法治視域下中央與地方財稅關系的改進
——基于英國財稅法治早期經驗的思考

陳 兵

(南開大學 法學院，天津 300350)

法治視域下中央與地方財稅關系的改進
——基于英國財稅法治早期經驗的思考

陳 兵

(南開大學 法學院，天津 300350)

新時期“深化財稅體制改革”為解決我國中央與地方政府事權與財權不匹配的矛盾指明了方向。財稅法治與稅收法定成為破解中央與地方財稅關系的出發點與著力點。透過對英國財稅法治經驗的考察，發現其地方財稅制度的法治化進程，在“稅收法定原則”與“無代表不征稅”的基礎上，實現了公共財政的集中征收與合理支出，突顯出英國代議制下中央集權主義與地方自治主義的博弈，體現為事權與稅權的法定、央地財稅關系的厘清、社會監督主體的參與以及央地財稅權分享與共治的階段性演化等特征。在我國全面推進依法治國之際，強調財稅法治化建設，以稅收法定為基準，以財政民主為抓手，改進和完善法治化語境下的中央與地方事權與財權關系，成為了當前深化經濟改革的發力點與突破點。基于此，清醒看待域外經驗，服務我國現實，從分享與共治的維度來提升中央與地方財稅法治化建設的水平。在此過程中還應特別注意政治經驗對央地財稅法治建設的影響和作用。

央地關系；財稅法治；稅收法定；分享與共治；政治經驗

一、問題提出

中央與地方稅收分配機制一直是我國財稅體制的重要組成部分，在中央與地方財稅關系中居核心位置。目前，我國各項改革步入“深水區”，經濟改革面臨著從原有的攤大餅式的“帕累托改進”邁向改革分餅機制的“卡爾多改進”。過去的改革叫作帕累托改進：一定會給某個群體帶來好處，同時不傷害其他任何群體。這種改革機會現在已經很少了，這時候很重要的是看改革的整體收益是不是正的，是不是很大。如果答案是肯定的，就可以形成“卡爾多改進”，可以用改革的總收益，補償一部分可能在改革中受損的群體[1]61。此背景下，中央與地方財稅關系的調整再次成為我國經濟和政治改革的重要內容和破冰之處。這不僅涉及中央與地方利益的再分配，也涉及中央與地方治理事項的再調整，更關乎經濟社會治理的民主法治化建設，是新時期我國各項事業改革，尤其是解決當下中國經濟問題的“牛鼻子”*在此背景下，知名經濟學家高連奎提出了“新財稅主義”，核心是不同方面的稅收要“升降”分明，對稅收進行重構。他建議進行全面財稅調整，主要是“五增五減”,增加享受型產品和奢侈型產品的稅收，降低生存必需品稅收；增加成熟工業品稅收，適當降低高科技產品稅收；增加機器密集型產品稅收，降低勞動密集型產品稅收；增加專項服務收費，降低企業增值稅和所得稅等公共稅收；最后是個人所得稅地方化，降低個人所得稅，增加納稅群體，支撐地方財政。參見高連奎：《財稅改革是解決中國經濟問題的“牛鼻子”》，中國網，2016年8月10日發布，http://finance.china.com.cn/news/gnjj/20160810/3852913.shtml，最后訪問時間：2017年3月7日。。

中央與地方財稅關系的法治化離不開對財政權配置的法治化。然而，長期以來受全能型政府[2]30-31意識的影響，尤其是中央集權管理模式導致我國在中央和地方財政權配置和行使上缺乏協調性，直接影響了地方政府在財政稅收上的使用效率。故此，此次深化財稅體制改革的重點之一，即在于調整征稅權和用稅權在中央與地方政府之間的合理配置[3]60-73。在稅收法定原則下中央與地方稅權分置的法治化是中央與地方事權配置法治化的前提和基礎，事權與稅權相匹配是中央與地方治理關系法治化的基本原則。目前，通過征稅權回歸“人大主導”，剛性的財稅預算，用稅權的合理轉移支付和“議會型”稅權審計監督模式的建立，實現中央與地方財稅關系的法治化獲得了前所未有的歷史機遇。

