人力資源會(huì)計(jì)研究與應(yīng)用

王海平

摘要：人力資源會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)上的一個(gè)全新學(xué)科，它是基于人力資源已發(fā)展成為一個(gè)企業(yè)最重要資本的原因應(yīng)運(yùn)而生的。我國(guó)人力資源理論已發(fā)展到成熟階段，人力資源會(huì)計(jì)也被越來(lái)越多的企業(yè)所重視。對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)的研究與應(yīng)用，我們注重人力資源會(huì)計(jì)制度的建設(shè)和人力資源會(huì)計(jì)模式的研究，在此基礎(chǔ)上重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)從業(yè)人員的招聘和培訓(xùn)，以及人力資源會(huì)計(jì)的開(kāi)發(fā)與維護(hù)。在如今這個(gè)知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人力資源會(huì)計(jì)已經(jīng)成為企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要一環(huán)，對(duì)它的研究與應(yīng)用也成為企業(yè)完善會(huì)計(jì)體系的組成部分。

關(guān)鍵詞：人力資源會(huì)計(jì) 應(yīng)用

一、我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)研究現(xiàn)狀

在這個(gè)知識(shí)大爆炸時(shí)代，人才無(wú)疑是企業(yè)最核心的資本。人力資源作為一種無(wú)形資產(chǎn)，具有創(chuàng)造利潤(rùn)、用之不竭的優(yōu)勢(shì)，是企業(yè)制勝的法寶，也是我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)所擁有的最重要的資源。人力資源會(huì)計(jì)學(xué)是人力資源管理在會(huì)計(jì)核算上衍生出的新學(xué)科，人力資源管理在對(duì)人才投資成本的核算與人力資源投資運(yùn)營(yíng)方面都需要會(huì)計(jì)學(xué)的輔助，以幫助企業(yè)對(duì)人力資源投資的成本與收益進(jìn)行預(yù)測(cè)，從而使企業(yè)獲得最大的經(jīng)濟(jì)效益。但是，我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)的研究與應(yīng)用還不完善，在制度層面和開(kāi)發(fā)維護(hù)方面還存在一些問(wèn)題。

第一，在理論體系方面，人力資源會(huì)計(jì)缺乏充分的理論基礎(chǔ)。我國(guó)現(xiàn)有的一些研究著作里，人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量方面一直都是主要的研究對(duì)象，注重以貨幣計(jì)量的方法對(duì)人力資源的成本和價(jià)值進(jìn)行測(cè)量，其重大意義是為企業(yè)管理決策提供有用幫助。但是，由于人力資源會(huì)計(jì)起步較晚，與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比，它的整個(gè)會(huì)計(jì)理論體系還不健全，導(dǎo)致理論與實(shí)踐相脫節(jié)。所以，現(xiàn)階段人力資源會(huì)計(jì)研究的重中之重就是建立完善的理論體系，從而綜合、全面地評(píng)價(jià)人力資源的投資收益。

第二，在會(huì)計(jì)確認(rèn)方面，人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)存在著一些不足。對(duì)于人力資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)，主要有兩方面的問(wèn)題：一是人力資源是否符合資產(chǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)；二是若符合資產(chǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，那么也應(yīng)該確認(rèn)相應(yīng)的負(fù)債和所有者權(quán)益。而目前我國(guó)對(duì)人力資源一般都會(huì)定義為企業(yè)對(duì)人才的資本投入，是一項(xiàng)投資行為。那么，把人力資源確認(rèn)為資產(chǎn)后，相應(yīng)的負(fù)債和權(quán)益的增減變動(dòng)會(huì)呈現(xiàn)什么樣的趨勢(shì)，我國(guó)一些研究著作中并沒(méi)有關(guān)于這方面的解答。相關(guān)專(zhuān)家還認(rèn)為：由于人力資源的特殊性，將其單純確認(rèn)為資產(chǎn)也是有誤區(qū)的。

第三，在制度層面，人力資源會(huì)計(jì)制度的建設(shè)才剛剛起步。我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)的提出已經(jīng)有很多年了，但至今仍未形成完善的會(huì)計(jì)理論體系，僅僅停留在“紙上談兵”的階段，無(wú)法付諸實(shí)踐。而要使人力資源會(huì)計(jì)真正成為企業(yè)會(huì)計(jì)核算的中堅(jiān)力量而不是管理會(huì)計(jì)的組成部分，就必須設(shè)計(jì)一套切實(shí)可行的人力資源會(huì)計(jì)制度，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的概念、特點(diǎn)、分類(lèi)以及應(yīng)用做出明確規(guī)定，將會(huì)計(jì)理論的推廣上升到制度層面，這樣，當(dāng)我們?cè)诿鞔_了人力資源會(huì)計(jì)在企業(yè)中所占有的地位之后，才能更好地明確人力資源投資的成本與價(jià)值之間的關(guān)系，才能在會(huì)計(jì)報(bào)表上反映出企業(yè)在人才資源上是否后勁充足。

