政府會計改革：背景、問題與出路

羅軍章

【摘要】政府會計改革的背景是轉變政府職能和深化財政體制改革的新要求、新環境、新原理、新思路和新目標。當下的政府會計改革存在著目標單一、體系羸弱、規范滯后、核算模糊、報表失衡等問題。為了解決這些問題，應當建構多元化的政府會計目標體系并重塑“三位一體”的政府會計體系。

【關鍵詞】政府會計改革 政府職能轉換 會計體系 會計核算

從本質上講，政府會計機制是一種權力制約與監督機制，它以“預算會計”為準則，其系統構造和安排都遵循著政府預算的執行和決算的反饋規律而展開。因此，我們一般認為“預算會計”是一種反映政府和行政事業單位預算執行過程及結果的專業會計。從其行政性與公共經濟價值來看，它必然是國家財政預算管理的有機組成部分，更是實現國家財政職能、執行國家預算的重要手段。

現行的預算會計執行的仍是1988年以來頒布實施的包括《財政總預算會計制度》《行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》在內的預算會計制度體系。這套會計制度體系也確實對規范政府行為、加強財政管理起到了十分重要的作用。但是近年來，在轉變政府職能、深化經濟體制改革、嚴把政府審計關口等要求的敦促和國內外急劇變化的財政環境的裹挾下，原有的政府會計體系已經無法滿足新形勢對會計信息范圍和質量所提出的更高要求。盡管政府相關部門已經察覺到上述更動，而發布補充規定以完善現有的預算會計制度體系，但其規范的會計內容仍舊無法滿足環境發展和改革的需要，在如是背景下，政府會計改革勢在必行。

不過，從當下的政府會計改革現狀來看，政府會計改革仍存在著諸多問題，如會計目標單一、會計體系羸弱、會計規范滯后、會計核算缺漏、會計報表不合理等。這些問題的存在會嚴重掣肘政府會計改革的實效，我們有必要探究出恰切可行的方案以解決當下政府會計改革所面臨的諸多問題。

一、政府會計改革的背景

（一）政府職能轉變

隨著我國社會主義市場經濟體制改革的逐步深化，“國家-社會”的權力與資源博弈有新態勢呈現，人們對于政府的職能預期也在悄然轉換。這種變動的核心是“透明”，也即，要求政府構建起以公共需求為導向的財政管理與監督體系，這便對政府披露其財務活動的范圍、效率等“會計信息”范疇提出了新的要求。

（二）財政體制改革

政府財政體制改革的總體趨向是科學化、精細化，這不僅對政府財務管理技術提出了更高的要求，也對政府財政管理體制的效能提出了新的挑戰。其基本邏輯是：政府財政行為報告的精確化、科學化-->政府財政管理體制的精細化、科學化-->貨幣化信息系統協同政府行為的雙重信息需求呈現緊迫態勢-->政府會計系統的改革。

二、政府會計改革的問題

（一）政府會計目標單一

在“委托-代理”理論的視角下，政府會計目標不僅要回應公共受托責任的權力正當性問題，即為“解脫”此責任而衍生的披露需要，還要指向重大公共事項決策體系的基礎范疇。但是，改革中的政府會計仍舊以“預算會計”為主，即通過反映政府預算決算的區隔及其生發過程來實現預算管理目標，質言之，就是對政府預算進行合規性反映，顯然比較單一。

（二）政府會計體系羸弱

政府會計體系的羸弱主要反映在其機能的“低效度”上，也即，單一目標支配下的單一體系無法滿足新形勢下的政府會計信息需求。我國現行的預算會計體系包括財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計和預算外資金財政專戶會計四個相對獨立的部分。這種會計權屬分配必然會割裂政府資金的流轉鏈條，使得各類型的政府資本互動存在制度性障礙。這也是當下政府會計改革所要攻破的最難點之一。

（三）政府會計規范滯后

由于會計制度的周延性需求，其靈活性往往較弱。這也是我國政府會計規范滯后的根本原因。為了突破這一體制性桎梏，應當考慮從規范的系統性整合上下工夫，從而提升政府會計規范的統籌能力。

（四）政府會計核算內容不全面

政府會計核算的主要目的是反映政府的資產負債情況，并對其行政事業和經營性行為的成本進行邊際控制。但是，當下的政府會計核算內容仍無法滿足上述的改革需要。譬如，我國人為地區隔了“預算內財政資金”和“預算外財政資金”，并配套不同的預算會計制度，不利于財政資金監管和使用效率的提升。

（五）政府會計報表設計不合理

政府會計報表規準的不合理性主要體現在以下兩個方面：

一方面，預算執行基本信息與預算執行會計信息的失衡。報表過分側重于反映預算執行的基本信息，而甚少或者根本不就國有資產預算、債務收支預算和社會保障預算等關于預算執行情況的基本會計信息加以記載。

另一方面，政府財務和運營績效實況與會計報表記載數據的失衡。當前的財務報表體系主要基于修正的現金制會計基礎而編制，其資產負債表、收入支出表對于政府財務狀況、成本控制狀況、運營績效實況等無法作以真實、客觀的反映。

三、政府會計改革的出路

（一）建構多元化政府會計目標體系

多元化的政府會計目標體系由三部分組成，一是政府預算的管理目標。該目標要求政府會計關注并反映預算執行動態及其與效果的差異。

二是政府財務管理的目標。該目標要求政府會計加強對財務狀況和運營績效等政府財務信息的關注。

三是政府成本控制的目標。該目標要求政府會計補強對公共事業項目、行政性業務成本的反映。

（二）建構“三位一體”的會計體系

針對（一）中所提出的多元化政府會計目標體系，應當提出配套的、合理有效的政府會計體系，即預算會計、財務會計和成本會計“三位一體”。其中，預算會計指向預算管理活動及其動態化，財務會計指向財務管理活動及其立體化，成本會計指向成本管理活動及其公共化。

四、結語

政府會計改革是轉變政府職能、深化財政和經濟體制改革的必然要求。它反映出政治經濟發展新情勢對政府“預算會計”信息范圍和質量的挑戰。從當下的改革狀況來看，政府會計目標的單一、會計規范的疏漏、會計體系的羸弱等問題仍然顯在，且阻滯改革實效的“落地”。為了克服這些問題，我們應當建構多元化的政府會計目標并重塑“三位一體”的政府會計體系。如此雙管齊下，方能將政府會計改革的原初動議落到實處。

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