需要著重指出的是，雖然，我國在法律模式的構造和實踐上趨向于大陸法系模式，但是，作為后發展國家在進行制度建設和治理模式選擇的過程中，完全有理由、有必要亦有可能借鑒一切有利于本國現實發展需要的人類制度及其實踐的有益經驗。稅收問題是任何人類社會共同面臨的問題，無論是英美法系國家抑或大陸法系國家都具有共通性與相似性。

考察域外財稅法治經驗，英國作為世界范圍內現代財稅法治發生、發展的先鋒，無論是1215年的《大憲章》(Magna Carta)[4]23-25，還是1640至1688年間的資產階級革命，其背后無不閃爍著“為財稅而斗爭”的光影，“無代表不征稅”的思想深深鐫刻在英國各階層民眾的心底，并指導著其國民的認知與實踐。從一定程度上講，其國家法治的發展也可以解釋為財稅法治的發展。財稅法治作為地方自治與中央集權的平衡機制，在英國國家歷史上怎么強調都不算過分，并在世界范圍內對各國財稅法治的發展產生了深遠影響。

二、英國央地財稅關系的早期經驗考察

自1688年光榮革命后，英國逐步確立了議會主權下的君主立憲制，在政治上肯定了新興資產階級的權力(利)地位。在資本主義國家政治結構和基本法治框架得以確立的同時，釋放出巨大的制度力量，極大促進了資本主義經濟生產方式的發展，一大批工業城市隨之興起。為了改造舊有基礎設施，地方政府開征了各類專項稅，以滿足地方建設發展的需要。在這一進程中地方稅權與事權的相適性逐步確立，中央與地方財稅關系的法治化得以發展。

譬如，1700年，布里斯托爾市通過法令，允許開征鋪路稅以鋪設和維修大街小巷的路面。1735年，倫敦當局開啟汽燈風氣的先河，并征收一種特別的照明捐。其他城市紛紛以倫敦為參照予以仿效，布里斯托爾、諾里奇、巴思、坎特伯雷、騷斯伯里先后開征路燈稅。到19世紀初，各地方當局又根據自身需要相繼制定了大約400個市鎮改善法案以適應人口快速聚集、公共設施落后所帶來的新情況。該類法案要求：城市要建設公共廁所、公共浴室、洗衣房、公園以及公共娛樂場所，市鎮當局要對窮人的房屋定期進行清潔消毒并檢查審批出租的公寓等等[5]96-97。這一趨勢持續至19世紀后期，地方政府在應對工業化給城市建設帶來的諸多挑戰時，在治理方式的選擇上主要依靠稅收，像地方稅、過橋費、市場稅等，由此也逐漸確立了地方事權與稅權相匹配的治理方式。

地方當局除因時因地開征專項稅外，鼓勵社會公眾對于地方事務的出資，也使得英國央地事權在早期發展中得以逐步理順。經考察，發現英國地方政府是地方公共財產主要的管理者與分配者。也正是基于這點，在中央集權主義與地方自治主義博弈的過程中，公共財產經由征稅手段收集后在央地事權平衡中發揮了重要作用：集權與分權得到了充分的表達，表現為經由財稅調控手段從過度地方自治到中央集權逐步強化的歷史過程[6]19-20。1835年的市議會組織法案(The Municipal Corporations Act 1835)是有關英國地方政府結構的第一次立法。該法案的初衷是改善地方政府體制的混亂與發展不均衡，以滿足不斷加深的工業化和城鎮化需求，并最終確立了代議制基礎上的英國現代地方自治原則[7]57。依照市議會組織法案的規定，較大的市鎮成立了178個選舉產生的多功能市議會統管地方事務。市議會屬于綜合性地方政府,以行政管理和公共服務為主要職能，并隨時接受市鎮居民的監督。尤為重要的是，市議會可以決定稅率并征收地方稅，而其自身的行政開支基本上完全來自于這種地方稅，中央政府不得隨意干預和監督。可以說在穩固的財政基礎上，地方政府從中央政權的不當干涉與控制之中得以解脫出來[7]58-60。并解決了央地問題中兩個關鍵的部分：一是它們的職責劃分；二是它們的權力界限。首先，一切純屬地方的事務，即一切僅涉及一個地區的事務應歸地方當局負責，如鋪路、照明、排水以及街道清潔等。其次，既屬于地方又可屬國家的事務，它們是公共行政某些部門屬于地方的那部分，例如監獄、地方警察、地方司法等應置于中央監督之下。此外，對于第三種類型的地方事務，即中央集權主義與地方自治主義都難以界定的事情，地方政府應當被授予自由決定權，有條件地受中央政府監督或者控制。

