供給側改革背景下的責任中心會計發展探討

朱偉琪++孫紅梅

摘要：文章在對責任中心會計的特征進行分析的基礎上，剖析了供給側改革背景下的責任中心會計之優劣，提出適用于供給側改革的責任中心會計是以戰略制定中心、全面預算核算中心、財務成本管理中心等互相關聯與牽制的責任模式，是在責任協同下以全球化視角行使中心職責；責任中心會計必須以戰略制定與價值創新為核心內容，形成長期的可持續發展路徑。

關鍵詞：供給側改革 責任中心模式 長期價值增值

一、供給側改革對責任中心會計的影響

責任中心會計萌芽于20世紀初，美國最早提出責任中心會計的概念，隨后在全球興起，我國改革開放后引入了“責任中心會計”的概念。責任中心會計滿足了在企業內部控制中進行分權管理的需要，將財務會計的自身職能與企業經營管理相結合，成為企業內部進行會計管理的基本形式。

2015年11月10日，中央財經領導小組召開第十一次會議，提出研究經濟結構性改革和城市工作，隨后在2016年1月27日，提出供給側結構性改革方案。供給側改革的核心思想是簡政放權與提質增效，明確提高效率的途徑是積極提升市場資源的合理配置。在這一背景下，作為微觀經濟管理的管理會計必須通過圍繞資源有效配置改進責任中心以適應和促進國家宏觀層面的供給側改革。例如企業的利潤中心長期是資源自享、實行自負盈虧的獨立支配部門，供給側改革要求資源高效配置中所有部門都應參與利潤生產，即利潤中心邊界將擴大、核心資源將共享；再則，供給側改革要求提高供給質量，企業各責任中心的權利與責任也將發生改變，比如成本中心長期以來的責任是成本核算與成本降低，提升產品質量的要求必須促使成本中心更加關注研發成本與技術投入。目前的理論研究也都是圍繞責任中心會計的內涵與組成加以討論的，未能從本質上確立其有效邊界和作用。因此，無論從實踐還是理論都需要對責任中心進行新的劃分與界定，強化責任中心會計的實際作用，加強責任會計的適用性研究。

二、責任中心會計在供給側改革中的作用與機遇

（一）作用。相對于傳統財務會計而言，簡政放權、目標明確的責任中心會計有更大的可能性與效率機制來助推供給側改革目標的實現。（1）呼應金融體制改革，解除企業經濟抑制。供給側改革重要步驟之一是金融體制的改革，責任中心會計本質便是去抑制化，使企業內部的經濟運行相對獨立，企業高層將不再過多干預各部門的經濟決策，而是讓其以責任中心為部門自行運轉，推動企業更好地運用金融政策滿足企業改革需要的資金。（2）實施創新驅動戰略，開辟供給空間。責任中心會計中的投資中心建立可適應于創新戰略的大背景，以投資為導向采取不同的會計行為，形成可持續會計增長模式，對于部門的投資能力給予支持，并提高投資動力，以獲取自身的利潤。（3）實行扁平化管理，促進供給質量。責任中心最大的特征就是權力分解與制約，讓責任中心負責人在履行責任的同時可以有適當決策權，主觀能動性會使得中心管理者有動力去進行優化決策，實現中心責任目標，在此基礎上，提升供給產品與服務的質量。

（二）機遇。供給側改革推動了經濟轉型升級，也給予責任中心會計一次很好的發展機遇，推進責任中心完成架構的轉變與作用的提升。（1）轉變企業價值增值方式。責任中心會計僅僅提供成本降低及收益增加的信息，可能難以保證企業長期的利益增長或可持續性的成功。供給側改革是對企業價值創造的最嚴峻的考驗，企業必須平衡價值增值手段，將收入增長與價值增值嵌入到企業的發展戰略中。責任中心會計的扁平化管理體系，能更好地節省管理成本，提高責任中心的會計利潤。（2）完善系統性管理體制。供給側改革可以促進管理會計參與管理決策、投資經營與長期戰略制定的優勢發揮作用，從而促進管理會計體系的完善。（3）加大信息化系統建設。供給側改革可以提供更多的大信息系統以形成大數據下的核算機制，滿足管理會計對各責任中心的前期信息預測與后期信息反饋的需求。

