管理會計工具及應用案例

溫素彬　曹歆辰

【摘 要】 隨著社會各界對環境問題的日益重視，企業環境績效的評價與披露也受到了越來越多國內外學者的關注。文章在概述環境績效及其相關概念的基礎上，詳細介紹了GRI環境績效評價工具，并選取具有高度代表性的兩家鋼鐵公司進行了案例分析，期望能為我國企業合理選擇及運用環境績效指標提供參考。

【關鍵詞】 管理會計； 環境績效； 環境信息披露； GRI； 鋼鐵公司

【中圖分類號】 F275 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）17-0132-05

一、引言

自20世紀以來，全球工業發展迅速，嚴重破壞了環境資源，自然資源的枯竭和日益嚴重的環境污染使人類付出了沉重的代價，引起了社會的高度重視。因此，越來越多的組織意識到必須積極解決環境問題并堅持走可持續發展道路。這要求企業不僅要實現自身市場競爭力和盈利水平的提高，而且應自覺把環保責任融入到企業戰略和生產經營過程中，承擔保護環境、節約資源的重任。因此，將環境績效納入企業績效評價體系至關重要。環境報告是一種監督與激勵企業實現經濟利益、環境利益與社會利益可持續發展的有效手段，是向利益相關者披露和報告企業環境績效的重要工具，全球報告倡議組織（Global Reporting Initiative，GRI）推出的《可持續發展報告指南》（以下簡稱《指南》），為企業提供了完善的環境績效評價指標體系，值得我國企業借鑒和應用。

二、GRI環境績效評價工具

（一）GRI的發展歷程

Carroll[1]認為績效往往和期望的實現程度相關，因此將環境績效定義為公司為了滿足利益相關者有關環境責任期望的程度。目前，國內外的環境績效計量評估方法模型主要有兩種，一是國際標準化組織頒布的ISO14031環境績效評價指標體系，二是全球報告倡議組織GRI《指南》中的環境績效評價指標體系。

1997年，全球報告倡議組織由美國非營利環境經濟組織（CERES）和聯合國環境規劃署（UNEP）共同發起成立，其目的在于提高可持續發展報告的質量、嚴謹度和適用性，為世界提供一套通用的可持續發展報告指南。GRI于2000年發布了第一版指南GRI1.0。GRI于2002年6月發展成為一個獨立性國際組織，建立了包括利益相關者委員會和技術咨詢委員會在內的治理機構，并在荷蘭的阿姆斯特丹設立總部。GRI2.0在2002年發布。之后來自商界、非營利團體、會計機構、投資者機構以及工會等組織的代表等都對GRI表示積極支持及參與，2006年和2013年又進一步發布了改進后的GRI3.0和GRI4.0[2]。截至2015年12月底，全球已有超過6 000家機構以GRI《指南》為基礎編制可持續發展報告或社會責任報告。

（二）GRI文件群

GRI文件群分為四類：一是《指南》，適用于全球各類組織，是其他文件的基礎，也是GRI最主要的成果；二是行業補充，描述各行業可能會面臨的特殊問題；三是技術協議，每類協議指導一套特定指標，包括詳細的定義、計量方法及程序、公式和參考；四是特殊問題指導文件，例如關于南非的艾滋病問題等。

《指南》是GRI文件群的核心，包含四個模塊，分別是：《指南》的使用、報告原則、報告內容、術語匯編及附錄。報告原則分為兩類：界定報告內容的原則和界定報告質量的原則，具體見表1[2]。

《指南》建議可持續發展報告應包含的披露項有兩類：一般標準披露項和具體標準披露項。其中，一般標準披露項包括戰略與分析、機構概況、確定的實質性方面與邊界、利益相關方參與、報告概況、治理、商業倫理與誠信；具體標準披露項包括管理方法披露、指標。

（三）GRI環境績效評價指標體系

GRI《指南》提供了三類業績指標：經營績效指標、環境績效指標和社會績效指標。其中，環境績效指標最為成熟，有12類共34項指標，包括18項核心指標和16項補充指標，占GRI指標總數的42%，其中27項可定量分析，其余7項可定性分析[2]。本文主要運用環境績效指標評價案例公司的環境績效。GRI4.0環境績效指標見表2。

三、案例分析

鋼鐵行業是資源和能源密集型產業，屬于高碳產業，普遍具有高污染、高能耗的特點，也是節能減排壓力最大的行業之一。因此，對鋼鐵行業的環境績效評價與披露顯得尤為重要，本文選擇了具有代表性的國有鋼鐵企業寶鋼集團公司和武鋼集團公司作為案例研究對象，評價其在GRI《指南》的指導下，環境績效的計量與披露情況。

（一）案例公司背景介紹

寶鋼是中國目前最具發展潛力的鋼鐵聯合企業，公司建成投產已有30年之久，其綜合競爭力被《世界鋼鐵業指南》評定為世界鋼鐵行業第3名，美國《財富》雜志連續11年評定其為世界500強企業，且2015年位居世界第218位。寶鋼是我國鋼鐵行業通過ISO14001環境管理體系認證的第一家企業，于2003年首次發布了環境報告，并于2008年開始根據GRI《指南》編制社會責任報告。公司近年來著力打造綠色寶鋼，明確制定了環境保護、節能減排的管理方針，并且在其總部和各級生產單位設立了相關的職能管理部門，推動公司環境管理戰略的實施。