然而，過度地方自治所引發的弊端也日益突顯，中央政府為此不得不加強集權，而稅權無疑是最為重要的著眼點，因為地方自治的基礎便是財政自主。1601年舊濟貧法的頒布使得英國地方當局可經由征收地方稅的方式來全權負責地方事務。該法令所創設的“地方事務由地方稅收負擔”的財政原則在歷經三個世紀的演變后逐步延伸至更多的公共財政領域，如治安稅、道路稅、橋梁稅、監獄稅、教會稅等等[8]140。至少在1888年之前，地方政府基本上是自給自足，中央政府僅以特別撥款形式支付分派于地方政府所從事的個別事務[9]57-58。然而，英國在經歷兩次世界大戰后，地方政府不得不依靠中央財政撥款以維系公共服務供給以及戰后重建工作。中央財政通過不斷提高撥款額度使得地方政府的自治權日益削弱，并逐漸轉變為中央政府的地方代理人。

審視英國的央地稅權配置關系，其對于公共財產的征收和分配不僅有效適應了工業革命給英國社會帶來的公共服務快速擴張，更側重于中央和地方的利益平衡，即在代議制原則下中央集權與地方自治的博弈，可具體概括為如下一些特點：

(一)事權與稅權的法定原則

英國“議會主權至上”的法治思想與制度安排始終貫穿于整個現代化歷史進程。無論是新建或修繕公共設施、拓寬公共服務，還是增設被委托授權的公共事務管理主體，無不需要議會事先討論通過各類專項法案予以確認，比如1902年教育法案(the Education Act of l902)、1835年的市議會組織法案等等。而此類法案又大多秉承“出資即受益”的原則，即規定了專項事務的專項稅權，例如，在拓寬城市街道、安裝路燈、擴建市政建筑等無不征收特別的稅收以支付改造費用，當建設費用過大時甚至可依法轉向信貸領域。

(二)央地關系的財稅面向

基于對地方所收集的公共財產的使用，中央與地方政府就各自職權負責，交叉部分則由法令規定其責任歸屬，從而基本上實現了事權與財權的科學分立與有效統一。畢竟，在由工業化引發的城市化進程中的許多具體措施多為地方事務范疇，而在具體問題上最有能力的當局應該負責處理具體問題[10]219。然而，隨著工業化逐步完成，地方政府的過度自治現象對于中央集權的消極影響愈發突顯。在理順央地關系的過程中，英國當局清晰地把握住了地方自治的經濟根源，即地方稅收基礎，通過中央財政撥款等財稅手段逐漸理順了地方政府事權與財權間的不匹配，從而在二戰后有效地實現了中央權力集中。

(三)稅金分配主體的多元

從地方公共事務的參與者和領導者來看，除地方當局外，還有諸多私人性質的各類專門委員會，經由法令或者議會授權，從公眾到政府，均可通過一定途徑為城鎮建設做出貢獻[11]209。這無疑使得地方自治的水平不局限于中央與地方之間的權力分配，地方政府進一步將與公民息息相關的公共管理職權下放，有助于降低地方事權履行過程中的財力隱形損耗，將納稅人通過社會契約所形成的公共財產真正落實到關鍵用處。

(四)央地財稅分享與共治的博弈

從英國央地財稅法治實踐的歷史演進來看，中央與地方之間的財權與事權的博弈一直存在，且在不同歷史階段呈現出不同價值排序，并由此形成了央地財稅關系的基本樣態，即以分享與共治為基調，以地方稅權的必要性與中央稅權的補充性在地方事權行使上的協調為表征，以稅收法定為準繩和進路，推動了英國央地財稅法治的建設。

