“營改增”企業有形動產處置思考

田學功

（西北師范大學 知行學院，甘肅 蘭州 730070）

“營改增”企業有形動產處置思考

田學功

（西北師范大學 知行學院，甘肅 蘭州 730070）

隨著社會經濟不斷發展和稅費改革不斷深化，我國稅種正在逐漸發生著變化。“營改增”是稅費制度改革中一項重要內容，隨著時間推移，“營改增”這種稅費改革漸漸突顯出了它的效果和價值，因此，這項稅費改革措施將會擴大實行范圍，更好地發揮作用。本文就企業發展需要，對“營改增”企業有形動產處置進行了研究分析，目的是在保證稅費改革有序進行過程中，讓企業在未來發展中獲得更多經濟利益。

營改增；企業有形動產；處置；探索

一、“營改增”企業有形動產出租會計核算

1、融資出租有形動產

無論是在“營改增”之前，還是在“營改增”之后，企業融資出租有形動產業務都是按照企業會計準則進行會計核算，但是在“營改增”稅費改革之后，企業融資出租有形動產具體核算方式和核算內容發生了變化。在“營改增”實行之前，有形動產在出租第一天，出租人長期應收款項起始入賬金額不僅要由最低出租應收款金額來負擔，而且還要為有形動產擔保數額進行記錄。企業一方面要確認未擔保金額和最低收款金額之和，另一方面則要計算有形動產融資租賃期初公允價值之和。企業通過進行這兩方面差額比較，最終來確認企業融資收益。如果企業在進行計算過程中出現了企業還未取得收益款項，那么企業就需要計算在有形動產出租各個階段按實際利率應收取融資費用和收益。另外，企業需要按照租金收入金額5%來計算營業稅。但是在實行“營改增”這項稅費改革之后，出租人有形動產會計核算方法變得更加簡單。出租方如果在購進資產設備時候取得了增值稅專用發票，那么融資租賃資產公允價值就是扣除進項稅額后金額。同時企業需要利用不含稅租金數額17%來計算租金收入，這樣也可以計算出增值稅銷項稅額。

2、經營出租有形動產

在2013年8月1日，全國范圍內開展了“營改增”試點，在“營改增”開展過程中，固定資產抵扣事實上轉變成了消費型。在“營改增”實行之前，企業經營出租有形動產這項活動應該屬于非增值稅應稅勞務，需要將已經抵扣進項稅額轉出即可。可是在“營改增”實行以后，企業經營出租有形動產這項活動屬于了增值稅應稅勞務，這項活動增值稅按照銷售業務增值稅進行計算，此時進項稅額無需轉出，銷項稅額按照租金收益計算征收。在“營改增”前后，由于納稅種類發生了變化，所以稅款抵扣核算也發生了改變。企業經營出租有形動產實質上是企業將銷售有形動產進行分期收款。

二、“營改增”企業有形動產納稅籌劃處置方式

1、賣舊買新

企業通過“賣舊買新”方式，賣出企業原有舊有形動產，購買新有形動產從而獲取17%增值稅專用發票予以扣除，從而達到企業減少繳稅效果。

2、租舊買新

企業通過“租舊買新”方式，租出企業原有舊有形動產，購買新有形動產。企業在租出舊有形動產過程中，試點內一般納稅人對在試點實行之前購進有形動產所提供經營租賃業務，可以選擇簡易計稅方法。簡易計稅方法按3%增值稅稅率繳納增值稅，可是新購進資產設備企業需要按照17%繳納增值稅，這兩者相差了14%。因此，企業采用這種方式可以達到節稅目的。

3、租舊租新

企業通過“租舊租新”方式，租出企業原有舊有形動產，租進新相似有形動產。企業租出舊設備可以按照3%增值稅稅率計算繳納增值稅，由于企業租入資產設備存在差異，因此企業租進資產設備可以取得17%進項稅額，從而企業可以從中取得14個點稅差。“租舊租新”可以使租金收益銷項稅額和租出進項稅額相互抵扣，這樣有助于穩定企業內部增值稅稅額，維持企業長久經營和發展。但是，企業租進新資產設備不能計入企業資產賬面價值，這樣不利于擴大企業資產規模。因此，企業應該全面考慮“租舊租新”給企業帶來影響，不能單單為了節約稅費而忽視成本風險，加重企業成本負擔。

4、以舊換新

企業通過“以舊換新”方式，用原有舊有形動產去換取新有形動產。企業用這種方式換出舊生產設備按照固定資產清理進行處理，按照2%增值稅稅率進行計算繳納增值稅，企業換取來新生產設備按照購進生產設備進行處理，按照增值稅稅率17%計算繳納增值稅進項稅額，這其中存在著15個百分點稅差。但是企業在“以舊換新”實踐中一般要根據舊生產設備成新率去確定需要換取新設備補差價。原來生產設備越舊，新生產設備補差價就越多；原來生產設備越新，新生產設備補差價就越少。從企業立足于長遠發展角度來看，企業內部一些有形生產設備需要更新換代，因此，企業利用“以舊換新”這種方式，只需要對換進來新生產設備進行補足差價，這可以大大減少購買新生產設備所帶來費用，而企業也可以通過這筆費用來獲得更多增值稅進項稅額，最終減少企業納稅金額，減輕企業納稅負擔。

