東亞國(guó)家的稅收政策及稅務(wù)籌劃

王素榮

“一帶一路”戰(zhàn)略是“共同發(fā)展、共同繁榮、合作共贏”的經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略。絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶有三條路徑：中國(guó)—中亞—俄羅斯—?dú)W洲；中國(guó)—中亞—西亞—波斯灣—地中海；中國(guó)—東南亞—南亞—印度洋。21世紀(jì)海上絲綢之路有兩條路徑：中國(guó)沿海港口—南海—印度洋—?dú)W洲；中國(guó)沿海港口—南海—南太平洋。

“一帶一路”戰(zhàn)略將惠及東亞12個(gè)國(guó)家、西亞18個(gè)國(guó)家、南亞8個(gè)國(guó)家、中亞5個(gè)國(guó)家、獨(dú)聯(lián)體7個(gè)國(guó)家、中東歐16個(gè)國(guó)家，包括中國(guó)共計(jì)66個(gè)國(guó)家，覆蓋全球63%人口。本文介紹東亞各國(guó)（除中國(guó)外，包括蒙古、新加坡、馬來(lái)西亞、印度尼西亞、緬甸、泰國(guó)、老撾、柬埔寨、越南、文萊和菲律賓）的稅收政策。

一、東亞各國(guó)的流轉(zhuǎn)稅政策

企業(yè)在某個(gè)國(guó)家投資經(jīng)營(yíng)，無(wú)論盈利與否，首先需要就經(jīng)營(yíng)收入繳納流轉(zhuǎn)稅。世界上有140多個(gè)國(guó)家就經(jīng)營(yíng)收入征收增值稅，但也有一部分國(guó)家就經(jīng)營(yíng)收入征收銷(xiāo)售稅。增值稅是以不含稅價(jià)為基礎(chǔ)，實(shí)行價(jià)外征收，通常有低稅率、零稅率和免稅規(guī)定。銷(xiāo)售稅是以含稅價(jià)為基礎(chǔ)，實(shí)行價(jià)內(nèi)征收，一般分行業(yè)或分產(chǎn)品實(shí)行不同的稅率，通常沒(méi)有低稅率和零稅率規(guī)定。東亞各國(guó)流轉(zhuǎn)稅政策，如表1所示。

由表1可知，緬甸沒(méi)有實(shí)行規(guī)范的增值稅制度，其他國(guó)家均實(shí)行規(guī)范的增值稅，有基本稅率、低稅率、零稅率和免稅規(guī)定。在實(shí)行增值稅的國(guó)家中，只有菲律賓的基本稅率高于10%，其他8個(gè)實(shí)行增值稅的國(guó)家稅率都在10%及以下，因此，很少設(shè)置低稅率（印度尼西亞、老撾、越南有低稅率）。實(shí)行增值稅的國(guó)家對(duì)出口商品和服務(wù)實(shí)行零稅率，根據(jù)本國(guó)的國(guó)情設(shè)置了免稅項(xiàng)目。

二、東亞各國(guó)的公司所得稅政策

中國(guó)企業(yè)在海外投資經(jīng)營(yíng)，影響企業(yè)投資回報(bào)的重要因素是受資國(guó)的公司所得稅政策。公司所得稅稅率的高低、資本利得尤其是股權(quán)轉(zhuǎn)讓利得如何征稅、轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理是否嚴(yán)格、有無(wú)資本弱化規(guī)則及稅前利息扣除的限制規(guī)定等，是投資經(jīng)營(yíng)的中國(guó)企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容。

首先，為反映公司所得稅的基本情況，現(xiàn)對(duì)東亞各國(guó)公司所得稅稅率、出售股權(quán)等資本利得的征稅規(guī)定、經(jīng)營(yíng)虧損的結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定等內(nèi)容進(jìn)行分析，如表2所示。

由表2可知，公司所得稅稅率低于25%的國(guó)家有：蒙古、新加坡、馬來(lái)西亞、泰國(guó)、老撾、柬埔寨、越南和文萊等。對(duì)小企業(yè)實(shí)行低稅率的有：馬來(lái)西亞、印度尼西亞和泰國(guó)等。對(duì)石油和天然氣企業(yè)征收重稅的有：柬埔寨、越南和文萊。

在東亞各國(guó)中，新加坡和文萊對(duì)資本利得不征稅，企業(yè)退出時(shí)轉(zhuǎn)讓非房地產(chǎn)企業(yè)股權(quán)利得不征稅的國(guó)家，除新加坡和文萊外，還有馬來(lái)西亞。就虧損結(jié)轉(zhuǎn)來(lái)看，東亞各國(guó)實(shí)行有限期后轉(zhuǎn)的較多，只有新加坡和馬來(lái)西亞實(shí)行無(wú)限期后轉(zhuǎn)。海外投資的中國(guó)企業(yè)要善于運(yùn)用所在國(guó)的虧損結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。