三、傳統責任中心會計的不足之處

責任中心會計核算目標明確，將企業目標與總預算合理分配，落實到各個責任中心，使中心預算更合理；并且有完善的核算與激勵機制，反饋責任中心業績，給予相應的獎懲。供給側改革將促進我國的企業與社會經濟分配發生極大的轉變，只有提高供給質量，才能從根本上實現去產能、去庫存等經濟目標。因此，傳統的責任中心會計便有許多不足之處，無法滿足企業發展、社會經濟及國家戰略部署的需要。

（一）責任中心結構獨立，不利于企業協同發展。責任中心會計分為成本、利潤與投資中心，各司其職，在制定預算計劃、核算考察時都以各個中心為單位，忽略了各部門的聯動效應，這會導致企業內部不統一，企業的戰略目標無法全面落實。供給側改革要求責任中心滿足企業資源合理分配的需要，將財務、計劃、科研、生產、市場等獨立分工的部門進行高度組織協同，否則將會出現中心分離、內部惡性降低成本、企業長期戰略無法實現的情況。

（二）目標制定較為單一，不利于社會經濟發展。責任中心會計最大的作用來源于對企業整體運營與生產鏈上的成本控制，以中心為獨立單位整合企業財務，同時減少管理費用。但是，現今社會競爭發展的要求是大力促進企業核心競爭力與價值創造能力的提升，僅以企業財務指標為指引，成本的觸底將意味著企業會面臨選擇停滯不前或者降低質量的困境，使得社會資源不斷作用于低回報的項目中。責任中心的目標應該與社會經濟增長、發展需求同步，以長遠的視角從事前、事中與事后等方面制定責任中心目標。

（三）預算與核準目標封閉，不利于戰略目標的實現。在責任中心會計中，企業的預算以各部門的中心預算為主，然后企業再進行預算匯總，并在核算時以各中心實際成本與預算對比來衡量中心業績、編制新預算。長此以往，各責任中心僅以完成預算目標并不斷贏得與同類中心競爭為激勵，少于關注其他同行企業以及其他國家的同行業情況，逐漸出現封閉現象。

四、責任中心會計改革與發展方向

（一）責任中心改革。本文認為，要利用責任中心會計本身的優勢與作用，調整并抓住在供給側改革下責任中心的缺陷與機遇，制定適合供給側改革的責任中心模式，即以戰略制定中心、全面預算核算中心、財務成本管理中心為主要框架結構的責任中心，具體見圖1。

責任中心改革模式的特征是實現企業的創新價值與長期戰略。戰略制定中心在數據分析中心的支持下負責整體企業宏觀規劃與執行，決策依據不僅是企業領導階層的意識，更多是依靠大數據分析，以大量的歷史數據、同行業數據以及相關供應、消費等各類數據為依據，分析評估企業各項決策的潛在機會與風險，最大限度為企業價值創造提供經營管理決策與支持，戰略部署需要結合事前預算、事中控制、事后評價，以戰略目標決策成本管理方案，以戰略周期進行預算核算制定，實現整體的企業價值創造。數據分析中心是戰略制定中心的輔助部門，可以合并考核績效，戰略制定中心可以包括經理部、事業部、投融資部、發展部等，綜合考核戰略決策的績效。

全面預算核算中心將預算與核算合并，負責預算的控制與結果的核算。預算實行全面預算制度，并進行滾動預算，以三年作為預算周期，每年第四季度編制一次，年中六月份根據現有情況調整三年滾動預算，每個季度預算執行后，還要調整后面季度的預算，同樣，根據上半年預算執行情況調整下半年預算，如此滾動反復、及時調整使企業預算盡可能符合實際情況。核算體系實行內外結合，會計核算與責任核算同步進行，在進行預算結果分析時：一方面與之前目標比較，考核各中心完成績效目標情況；另一方面，將核算結果在與企業內部各中心互相比較的同時，必須與國內外同行之間橫向比較，全方位了解企業的發展情況與國際地位。預算與核算責任的履行必須以戰略中心的目標為導向，關注的重點是通過資源配置，全面實現企業的戰略及經營目標。全面預算核算中心可以包括人力資源部、市場部、銷售部等，綜合考核預算與核算的績效。

財務成本管理中心同時面對戰略管理中心、全面預算核算中心及所有基層部門，結合企業戰略中心目標通過財務管理與成本控制，實現價值創造與創新。中心不再是簡單的制定成本目標、比較實際成本與計劃成本，同時要向全球的平均成本與資本平均利潤率看齊，在進行成本目標制定時，除了考慮企業的利潤目標與國內同行業的競爭，更需要考慮到全球的行業水準，制定與國際接軌的成本戰略、價值目標與利潤目標。財務成本管理中心可以包括會計部、生產部、供應部等職能部門。