三、中央與地方財稅分享與共治的法治進路

當前在我國處于全面深化改革的深水區，構建央地財權與事權的統一，其重點在于建立起分享與共治理念下的公共財產理論之于財稅法治中的基礎地位，使公共財產的取得、用益、處分具有合法性和正當性，嚴格遵循法定主義，使之過程透明公開，以最大限度地保護納稅人的整體利益[12]129。在這一過程中，中央與地方財權與事權的合理配置與行使構成了其核心問題。沒有合理的財權與事權配置，公共財產權的確立猶如空中樓閣，華而不實，缺少運行的現實基礎，但同時，公共財產權的確立與行使也為財權與事權的正當性提供了法理基礎，兩者相輔相成。具體到實踐領域，立足我國現實，參照英國央地財稅法治化的經驗，認為中央和地方財稅關系法治化的改進的基調在于分享與共治，建立事權和支出責任相適應的制度。

在我國中央與地方分稅的治理模式下，如果不能保證地方政府對于征稅權的相對獨立性，基于稅收總量的恒定，國家稅過重的結果將難以保障地方政府在應對社會各界不斷增加的公共服務需求并由此不斷擴張的公共事務管理活動所需的財政收入。作為央地財稅關系的另一面向，央地事權的合理配置對于稅種的立法規定、征收管理、稅收支出有著不可或缺的支撐和解釋作用。實際上，自全面推開營改增試點后，地方主體稅源營業稅退出歷史舞臺，地方財力缺口如何填補一直是各方討論的焦點。然而，由于稅制改革未完全到位，地方稅體系建設尚未完成，中央與地方事權和支出責任劃分還有一個過程，此時對中央和地方間的財權與財力的依法調整就顯得非常必要，也需要格外審慎。

首先，我國應在法律層面明確各級政府間的事權劃分，通過法律機制保障和促進各級政府履行事權。在明晰政府職能邊界的前提下，運用法律手段、遵循謙抑原則厘定事權范圍。事權劃分法治化應當制定財政基本法明確各級政府的事權[13]102。在保持中央與地方收入格局大體不變的前提下，合理調整中央和地方財政范疇，遵循公平、便利、效率等原則，考慮稅種屬性和功能，將收入波動較大、具有較強再分配作用、稅基分布不均衡、稅基流動性較大的稅種劃為中央稅，或中央分成比例多一些；將地方掌握信息比較充分、對本地資源配置影響較大、稅基相對穩定的稅種劃為地方稅，或地方分成比例多一些。收入劃分調整后，地方形成的財力缺口由中央財政通過稅收返還方式解決。

其次，明確各級政府間事權與支出責任體系，將財政收入與支出責任合理聯結，適當提升中央的事權支出責任。將國防、外交、國內安全、全國統一市場規制等涉及國家主權行使的事項集中到中央，減少委托事務，通過統一管理，提高全國公共服務水平和效率；將區域性公共服務明確為地方事權；明確中央與地方共同事權。中央可運用轉移支付機制將部分事權的支出責任委托地方承擔。對于轉移支付問題，現有轉移支付體制應當予以優化，重點在于簡化轉移支付規則，減少專項轉移支付比重。中央政府應當高度自律，對于下級政府的轉移支付事項應提前編制預算并設置專門管理事項，依據法律規定公開的部分應當對社會公開，接受民眾監督。同時盡量以稅收優惠政策替代轉移支付，力爭在既有法律法規的框架下解決中央與地方政府間的財政給付問題，減少可能發生利益尋租的環節，保證央地兩級財政體系的統一與透明。