其次，為反映東亞各國(guó)的涉外稅收政策情況，現(xiàn)對(duì)居民公司境外已納稅抵免規(guī)定、跨國(guó)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理以及跨國(guó)公司資本弱化的限制規(guī)定等進(jìn)行分析，如表3所示。

由表3可知，對(duì)居民公司在境外已納稅實(shí)行限額抵免的國(guó)家較多，包括新加坡、馬來(lái)西亞、印度尼西亞、泰國(guó)、越南和菲律賓；蒙古規(guī)定，只有在稅收協(xié)定國(guó)已納稅回國(guó)才允許抵免。境外收入回國(guó)有可能免稅的是泰國(guó)。境外已納稅匯回抵免管理較為嚴(yán)格的是馬來(lái)西亞和文萊。

對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)沒(méi)有要求的有：緬甸、老撾、柬埔寨和文萊，到這4國(guó)進(jìn)行投資的企業(yè)，國(guó)內(nèi)母公司出售或投資給子公司的原材料、設(shè)備和技術(shù)，可以從高定價(jià)，以降低所在國(guó)的公司所得稅。到其他東亞國(guó)家投資，國(guó)內(nèi)母公司與海外子公司之間的關(guān)聯(lián)交易應(yīng)控制在國(guó)際市場(chǎng)價(jià)格的范圍內(nèi)，以免于遭受反避稅調(diào)查。

對(duì)資本弱化沒(méi)有要求的國(guó)家有：新加坡、馬來(lái)西亞、緬甸、泰國(guó)、老撾、越南、文萊和菲律賓，有明確的資本弱化規(guī)定的只有蒙古。所以，中國(guó)企業(yè)到東亞各國(guó)投資，應(yīng)多采取債權(quán)融資，少進(jìn)行股權(quán)融資，以規(guī)避所在國(guó)的公司所得稅。

三、東亞各國(guó)的預(yù)提所得稅政策

世界各國(guó)為了將外國(guó)投資留在本國(guó)境內(nèi)，對(duì)跨國(guó)公司以股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)和技術(shù)費(fèi)及其他各種形式收回投資，要征收一道預(yù)提稅（withholding tax）。為了減輕預(yù)提稅對(duì)資本流動(dòng)的影響，各國(guó)政府通過(guò)雙邊或?qū)厖f(xié)定，降低或免除預(yù)提稅。東亞各國(guó)股利和分公司利潤(rùn)匯回預(yù)提稅政策及與中國(guó)協(xié)定的預(yù)提稅稅率，如表4所示。

由表4可知，緬甸尚未與中國(guó)簽訂稅收協(xié)定，但其國(guó)內(nèi)法規(guī)定對(duì)股息和利潤(rùn)均不征收預(yù)提稅。到其他東亞國(guó)家投資，中國(guó)企業(yè)應(yīng)按照所在國(guó)的要求，提交相關(guān)資料并按時(shí)辦理有關(guān)手續(xù)，才能享受中外稅收協(xié)定中的優(yōu)惠稅率。

對(duì)表3進(jìn)行分析可知，對(duì)法人股息不征收預(yù)提稅的有新加坡、馬來(lái)西亞、緬甸、越南和文萊，中國(guó)企業(yè)到這5個(gè)國(guó)家投資，應(yīng)該由國(guó)內(nèi)母公司直接持股，不用設(shè)計(jì)控股架構(gòu)。國(guó)內(nèi)稅法規(guī)定預(yù)提稅較高，協(xié)定稅率又為10%及以上的有：印度尼西亞、泰國(guó)、柬埔寨和菲律賓，中國(guó)企業(yè)投資這些國(guó)家，應(yīng)該進(jìn)行控股架構(gòu)設(shè)計(jì)，以減輕股息預(yù)提稅。

從分公司利潤(rùn)匯回來(lái)看，東亞國(guó)家中對(duì)分公司利潤(rùn)匯回不征收預(yù)提稅的有：新加坡、馬來(lái)西亞、緬甸、越南和文萊，這些國(guó)家對(duì)股息也不征收預(yù)提稅，所以，在這些國(guó)家設(shè)立分公司和設(shè)立子公司稅負(fù)一致。蒙古、泰國(guó)、柬埔寨等對(duì)分公司利潤(rùn)匯回雖然征稅，但與中國(guó)簽訂的稅收協(xié)定中免稅，故在這些國(guó)家設(shè)立分公司的稅負(fù)低于設(shè)立子公司的稅負(fù)，少了道預(yù)提稅。另外，印度尼西亞和菲律賓設(shè)立分公司利潤(rùn)匯回繳納的預(yù)提稅與設(shè)立子公司股息匯回繳納的預(yù)提稅一致。在東亞各國(guó)中，除未簽稅收協(xié)定的緬甸外，已簽稅收協(xié)定中沒(méi)有間接抵免的有：老撾、菲律賓和文萊，在這些國(guó)家設(shè)立分公司已納外國(guó)稅收回中國(guó)可以抵免，設(shè)立子公司已納外國(guó)稅收回中國(guó)不能進(jìn)行稅收抵免，故設(shè)立分公司稅負(fù)低，設(shè)立子公司稅負(fù)高。