（二） 責任中心會計核算改革。責任中心的會計核算以三大中心結合為前提，高度組織協同各部門，整合原本獨立的中心，同時與同行業、全球的水平相比較。具體來說，當企業進行會計核算時，可分為三部分的核算。對各中心目標進行核算，這是責任中心會計核算的基礎部分，也是現在大多企業的核算標準，即將責任中心的既定目標與完成程度加以對比與分析，進行基本核算；與其他部門比較，評價核算責任中心相對于其他中心的貢獻與合作成果。比如財務成本管理中心與同行業類似中心、世界平均水平對比，減少的預算支出可以作為額外獎勵核算，激勵責任中心以市場為對象，與國際看齊，接近或達到發達水平時給予獎勵。會計核算模式改革能夠在原有基礎上，提高責任中心對縱向與橫向兩方面的關注和對比，提升創新與競爭動力。見下頁圖2。

（三）責任中心會計的發展方向。

1.戰略制定要以創新驅動價值創造為發展動力。向創新驅動型轉型是供給側改革下的最重要任務，分層化、統一化、全球化的責任中心會計促進企業不斷學習國外先進制度，真正的做到資源的充分利用，去除多余產能與庫存，實現供給側的最終改革。

2.目標制定要符合全球化發展總趨勢。隨著全球經濟的發展和我國在世界經濟地位的不斷提升，企業各責任中心在制定戰略目標時，必須以世界發展總趨勢為導向。責任中心會計在進行成本、預算、核算管理中落實企業的戰略中心目標，對比全球平均成本與績效，橫向滾動調整預算。

3.決策依據要科學化。各責任中心的決策建立在大數據分析的基礎上，信息系統化是決策的主要手段。

五、 責任中心會計案例：中航工業

（一）集團簡介。中國航空工業集團公司（以下簡稱“中航工業”）是由中央管理的國有特大型企業，是我國航空工業的主力軍和軍民用航空產品主提供商，下轄100余家成員單位、近27家上市公司，員工逾50萬人，其中財務相關人員約1萬人。中航工業在發展過程中建立了全面預算管理、戰略成本管理、項目財務管理等相互配合的財務模式，真正做到了戰略制定、預算管理與成本控制的有機結合，并取得了很好的經營成果。

（二）完善的全面預算管理體系。中航工業在上世紀90年代突破了以成本控制為目標的責任會計模式，開拓全面預算管理體系，通過資源配置，全面實現企業的戰略及經營目標。將企業管理部與財務管理部合并為計劃財務部，統籌實施經營計劃與財務管理，見圖3。

中航工業通過結合業務實際，實施年度預算和滾動預算的編制執行與控制調整，推動業務管理水平提升、促進業務持續健康發展。設有全面預算責任中心，定期對預算執行情況進行分析，及時發現偏差并提出改進措施，做好事前、事中和事后監控。

（三）滲入項目的財務成本控制。中航工業對成本的控制從原材料、生產鏈等角度，轉向項目設計與推進階段。總會計師直接與總設計師等共同參與項目設計與決策，重大項目的管理轉變為行政、技術、財務協同領導。項目在設計過程中，90%的費用確認于生產前，對于設計階段的財務控制可以很好地管理項目成本，具體見圖4。

（四）責任中心會計創新成果與未來發展。中航工業從上世紀90年代開始推進財務管理的變革，責任中心會計立足于企業內部經營管理，也面向項目和客戶，年收入從1998年的200多億元，增長到2015年的3 800億元，中航工業旗下子公司飛亞達、中航重機、中航飛機等，在20世紀末財務管理變革后，營業收入也由負增長轉變為正向遞增。

中航工業突破了傳統責任中心會計制度，以財務的全面經營管理將責任中心的權、責、利相匹配，使財務管理真正與企業戰略和項目實施掛鉤。在此基礎上，中航工業正在考慮將全面預算評價和考核納入業績評價和考核體系，并且在單位管理信息化系統內，實現全面財務管理的信息化。

六、結論

供給側改革對資源配置提出了更高的要求，原有的責任中心會計存在一些缺陷，不能滿足新形式的需要。因此，本文提出了改進的責任中心模式是以戰略制定中心、數據分析中心、全面預算核算中心、財務成本管理中心為基本中心分類，突出全球化視角與創新價值的發展方向，將企業的戰略目標與會計相結合，促使企業各部門都能夠參與企業的改革發展，將提質增效納入到責任中心會計架構中。Z

參考文獻：

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