對會計職業判斷的研究

周栩生

摘 要：本文主要采用規范的研究方法，結合案例研究，探討會計職業判斷的規律，目的在于從制度上盡量制止會計職業判斷的濫用行為，從行為上幫助會計人員提高會計職業判斷水平，減少判斷偏誤，提高會計信息質量。

關鍵詞：職業判斷；會計職業判斷；會計環境

社會經濟的發展使會計環境變得復雜多變，市場競爭的加劇和企業經營風險的加大使不確定性經濟事項日益增多，而陸續頒布的會計實務規范、會計標準卻日趨簡化，留給會計人員進行會計職業判斷的空間越來越大。當企業面臨風險加大、日益復雜的會計環境時，進行適當的會計職業判斷研究，對會計業務進行恰當處理和客觀公允揭示，有助于提高會計信息的質量，合理有效地反映企業財務狀況與經營成果，為企業投資者和經營者提供準確的會計信息。

1 會計職業判斷的概念

會計職業判斷是會計人員在面臨不確定性情況下，在相關法律法規的范圍內，運用自身能力和經驗對企業經濟業務的會計處理和最終的財務報告編制應采取的原則、方法、程序等方面進行判斷與選擇的過程。如風險與所有權實質轉移的抽象判斷、不確定的公允價值概念的判斷。

2 會計職業判斷的目標

會計目標由會計原則來體現，會計原則又指導會計標準的建立，而會計職業判斷是對會計標準的一種執行，也是會計信息生成的一個重要組成部分。反過來說，會計職業判斷是使會計職業者在會計標準、會計原則的指導下生成符合會計目標的會計信息的一種必要的手段。所以會計職業判斷的目標應服從于會計目標。對于會計目標學術界一直有不同的觀點，葛家澎教授認為會計“這個系統主要用來處理企業經營過程中價值運動所產生的數據，而后把它加工成有助于決策的財務信息和其他經濟信息。”也就是說會計的目標是決策有用性。決策有用性也是會計職業判斷的目標。

3 會計職業判斷在會計實務中的體現

會計觀念總結的過程就是會計職業判斷的過程。會計職業判斷涉及會計核算的方方面面，貫穿于會計確認、計量、記錄和報告的全過程。它的具體體現是：

3.1 會計核算原則中的會計職業判斷

會計核算原則是會計處理過程中應遵循的原則，但會計原則對會計業務的處理是指導性的，所涉及到的具體環節仍需依賴會計人員的職業判斷。在特定的條件下，某項會計原則是否應當選擇，怎樣實現不同原則之間的最佳組合，如何正確處理多個原則的優先選用順序等等，這一切都必須依靠會計人員的職業判斷來進行相應的選擇與協調。在實際工作中，判斷重要性的標準也不是固定不變的，隨經濟事項的不同而有所差異。因此，某項經濟業務是否重要，是否影響信息使用者的決策判斷，是否應單獨披露，應視具體情況而定，這在很大程度上取決于會計人員的職業判斷。會計原則中的會計職業判斷包括：

3.1.1 謹慎性原則與一貫性原則。企業的經營活動充滿風險和不確定性，在會計核算工作中，要求企業堅持謹慎性原則做出職業判斷，估計各種風險和損失，即不高估資產或收益，也不低估負債或費用。而一貫性原則要求企業的會計核算方法前后各期應當保持一致，不得隨意變更。在具體的會計業務中究竟選用哪種原則，是需要會計人員做出合理的判斷的。

3.1.2 資本性支出與收益性支出原則。凡支出的效益僅及于本會計期間（或一個營業周期）的應當作為收益性支出；凡支出的效益及于幾個會計期間（或幾個營業周期）的，應當作為資本性支出。一項支出屬于資本性支出，還是收益性支出，需要會計人員做出職業判斷。

3.1.3 實質重于形式原則。從理論上看，當然是“實質”重要，但實務上面臨“實質”不可捉摸難以界定的難題。在財務報表的質量特征強調了“實質重于形式”原則，信息如果要想如實反映擬反映的交易或其它事項，那就必須根據它們的實質或經濟現實，而不是僅僅根據它們的法律形式進行核算和反映。但真正的會計業務處理中，實質的不確定性決定了實質是需要進行會計職業判斷的。