二、人力資源會(huì)計(jì)研究的內(nèi)容

（一）人力資源會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)

與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比，人力資源會(huì)計(jì)的核算對(duì)象有一些與眾不同的特征：一是以人為生產(chǎn)資料，核算其投資運(yùn)營(yíng)中產(chǎn)生的成本與收益；二是對(duì)人才的支出資本化而不是費(fèi)用化，因?yàn)閷?duì)人才的投資是一項(xiàng)長(zhǎng)期的支出，其收益不是當(dāng)期就能獲得的，故不應(yīng)作為當(dāng)期費(fèi)用入賬；三是人力資源的所有者也應(yīng)參與企業(yè)權(quán)益的分配。那么，結(jié)合人力資源會(huì)計(jì)的這些特征，應(yīng)該從以下幾方面參與人力資源會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)。

1.明確人力資源會(huì)計(jì)存在的意義

結(jié)合我國(guó)的國(guó)情，人口眾多、物質(zhì)資源人均占有量少已成為阻礙我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的主要原因，但這也是我們最大的資本，將人口壓力轉(zhuǎn)化為人力資源，走人才強(qiáng)國(guó)的道路。同時(shí)，信息化進(jìn)程的加快讓我們進(jìn)入了知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，這些都是需要人力資源來(lái)支撐的。要想對(duì)人力資源的投資進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，從而得出人力資本的價(jià)值，我們就需要一門(mén)新的學(xué)科----人力資源會(huì)計(jì)。這就是人力資源會(huì)計(jì)存在的意義。

2.明確由誰(shuí)來(lái)參與設(shè)計(jì)

人力資源是一個(gè)企業(yè)的戰(zhàn)略資源，必須由公司領(lǐng)導(dǎo)層組織專(zhuān)門(mén)的高水平的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)和相關(guān)人力資源管理部門(mén)的成員組成人力資源會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)，參與會(huì)計(jì)制度的制定，包括設(shè)計(jì)相關(guān)記賬憑證、會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)分錄等一系列賬務(wù)處理的制度。這樣的人力資源會(huì)計(jì)制度才能夠滿(mǎn)足人才這一特殊資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算，也能夠統(tǒng)籌財(cái)務(wù)部門(mén)和管理部門(mén)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)。

3.明確什么時(shí)候設(shè)立人力資源會(huì)計(jì)

一個(gè)企業(yè)發(fā)展程度的高低與其所擁有的人才息息相關(guān)，為強(qiáng)化人力資源的管理，實(shí)現(xiàn)效益最大化，率先建立人力資源會(huì)計(jì)制度的企業(yè)必然最先受益。因此，一個(gè)企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)層要能夠把握建立人力資源會(huì)計(jì)的時(shí)機(jī)，根據(jù)企業(yè)的人力資源狀況和人才資源管理能力以及人力資本的成本與價(jià)值等設(shè)計(jì)人力資源會(huì)計(jì)制度。人力資源密集的企業(yè)應(yīng)該最先設(shè)立人力資源會(huì)計(jì)，例如培養(yǎng)人才的高校以及咨詢(xún)公司、金融業(yè)、高科技產(chǎn)業(yè)，還有以人為投資對(duì)象的文藝團(tuán)體、足球俱樂(lè)部、籃球俱樂(lè)部等，都涉及到很多人力資源會(huì)計(jì)學(xué)問(wèn)題，所以這些行業(yè)把握設(shè)立人力資源會(huì)計(jì)的時(shí)機(jī)很重要。

4.明確人力資源會(huì)計(jì)的培養(yǎng)機(jī)構(gòu)

我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)方面是一片空白，因此，要真正推行人力資源會(huì)計(jì)制度建設(shè)，培養(yǎng)具有專(zhuān)業(yè)技能的人力資源會(huì)計(jì)，找到專(zhuān)業(yè)的人才培養(yǎng)機(jī)構(gòu)很重要。例如，在開(kāi)設(shè)人力資源管理和會(huì)計(jì)學(xué)的高校設(shè)立人力資源會(huì)計(jì)，使大學(xué)生一入學(xué)就能夠?qū)W到系統(tǒng)的理論知識(shí)，畢業(yè)后到企業(yè)就可以組建自己的人力資源會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)，這是教育投資，也是對(duì)人力資源的投資。企業(yè)也可以組織公司內(nèi)部的財(cái)務(wù)主管或注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行培訓(xùn)，這也是一種對(duì)人力資源的投資。

5.明確人力資源成本

人力資源成本包括為獲得企業(yè)所需的人力資源而發(fā)生招聘、培訓(xùn)以及員工的福利、醫(yī)療保險(xiǎn)等而發(fā)生的支出或費(fèi)用。人力資源成本是人力資源價(jià)值計(jì)量的基礎(chǔ)，是企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)的主要核算對(duì)象。當(dāng)然，人力資源成本的確定也按照歷史成本計(jì)量，按人力資源獲得時(shí)和使用過(guò)程中實(shí)際產(chǎn)生的成本或費(fèi)用進(jìn)行記錄和核算。