再次，需要特別關注的是，在調整財稅法制度設計的同時，針對我國央地事權關系的客觀實際，簡政放權下的市場機制引入與社會公眾參與問題尤為關鍵。然而，其具體方案還有待進一步摸索，要做好失敗所可能帶來風險的預案。英國在央地關系的歷史調整過程中，其所信奉的資本主義市場經濟機制以及私有財產神圣等顯著特點，導致了公權力在征稅過程中在觀念和制度約束上相對審慎，這種生長于西方法文化而長期形成的財稅法治思維和方式對英國央地關系的演化產生了深刻影響。然而，這一點自中華民族進入帝制時代以來[14]2，在歷史上卻未曾以正面樣態出現過，長期的大一統思維和治國方式，家國一體的權威統治模式，導致在傳統法文化上不存在對抗公權力行使的基因，以服從和義務為基調的禮治文化，更注重和諧與一統，對于分治與共享，對立與平衡的認知也只從清末啟蒙開始。這無疑在很大程度上決定了簡單移植他國經驗在我國存在一定政治、法律以及文化風險。法律作為一個民族和地域的文化與習慣的組成部分，誠如孟德斯鳩所言：“為某一國人民而制定的法律，應該是非常適合于該國的人們的；所以如果一個國家的法律竟能適合于另一個國家的話，那只是非常湊巧的事。”[15]6換句話說，也就是法律作為一種制度很難被移植，尤其是那種簡單地、機械地脫離本土實際的非有機的借鑒，更是不可能奏效。然而，隨著全球化進程的多維度展開，從經濟物質維度擴展至思想文化乃至政治法律領域，各國和地區的法律作為一種文化現象，其所承載的思想、價值及在此基礎上構建的認識論與方法論得到了積極的碰撞。正是在這個意義上講，英國財稅法治文化的精髓及其實踐方式存在可資借鑒的可能與空間。

當然，客觀上必須承認在較長的一段時間內，我國以行政權為主導的財稅運行機制將不會發生重大變化。事實上，隨著民眾對公共服務需求的擴大，公共服務供給水平必須提升，其所需要的財政基礎將日益擴大，此時將財稅機制的穩健運行置于首位，其直接關乎我國全面深化改革的政治正確與經濟健康。因此，在當前央地財稅關系法治化改進的過程中，必須立足現實，構建符合中國特色社會主義的以黨的領導和法治高度統一的財稅法治實踐方案，重視公權與私權以及央地關系的平衡與平穩調整。在這一過程中應鼓勵公民在國家法治與地方法治的軌道上做更多的事情，激發公民在參與地方事務上的權利主體意識，與此同時也明確規范公民在參與地方事務上的義務與責任，實現權責統一，確保公民在地方事務上“天然在場者”角色的合法合理運行。

四、余論：政治經驗之于央地財稅法治的意義

經由對英國中央與地方財稅關系的歷史經驗考察，發現其央地稅收實踐的法治化嘗試，有效應對了工業革命引發的城市化問題，在“稅收法定主義”與“無代表不征稅”的財稅法治原則的基礎上，實現了公共財政的集中征收與合理支出。而對于財稅權力的論戰與爭奪也構成了該時期英國中央與地方兩級政府間關系的主要特征，突顯出英國代議制下中央集權主義與地方自治主義的博弈，可具體概括為事權與稅權的法定、央地財稅關系的厘清、社會監督主體的引入，以實現稅收法定主義下中央集權與地方自治交織進程中分享與共治模式的制度實踐。

固然，英國歷史上財稅法治實踐的經驗，具有其特定的歷史語境與國情民俗，不可能直接用來解讀當下我國在央地財稅法治化進程中所面臨的現實困境，更不可能照搬照抄用來消解當下我國央地財稅體制法治化改進上的困難。然而，從宏大的歷史與社會維度觀察，在工業化和城市化快速增長的背景下所引發的中央與地方間事權與財權配置的矛盾、中央與地方政府間就財政權與用稅權分置體制需求以及代議制與稅收法定相結合的法律架構與設施等方面的相似性，使得英國在央地財稅關系探索中的技藝部分可以作為破解我國當下央地財稅法治困局的積極借鑒。同時，也應清晰地認識到英國歷史上重大財稅事件和實踐的展開都離不開同時期重要政治事件的發生，譬如，1215年的《大憲章》，1688年的光榮革命，1775年的北美獨立戰爭[16]924-930以及步入二十世紀以來的兩次世界大戰，如前文所述都對當時的財稅制度及其實踐產生了重要影響。財政與稅收作為財稅制度調整的兩大主體，都與政治有著密切的關聯，這一點已在前文中有了敘明，再次予以強調無非是想表達在對英國財稅法治經驗予以學習和借鑒時，不能脫離對當時政治環境和實踐的理解，財稅法治的建設應構筑于傳統的政治經驗以及同時期政治環境之上。