3.2 會計政策選擇中的會計職業判斷

會計政策是指企業在會計核算時所遵循的具體原則以及所采用的具體會計處理方法。由于客觀經濟的復雜性和各個企業的特殊性。企業可在允許的范圍內對同一經濟事項采用不同的會計處理方法。而現行會計制度沒有對多種方法選用標準的具體規定，會計人員只有在工作中運用自身的職業判斷，在諸多可選擇的會計處理方法中，選擇適合本企業具體情況的會計處理方法，以使會計信息能更真實地反映企業經營狀況。會計職業判斷在會計政策和會計處理方法選擇中主要表現在以下幾個方面：

3.2.1 資產的計價方法。存貨的計價方法是采用先進先出法、還是采用其他允許的方法。資產是采用歷史成本、現行成本、現行市價、可變現市價、還是現值法。

3.2.2 長期股權投資期末的核算方法。長期股權投資是采用成本法，還是采用權益法。

3.2.3 投資性房地產的核算。是采用成本計量模式，還是公允價值模式。

3.2.4 折舊方法。固定資產是采用年限平均法、工作量法，還是采用年數總和法、雙倍余額遞減法等加速折舊方法。

3.2.5 收入確認原則和方法。具體會計準則規定了收入確認的四個基本條件，會計人員將更注重交易的實質而不是形式來判斷商品銷售收入是否可以確認；而建造合同收入的確認方法是按完成合同法，還是按完工百分比法或其他方法確認，也需要會計人員加以判斷。

3.2.6 壞賬損失的核算方法。是采用直接轉銷法，還是采用備抵法。

3.2.7 借款費用的核算方法。借款費用是資本化，還是計入當期損益。

3.2.8 非貨幣性交易的核算。根據具體會計準則規定的非貨幣性交易與貨幣性交易的界限，會計人員只能先判斷一項交易是貨幣性交易，還是非貨幣勝交易，然后才能進行恰當的會計處理。

3.3 會計估計中的會計職業判斷

會計估計是指企業對不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。在會計工作中，經常需要利用最新信息對具有結果不確定性的交易或事項做出判斷，對未來事項是否發生及發生時間和影響予以估計入賬。會計職業判斷在會計估計中的運用主要表現為：

3.3.1 壞賬準備的計提。《企業會計制度》要求會計人員根據企業的實際狀況，合理地確定計提比例，這一規定賦予了企業較大的自主權。《企業會計制度》規定企業“應于期末對應收賬款計提壞賬準備”，但未明確規定企業計提壞賬準備的比例。會計人員必須根據企業的實際狀況，合理地確定計提比例。但如果會計人員缺乏職業判斷能力，就會使計提比例不合理，從而影響企業整體狀況的公允表達。

3.3.2 固定資產使用年限和凈殘值的確定。這一規定要求企業在確定折舊政策時，不僅要考慮固定資產的有形損耗，而且要考慮無形損耗，因而，固定資產使用年限和凈殘值的確定要取決于會計人員的職業判斷。同樣，無形資產、長期待攤費用攤銷年限也完全取決于會計人員的職業判斷。

3.3.3 資產減值準備。資產減值是采用永久性標準、可能性標準、還是經濟性標準；資產減值的確認時間需要進行職業判斷。企業應根據謹慎性原則的要求，合理地預計可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。而固定資產、無形資產、委托貸款的“可收回金額”的確定則完全依賴于會計人員的職業判斷。

3.3.4 遞延所得稅資產的估計。所得稅會計核算采用資產負債表債務法，由于可抵減暫時性差異所產生的遞延所得稅資產，在很多情況下都要依靠職業判斷來衡量。這種職業判斷須有合理的證據說明預期未來的所得稅利益將會實現，在暫時性差異的轉銷期間內，要有足夠的應稅利潤可供抵扣。同時，對已經確認的遞延所得稅資產，應在每一資產負債表日重新估價，如果不符合確認標準，應將預計不能實現的部分立即確認為本期所得稅費用。

參考文獻

[1]趙連卿，李艷鋒.會計職業判斷在《企業會計制度》中的體現[J].財務與會計，2001，（6）：36～40.