除了股息和分公司利潤(rùn)匯回涉及預(yù)提稅外，對(duì)于利息和融資費(fèi)用，特許權(quán)使用費(fèi)和技術(shù)費(fèi)，管理費(fèi)，租金和工程款，也可能涉及預(yù)提稅。表5列示的是各國(guó)普遍征收預(yù)提稅的利息和特許權(quán)使用費(fèi)的預(yù)提稅政策及與中國(guó)協(xié)定的預(yù)提稅稅率。

由表5可知，緬甸、越南對(duì)技術(shù)費(fèi)征收低稅，因此，投資緬甸和越南，可提供簽訂技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同進(jìn)行稅務(wù)籌劃。另外，越南國(guó)內(nèi)稅法規(guī)定的利息和技術(shù)費(fèi)的預(yù)提稅低于協(xié)定稅率，實(shí)際執(zhí)行中應(yīng)采用孰低原則，執(zhí)行其國(guó)內(nèi)的低稅率。

從利息預(yù)提稅角度看，只有老撾?yún)f(xié)定稅率為5%，新加坡協(xié)定稅率：銀行7%，其他10%，其他國(guó)家協(xié)定稅率均為10%，對(duì)協(xié)定稅率高于5%國(guó)家的項(xiàng)目進(jìn)行融資，應(yīng)設(shè)計(jì)合理的融資架構(gòu)，以減輕利息預(yù)提稅。從特許權(quán)使用費(fèi)角度看，低于10%的協(xié)定國(guó)只有老撾，中國(guó)企業(yè)向其他國(guó)家轉(zhuǎn)讓技術(shù)，也應(yīng)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，降低預(yù)提稅。

四、投資東亞各國(guó)的稅務(wù)籌劃

考慮到東亞國(guó)家的公司所得稅和股息預(yù)提稅規(guī)定，若在這些國(guó)家的全資子公司將稅后利潤(rùn)全部匯回中國(guó)母公司，在沒(méi)有享受稅收優(yōu)惠的前提下，其境外經(jīng)營(yíng)實(shí)際稅負(fù)低于25%的有：新加坡（17%）、馬來(lái)西亞（24%）、越南（22%）和文萊（20%），到其他東亞國(guó)家投資，實(shí)際稅負(fù)均高于中國(guó)境內(nèi)稅負(fù)。因此，稅務(wù)籌劃建議如下：

第一，建議到東亞投資的中國(guó)企業(yè)，要爭(zhēng)取當(dāng)?shù)販p免稅優(yōu)惠，降低境外所得稅稅負(fù)。與中國(guó)改革開(kāi)放初期一樣，東亞各國(guó)為了吸引外資，給予一定期間（一般5～10年）的免稅期。中國(guó)企業(yè)投資前一定要詳細(xì)掌握享受稅收優(yōu)惠的條件。

第二，利用所在國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)和資本弱化規(guī)定，進(jìn)一步降低公司所得稅稅負(fù)。從中國(guó)母公司向國(guó)外子公司出售材料和設(shè)備，只要售價(jià)在國(guó)際市場(chǎng)價(jià)的范圍內(nèi)或上浮20%以?xún)?nèi)，一般不會(huì)受到反避稅調(diào)查。在受資國(guó)債務(wù)權(quán)益規(guī)定的比例范圍內(nèi)，從母公司借款并按照國(guó)際市場(chǎng)利率支付利息，也應(yīng)該是受資國(guó)可以接受的，但卻降低了海外稅負(fù)。

第三，進(jìn)行股權(quán)架構(gòu)設(shè)計(jì)和債權(quán)融資來(lái)源設(shè)計(jì)，降低預(yù)提稅稅負(fù)。因?yàn)橛《饶嵛鱽啞⑻﹪?guó)、柬埔寨和菲律賓向中國(guó)支付股息預(yù)提稅為10%，應(yīng)進(jìn)行稅務(wù)籌劃。在菲律賓設(shè)立分公司較好，因?yàn)闊o(wú)間接抵免；在泰國(guó)和柬埔寨設(shè)立分公司較好，利潤(rùn)匯回免稅；在印度尼西亞設(shè)立子公司，以中國(guó)香港控股公司100%控股印度尼西亞子公司，可以將預(yù)提稅降低5%。