三、“營改增”有形動產租賃納稅情況分析

1、從事有形動產融資租賃企業納稅情況分析

在“營改增”過程中，從事有形動產融資租賃業務企業單位，營業額是由向承租方收取全部價款及價外費用扣除出租方負擔出租設備實際成本后剩下金額。根據有關法律規定，一些融資類租賃公司為有關企業單位提供代理購買服務適用于簡易計稅方法，然而直接進行購買和直接進行租賃有形動產融資租賃活動納稅適用于17%增值稅稅率，主要是因為在這項活動中加入了購買階段，那么此項融資租賃有形動產活動則不再適用差額納稅。在購買有形動產過程中，融資租賃公司是代理主要單位進行租賃物品和處置物權經銷單位，它計稅主要依據出租方向承租方收取全部價款以及價外費用中抵扣應該由出租方負擔有形動產外匯借款和人民幣借款利息、進口關稅稅額、消費稅稅額、各種安裝費及保險費金額。承租方是有形動產最終使用者，在使用票據時候一定要按照財稅有關規定，取得國家稅務總局和有關法律法規規定有關憑證，如果不按照規定進行，那么將不得扣除相關稅款。為了更好地銷售本國生產設備，財稅有關文件也做出了明確規定，如果出租人購買國產設備，那么外匯借款利息金額和人民幣借款利息金額可作為設備實際成本予以扣除。基于以上規定，經過相關部門批準融資租賃單位要是按照差額計征單位營業額時，出租方會為取得設備購買方開具相關發票，而常常使承租方落入因為沒有辦法取得增值稅專用發票因而無法扣除進項稅額的困境。另外，出租方只需要支付融資租賃標物凈價值，這對于出租方來說其實就是扣除成本以后凈利潤，而對于承租方卻是要支付一切價外費用。換句話來講，這其實限制了承租方選擇權，但是卻給予了出租方更多選擇權，這些出租方不僅可以從國外購買先進設備，也可以從國內購買相關設備。這對于有形動產融資公司來說，可以對這兩種方案進行比較分析，從而選擇自己實際承擔成本比較少、稅負比較輕、綜合收益比較高方案。通過我們進一步分析研究，經過有關部門批準有形動產融資租賃公司在核算銷售額時，不需要全額計算繳納稅款，只需要將設備購買價款和有關費用抵扣后，僅僅就融資租賃行為所得租賃費計算增值稅并開出相關專用發票給設備承租方，承租方也僅僅是就開出增值稅專用發票進行設備進項稅額抵扣，這毫無疑問將有利于企業融資租賃行業快速發展。

2、未被批準從事融資租賃單位納稅分析

未受相關部門批準從事融資租賃事項企業在進行融資租賃業務時候主要分為兩種情況：一種情況是出租方按照銷售貨物計算繳納增值稅，然后將有形動產所有權轉給承租方，最后承租方通過取得增值稅專用發票進行抵扣進項稅額。另一種情況是出租方按照租賃收入全款計算繳納營業稅，然后將有形動產所有權轉給承租方，此時不利于承租方取得設備增值稅專用發票進行增值稅進項稅額抵扣。事實表明，在轉讓所有權過程中，企業融資租賃面臨著兩種選擇，企業應該根據自身規模大小來選擇不同規劃方案，從而提高企業自身規模收益。下面以三種情況來進行分析：

（1）兼營融資租賃業務企業規模較大一般納稅人將有形動產所有權轉讓給承租方。按照有關規定，年銷售額在500萬元以上納稅人為增值稅一般納稅人，應稅服務年銷售額是不超過12個月經營期內取得交通運輸和部分現代服務累計額。融資租賃公司出租方開具增值稅專用發票，承租方進行增值稅進項稅額抵扣，但是，稅款抵扣并沒有明確規定，因此可能會出現出租方稅基上升，承租人發生違約情況。

（2）小規模納稅人兼營從事融資租賃業務將企業有形動產所有權轉讓給承租方。在租賃期滿以后，小規模納稅人轉讓設備所有權時，應該按照簡易計稅方法計算繳納稅款。其中涉及到固定資產、專利與非專利技術、商標、商譽、著作權時，不能從銷項稅額中抵扣進項稅額，按照這項規定，承租方不需要向出租方索要增值稅專用租賃發票。

（3）為轉讓設備所有權兼營從事融資租賃業務企業在租賃期滿以后，按照相關規定不需要繳納增值稅，但是需要繳納營業稅。在“營改增”之前，出租方需要開具普通發票，但在“營改增”之后，出租方需要開具增值稅普通發票，這有利于融資租賃公司根據自身規模大小核算綜合收益和稅務高低，從而做出理性抉擇。

四、總結

“營改增”是我國稅費改革重要內容，深入落實“營改增”這項工作，有利于促進我國企業提高生產效率，有利于促進我國稅費改革制度深入發展，更有利于提高我國經濟發展水平。

［1］ 栗艷玲.營改增新政下有形動產直租業務財稅處理探析.《商業會計》，2015年5期.

［2］ 凌世壽.“營改增”后有形動產經營租賃納稅籌劃.《商業會計》，2015年10期.

［3］ 曹琪彬，趙雅文.“營改增”下有形動產融資租賃會計核算和報表分析.《商業會計》 ，2015年7期.

［4］ 余永靜，葛長銀.“營改增”企業有形動產處置納稅籌劃.《財務與會計》，2016年6期.

（責任編輯：李 健）