武鋼于1958年建成投產，是新中國成立后興建的第一個特大型鋼鐵企業，經過50年的建設與發展，已具備年產鋼4 000余萬噸的生產能力，位居世界鋼鐵行業第4位。2007年，武鋼基于GRI《指南》發布了首份社會責任報告。近年來公司全面推進環保達標治理、開展綠色制造、發展綠色產業，其節能減排工作得到國務院國資委表揚，被中鋼協、湖北省綠化委員會分別授予“2014年度鋼鐵工業環境保護統計工作先進集體”和“湖北省綠化模范單位”的稱號。

（二）環境績效指標評價

由于寶鋼和武鋼目前尚未出具2015年社會責任報告，因此本文采集了兩家案例公司2012—2014年社會責任報告中與環境績效相關的核心數據，見表3。

表3中，兩家公司都披露的GRI環境績效指標共8項，包括EN1、EN3、EN8、EN21、EN22、EN23、EN27和EN31。根據兩家公司披露的物料指標計算得知，武鋼生產每噸鋼的主要物料消耗量每年分別比寶鋼高出17%、16%和14%，武鋼應當改良生產技術和工藝，降低物料消耗以節約全球資源。兩家公司的噸鋼綜合能耗均逐年降低，表明其在節約能耗方面日益進步，但武鋼的能耗明顯高于寶鋼，說明其在節約能耗方面還有很大的改進空間。案例公司的噸鋼耗新水量均逐年降低，呈現積極發展趨勢，寶鋼2012—2014年比武鋼分別高出9.88%、9.45%和8.02%，其在該指標的表現上不如武鋼。SO2、煙粉塵和COD三個指標數據顯示，寶鋼的污染物排放水平呈逐年下降趨勢，而且其生產經營過程中的污染物排放量明顯低于武鋼，后者需進一步加強污染物管理。另外，寶鋼披露的污染物排放數據相比武鋼更為全面，還包括廠區大氣降塵量、氨氮排放總量、污水排放水平、油排放水平、危險廢棄物產生水平和危險廢棄物安全處置率，其披露的各項污染物排放數據歷年來都是鋼鐵企業中最為充分詳盡的。兩家公司的固體次生資源綜合利用率均呈上升趨勢，寶鋼每年均高于武鋼。武鋼的環保成本逐年大幅度提升，2014年相比2012年上漲了152%，呈現積極發展趨勢，但寶鋼對環境保護的投資每年都遠高于武鋼，說明寶鋼對環境保護給予了更多的重視和投入。從兩家公司共同披露的信息可知，寶鋼的多數環境績效指標優于武鋼。

寶鋼還單獨披露了4項環境績效指標，包括：EN2、EN25、EN29和EN32。該公司循環再生物料的比率逐年降低，應積極尋找原由并改善。其生產經營過程中產生的危險廢棄物每年均達到百分百安全處置。2013年因下屬的梅山能源公司3#燃煤鍋爐的氮氧化物排放濃度（771mg/m3）超過國家標準（650mg/m3），受到南京市環保局行政處罰人民幣6.23萬元，之后積極整改，自2013年5月1日起，已實現達標排放。三年來，寶鋼通過環境管理體系認證的供應商比例逐年升高，在綠色采購方面成效卓越。

武鋼單獨披露了1項環境績效指標EN11，其2014年相比2012年礦山復墾面積增加了56%，這得益于武鋼近年來著力構建布局合理、植物多樣、景觀優美的礦山綠地系統，努力創建宜居興業的生態礦山，同時充分利用已復墾的土地發展多種經營，促進企業的發展與穩定，以追求生態效益、社會效益和經濟效益的高度統一。

（三）環境信息披露評價

寶鋼從2003年至今年年披露環境信息，披露時間較早且連續，而武鋼從2007年開始出具社會責任報告披露環境信息，比寶鋼晚了4年。

社會責任報告及其披露環境信息的篇幅大小可以在一定程度上反映報告信息質量的高低，因此本文對兩家公司2012—2014年的報告篇幅進行分析，見表4。

從表4可見，案例公司社會責任報告的頁數和環境信息頁數逐年增加，環境信息篇幅所占比重亦逐年上升。但武鋼的信息量每年都明顯低于寶鋼，說明其對環境信息的披露不如寶鋼詳盡。另外，兩家公司社會責任報告披露的環境績效指標平均數量只占GRI《指南》提供指標的33%和21%左右，包括EN16（間接溫室氣體排放量）、EN20（臭氧消耗性物質的排放量）和EN28（可回收的售出產品及其包裝材料的百分比）等在內的核心指標均未披露，因此，兩家公司關于環境信息的披露都不夠全面具體。但相比之下，寶鋼披露的環境績效信息量每年都高于武鋼，并且多數環境績效指標也好于武鋼。

四、結論

本文通過對基于GRI《指南》編制社會責任報告的兩家鋼鐵企業進行案例分析后發現，寶鋼的環境績效在總體上優于武鋼，其對環境信息的披露也比武鋼充分，但兩家企業對GRI環境績效評價工具的應用都不夠全面。環境績效信息對內部管理者和外部信息使用者都具有重大意義，我國企業應當不斷改進對環境績效的計量與披露，以實現真正的可持續發展。

【參考文獻】

[1] CARROLL A B. A Commentary and an Overview of Key Questions on Corporate Social Performance Measurement[J]. Business & Society， 2000， 39（4）：466-478.

[2] 全球報告倡議組織.可持續發展報告指南（G4中文版）[A].2013.