淺談將權責發生制引入政府財務會計

唐珂

【摘要】近年來，政府會計使用收付實現制出現較多弊端，政府開始思量是否引入權責發生制。本文提出了政府財務會計和預算會計應適度分離，并列舉了目前財務會計使用收付實現制存在的問題，提出并非政府會計整體都改革為權責發生制，而只是財務會計系統引入權責發生制，以及引入時應注意的一些問題。

【關鍵詞】政府會計；權責發生制；預算會計

一、背景

隨著經濟的發展，多國政府出現較多財務問題，因此，政府會計的改革受到各國的普遍關注與重視，很多國家開始權責發生制政府會計改革，并且初步取得成效。一直以來，我國政府會計的核算基礎一直以收付實現制為主，但隨著經濟業務的增多，市場主導經濟效應明顯，政府會計僅以收付實現制已經遠遠無法滿足目前的需要，因此，我國逐步開始重視將權責發生制引入政府會計。權責發生制改革對于政府會計改革意義重大，因此，對于權責發生制政府會計改革也是一個研究熱點。

目前學術界普遍認同政府會計應該引入權責發生制，而且根據我國現階段情況應該逐步引入，而不是一蹴而就。但是研究多停留在對于政府會計整體的研究上，目前我國的會計系統是預算會計與財務會計的混合體，這二者是否都應該引入權責發生制還值得探討。因此，本文在已有理論基礎上，分析現有政府會計所存在的局限，首先探討我國政府會計應該將預算會計和財務會計適度分離，其次再探討了財務會計目前核算基礎的問題，最后提出了財務會計應該引入權責發生制以及如何引入。

二、政府財務會計與預算會計分離

我國政府現行的會計系統是一種核算、反映和監督政府及行政事業單位以預算執行為中心的各項財政資金收支活動的專業會計。因此，深入來看，我國政府會計并不僅僅只是預算會計，而是預算會計與財務會計的混合體。這種混合體既無法反映政府整體財務狀況、運營業績，也難以提供全面的預算信息，發揮預算管理的優勢功能。

在原來計劃經濟時代，我國的經濟業務不多，政府的資產所占比重也不大，因此預算會計系統還能較好的反應政府財務情況。但隨著我國改革深入，經濟業務越來越復雜，現有的預算會計無法反映政府的財務狀況與運營情況。現在的預算會計系統實際上包含了財務會計應該做的工作，這導致政府會計效率低下，精確度低。因此，我國目前改革的首要方向應該是將預算會計與政府財務會計適度分離。預算會計系統應該關注政府資金的適用計劃的制定和實際執行情況，而財務會計應該關注政府的財務狀況和運行成果，披露政府的運營成果和到期償債能力。

三、目前政府財務會計存在的問題

正如上文所說，目前我國政府會計實際上是政府預算會計與政府財務會計的混合體，這種混合導致政府會計無法反映企業的財務狀況、運營業績，歸根結底是因為這種混合體都是使用的收付實現制。那么會產生如下問題：

（一）政府性資產核算缺乏真實性

在現行的以收付實現制為基礎的會計系統下，側重于資金流動的核算，而缺少對于政府性資產的核算，如國有股權、固定資產等政府性資產，導致政府資產不能被真實反映。在現有的計量基礎下，政府會計對固定資產的核算大多在入賬時一次性計人費用，不提折舊，造成固定資產凈值反映不實，容易造成賬面價值與實際價值嚴重背離。而國有股權在收付實現制下也僅僅反映為支出，不能記錄它的收益的變動情況，這些都存在嚴重核算問題。

（二）低估政府負債

由于目前政府會計采用收付實現制，因此僅僅是那些已經產生現金收支的負債被記錄在案，但那些已經發生但是還未支付現金的負債并未被記錄，包括政府欠發的工資、社會保險基金缺口、對國企及政府機構提供擔保的企業破產等等。這些隱性負債在報告中沒有反映，會對政府造成潛在的危機，一旦爆發，會造成政府很大的財政風險，降低政府的信譽。

以上問題都是由于目前政府財務會計使用的是收付實現制造成的。政府的財務會計系統，應披露有關政府的提供的公共服務水平、履行到期的債務能力以及政府運營成果的能力，這些需要通過核算記錄資產、負債、凈資產等財務狀況信息、收入費用成本等運營信息來實現，要實現這些目標，政府財務會計應該引入權責發生制。

四、將權責發生制引入政府財務會計的建議

政府要控制和全面反映其擁有的資源、消耗的資源、承擔的債務以及發生的成本，在現有的會計體系中，單純的引用權責發生制是不行的。只有在政府的財務會計系統中運用權責發生制才是可靠的。目前我國政府財務會計仍主要實行收付實現制，改革是必須的，但是要將權責發生制引入政府財務會計還有很長一段路要走，本文認為在引入時要注意以下幾點：

（一）適度分離預算會計與財務會計

正如上文所述，我國要進行改革前需要適度分離預算會計與財務會計，建立有效的政府會計系統。其中，預算會計系統仍采用收付實現制，但財務會計系統則應引人權責發生制。政府的財務會計系統關注的是政府整體的財務狀況與運行成果方面的的信息，只有權責發生制才能更好地達成其目標。

（二）根據我國現狀循序漸進引入

我國目前仍處于經濟和社會轉型期，資本市場不發達，法律環境不健全，高素質政府會計人才缺乏，所以我們要使權責發生制改革一步到位是不可能的。所以，政府財務會計引入權責發生制要循序漸進，從局部到整體，從某些會計事項過渡到更多會計事項。

（三）注意政府財務會計要素的確立與企業的不同

從政府財務會計系統來看，政府的會計要素應該與企業會計要素是相同的，要反映政府的資產、政府的收入與負債、政府的資源消耗，這些與企業的會計的要素設立可以是一樣的。但是，像政府的自然資源、歷史遺產等資產應該不需要考慮在內。對于負債，像養老金這些大量未產生的義務。不能根據權責發生制那樣盲目的納入，應該根據具體情況來分析。對于費用，就按財務會計下的要素定義來實施，可以構建一個成本核算系統。