作為一個擁有豐富政治經驗的文明大國，政治與法的關系在我國歷史上一直有著豐富的知識資源和實踐經驗，從倫理法、政黨法、政策法到法治法的過程，也是國家政治與法的關系、公權與私權的關系不斷演化與發展的過程。在這一過程中，“法治經驗”的形成一直處于政治經驗的涵攝之下，很難想象在中國語境下離開政治經驗去討論西方任何法治經驗的借鑒與引入，很難理解在中國語境下離開政治經驗去討論法治經驗獨立發展的困難與風險，為此，需要在深度描繪中國政治經驗的基礎上，討論法治經驗的歷史與現實，闡釋我國法治經驗的特征，把握法治發展的方向，在此基礎上，實踐和積累財稅法治實施所需的經驗，更好推動財稅法治的實施。

目前，我國正處在全面深化改革的關鍵時期，各項改革步入“深水區”，傳統的政治經驗和改革模式面臨挑戰，經濟新常態之于政治新常態的影響，使得財稅體制改革的法治化改進之于經濟民主、社會民主乃至政治民主的意義越發重要，成為了撬動新時期國家、政府、社會法治化建設有力杠桿。在此背景下，考察域外財稅法治建設中的有益經驗，立足當前中央與地方政府財權與事權失衡失調的現實，強調以稅收法定為財稅法治的基準、以分享共治為稅收分配的維度、以“稅收契約”與“理財治國”為理論依據，從“強化預算管理”、“規范稅法體系”、“厘清央地事權”三個具體層面出發，探索新時期新常態下中央與地方財稅法治化建設的理論體系與實踐方案，這既是對全面推進依法治國戰略的踐行落實，亦是改進當前央地事權財權失衡失調的必由之路，更是對我國傳統政治文化和政治經驗的回應與創新。為了實現這一系列目標，必須堅持正確的政治方向，在政治經驗與法治經驗的融合下保障和推動央地財稅法治的改進。

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[責任編輯：秦衛波]

ResearchontheImprovementofFiscalandTaxationRelationsbetweenCentralandLocalGovernmentsfromthePerspectiveofRuleofLaw——Based on the Reflection on the Early Experience of British Rule of Law of Fiscal and Taxation

CHEN Bing

(School of Law，Nankai University，Tianjin 300350，China)

“Deepening the Reform of Fiscal and Taxation System” of the new era has pointed out the direction for resolving the contradiction between the governance and the financial power of the central and local governments. The rule of law of fiscal and taxation and the statutory tax have become the start and focus to ease fiscal taxation relations between central and local governments. Through the investigation of the experience of British rule of law of fiscal and taxation，this paper found that in the process of the rule of law of local financial system，Britain realized the centralized collection and reasonable expenses of public finance based on “statutory tax” and “No Taxation without Representation”，which highlighted the competition between the centralization of authority and local autonomy in British representative system. Meanwhile，it also embodied the following features: the statutory governance and tax，clarification of the fiscal and taxation relations between central and local governments，the participation of the subject of social supervision，stage evolution of the share and co-governance of the fiscal and taxation power between central and local governments and so on. On the occasion of comprehensively promoting the rule of law in China，the start and breakthrough of deepening the economic reform at present has become the emphasis of the construction of the legalization of fiscal and taxation，statutory tax as the standard，fiscal democracy as the key point，the improvement and perfection of the relations of financial power between the central and local governments under the context of legalization. Therefore，China should soberly look at the foreign experience；serve the reality of our country；promote the construction of the legalization of the fiscal and taxation of central and local governments from the aspect of share and co-governance. In the process，China should also pay attention to the influence of political experience on the construction of the legalization of the fiscal and taxation of central and local governments.

Relations between Central and Local Governments；Rule of Law of Fiscal and Taxation；Statutory Tax；Share and Co-governance；Political Experience

10.16164/j.cnki.22-1062/c.2017.06.018

2017-06-22

吉林省法學會2016年度一般研究課題(JFXH2016B24)；中國博士后科學基金2015—2017年度國際交流計劃派出項目(20150029)；南開大學百名青年學科帶頭人培養計劃的資助。

陳兵(1980-)，男，湖北荊州人，南開大學法學院教授，博士生導師，韓國仁荷大學法學院招聘教授。

D922

A

1001-6201(2017)06-0091-06