接投入費用；折舊費用無形資產(chǎn)攤銷；新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費；其他相關(guān)費用；財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他費用”。并首次明確列出“企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級；企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動；市場調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究；社會科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)方面的研究等”7種不適合項目，直接擴(kuò)大了加計扣除項目范圍。

3.扣除比例進(jìn)一步細(xì)化明確。特別對委托研發(fā)的加計扣除比例做出明確規(guī)定。由原來的“對企業(yè)委托給外單位進(jìn)行開發(fā)的研發(fā)費用，凡符合條件的，由委托方按照規(guī)定計算加計扣除，受托方不得再進(jìn)行加計扣除”變化為“企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動所發(fā)生的費用，按照費用實際發(fā)生額的80%計入委托方研發(fā)費用并計算加計扣除，受托方不得再進(jìn)行加計扣除”。通過降低委托方的加計扣除比例，激勵企業(yè)加強(qiáng)自主研發(fā)。

4.研發(fā)費用管理逐步完善。強(qiáng)調(diào)對享受加計扣除的研發(fā)費用按研發(fā)項目設(shè)置輔助賬。將“必須對研究開發(fā)費用實行專賬管理”調(diào)整為“對享受加計扣除的研發(fā)費用進(jìn)行輔助賬管理”，使研發(fā)費用的核算更加簡化，便于歸集與核算企業(yè)實際享受加計扣除的研發(fā)費用實際發(fā)生額。

5.審核程序日益簡化。政策規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠的研發(fā)項目有異議的，可以轉(zhuǎn)請地市級（含）以上科技行政主管部門出具鑒定意見，科技部門應(yīng)及時回復(fù)意見”，改變了國稅發(fā)[2008]116號文件中事前備案管理的要求，充分保證了審核的時效性。

6.加計扣除期間趨于完善。在原來“對當(dāng)年不足抵扣的部分實行5年追溯抵扣”的基礎(chǔ)上，首次開辟了“3年追溯期管理”的先河，規(guī)定“企業(yè)研發(fā)費用符合加計扣除政策規(guī)定而未享受的，可享受3年的追溯期并履行備案手續(xù)”，降低了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

2016年1月，國家稅務(wù)總局出臺《關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》（以下簡稱公告），從以下幾個方面進(jìn)一步補(bǔ)充完善：（1）首次在研發(fā)費用加計扣除相關(guān)文件中界定了研發(fā)人員的具體范圍，指出企業(yè)直接從事研發(fā)活動的人員包括研究人員、技術(shù)人員、輔助人員。（2）對允許加計扣除的“其他相關(guān)費用”的扣除限額進(jìn)行了調(diào)整。財稅[2015]119號文件規(guī)定“與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用，如技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費，研發(fā)成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產(chǎn)權(quán)的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費等，此項費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的10%”，公告中調(diào)整為“其他相關(guān)費用限額＝《通知》第一條第一項允許加計扣除的研發(fā)費用中的第1項至第5項的費用之和×10%/(1-10%)”。（3）明確了不適用加計扣除行業(yè)的企業(yè)，即“研發(fā)費用發(fā)生當(dāng)年的主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上企業(yè)。94新增了與加速折舊政策的銜接，規(guī)定“企業(yè)用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備，符合稅法規(guī)定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費用稅前加計扣除時，就已經(jīng)進(jìn)行會計處理計算的折舊、費用的部分加計扣除，但不得超過按稅法規(guī)定計算的金額”。（5）增加了特殊收入的加計扣除。公告指出“企業(yè)當(dāng)期取得的研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，不足扣減的，允許加計扣除的研發(fā)費用按零計算；研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的，研發(fā)費用中對應(yīng)的材料費用不得加計扣除”。

三、未來研發(fā)費用加計扣除政策的調(diào)整優(yōu)化

盡管當(dāng)前研發(fā)費用加計扣除政策步入了更高的演進(jìn)階段，但仍存在概念界定不明確、部分項目扣除比例過低、對高層研發(fā)人才的重視程度較低、對中小企業(yè)優(yōu)惠力度不夠等問題。因此，借鑒國際先進(jìn)經(jīng)驗，結(jié)合我國實際，未來研發(fā)費用加計扣除政策還有繼續(xù)調(diào)整優(yōu)化的必要性與空間。

1.對“創(chuàng)新性”、“創(chuàng)意性”、“突破性”產(chǎn)品進(jìn)行明確界定

財稅[2015]119號文件提出，“企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計活動而發(fā)生的相關(guān)費用，可按照規(guī)定進(jìn)行稅前加計扣除”。但是僅對“創(chuàng)意設(shè)計活動”進(jìn)行了闡述，未對什么是“創(chuàng)新性”、“創(chuàng)意性”、“突破性”產(chǎn)品進(jìn)行說明。因此，下一步的政策調(diào)整優(yōu)化中，必須對這三類產(chǎn)品的內(nèi)涵與外延進(jìn)行明確界定，以確保費用歸集的準(zhǔn)確性。

2.擴(kuò)大“與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用”可加計扣除比例

公告針對財稅[2015]119號文件中可加計扣除項目的“其他相關(guān)費用”限額進(jìn)行了調(diào)整，在10%比例不變的情況下，從一定程度上擴(kuò)大了研發(fā)費用加計扣除的數(shù)額，即“其他相關(guān)費用限額＝《通知》第一條第一項允許加計扣除的研發(fā)費用中的第1項至第5項的費用之和×10%/(1-10%)”。但是隨著企業(yè)研發(fā)活動的不斷深入，產(chǎn)生的其他費用項目種類繁多，且在創(chuàng)新驅(qū)動戰(zhàn)略深入實施的形勢下，該類項目投入將越來越大，因此，公式中的10%應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步調(diào)整放大。

3.對高層研發(fā)人才的相關(guān)費用給予特殊優(yōu)惠

財稅[2015]119號文件將“直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、五險一金”以及“外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費用”統(tǒng)一列入加計扣除范圍內(nèi)，忽略了研發(fā)人員貢獻(xiàn)的差異性。未來應(yīng)借鑒法國、巴西等國對高層研發(fā)人才的稅收優(yōu)惠經(jīng)驗，在現(xiàn)有政策條件下，對高層研發(fā)人才的相關(guān)費用給予特殊優(yōu)惠。例如，對于企業(yè)聘用的高層次技術(shù)研發(fā)人才，其薪酬及相關(guān)支出可在現(xiàn)有加計扣除比例的基礎(chǔ)上再加計扣除。

4.對不同規(guī)模的企業(yè)實行差異化加計扣除

財稅[2015]119號文件將“會計核算健全、實行查賬征收并能夠準(zhǔn)確歸集研發(fā)費用的居民企業(yè)”作為加計扣除的適用主體，并未對不同規(guī)模的企業(yè)實施差異化標(biāo)準(zhǔn)。未來應(yīng)借鑒我國流轉(zhuǎn)稅相關(guān)稅收優(yōu)惠政策及澳大利亞、英國、法國等對中小企業(yè)加計扣除相關(guān)規(guī)定，針對不同規(guī)模的企業(yè)實行差異化加計扣除，對中小企業(yè)實行加強(qiáng)優(yōu)惠策略，提高中小企業(yè)加計扣除的比例，以此鼓勵引導(dǎo)中小企業(yè)科技創(chuàng)新。

本文系陜西省社會科學(xué)基金項目研究成果（2015D056）

作者單位：陜西科技大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院

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