（二）人力資源會(huì)計(jì)模式研究

現(xiàn)在學(xué)術(shù)界將人力資源會(huì)計(jì)模式分為三類(lèi)：人力資源成本會(huì)計(jì)模式、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)模式和勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)模式。每一類(lèi)人力資源會(huì)計(jì)模式的出現(xiàn)都有其核算優(yōu)勢(shì)和劣勢(shì)，它也是我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)研究不斷探索的結(jié)果。

1.人力資源成本會(huì)計(jì)模式

人力資源成本會(huì)計(jì)模式就是以人力資源成本為核算對(duì)象的計(jì)量模式。而人力資源成本的計(jì)量方法通常采用成本法，即以人力資產(chǎn)的投資價(jià)值為核算對(duì)象計(jì)量其成本，核算方法是歷史成本法，設(shè)置“人力資產(chǎn)成本”會(huì)計(jì)科目，用于核算諸期累積的人力資產(chǎn)的成本。這種模式的優(yōu)點(diǎn)是：可以單獨(dú)核算企業(yè)在人才招聘、安置和培訓(xùn)開(kāi)發(fā)方面的支出，在支出初期將這項(xiàng)成本進(jìn)行資本化，然后按照分?jǐn)偲谥T期費(fèi)用化，這樣就符合了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)在成本核算和攤銷(xiāo)方面的處理方法，是符合規(guī)范的會(huì)計(jì)處理。同時(shí)，它還給企業(yè)管理者提供了人力資源在開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中展現(xiàn)的價(jià)值，使公司重視對(duì)于人才的保護(hù)和培養(yǎng)。但是，人力資源成本會(huì)計(jì)模式也有一定的局限性，一是人力資源成本會(huì)計(jì)模式只是對(duì)人力資源取得和培養(yǎng)過(guò)程中發(fā)生的成本進(jìn)行計(jì)量，而對(duì)人才本身的價(jià)值和創(chuàng)造的價(jià)值不關(guān)注，這就使得具有不同水平的人才所發(fā)生的成本在會(huì)計(jì)賬目上無(wú)法和其創(chuàng)造的價(jià)值對(duì)等，不利于企業(yè)選拔更優(yōu)秀的人才。二是人力資源成本會(huì)計(jì)模式所核算的人力資源成本并不能預(yù)測(cè)企業(yè)的未來(lái)收益，從而無(wú)法進(jìn)行稅收籌劃，不符合成本效益原則。

2.人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)模式

人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)模式研究的是人力資源價(jià)值在會(huì)計(jì)核算上的作用。所謂人力資源價(jià)值，就是指人力資產(chǎn)能為服務(wù)對(duì)象所帶來(lái)的價(jià)值。這種會(huì)計(jì)模式適用于衡量人力資源投資的長(zhǎng)期效益，它能夠?qū)θ肆Y源所創(chuàng)造價(jià)值的增減變動(dòng)進(jìn)行預(yù)測(cè)，對(duì)人才的開(kāi)發(fā)利用進(jìn)行規(guī)劃，從而核算企業(yè)一段時(shí)期內(nèi)的經(jīng)營(yíng)成果，反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。例如，一些大型生產(chǎn)車(chē)間的人員管理會(huì)在不間斷的時(shí)期內(nèi)鼓勵(lì)員工進(jìn)行輪崗換崗，這也是對(duì)人員素質(zhì)的一種考核，以發(fā)現(xiàn)員工真正適合的崗位，這就是人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)需要核算的內(nèi)容。

3.勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)模式

這是一種新型人力資源會(huì)計(jì)模式，它是在對(duì)其他兩種會(huì)計(jì)模式繼承和改進(jìn)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的，它的主要目的是確認(rèn)勞動(dòng)者在企業(yè)中的地位，從而保障勞動(dòng)者個(gè)人權(quán)益的實(shí)現(xiàn)。如今，越來(lái)越多的企業(yè)注重對(duì)員工福利的保障，但在其核算上沒(méi)有獨(dú)立的部門(mén)，而是從屬于企業(yè)人事部門(mén)的工資核算部分，這不利于勞動(dòng)者培養(yǎng)維護(hù)自身權(quán)益的自信心，也不利于公司長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。因此，設(shè)立勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)，對(duì)企業(yè)人力資源的法定權(quán)益、社會(huì)保障權(quán)益及其衍生的價(jià)值增值部分的獎(jiǎng)勵(lì)設(shè)置專(zhuān)門(mén)會(huì)計(jì)賬目進(jìn)行核算，對(duì)勞動(dòng)者所創(chuàng)造的價(jià)值進(jìn)行定價(jià)，使勞動(dòng)者明確自身的價(jià)值，從而提高人力資產(chǎn)的質(zhì)量。

三、人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用案例分析

【案例一】2015年10月，A公司招聘一名技術(shù)工程師，期間發(fā)生的招聘費(fèi)用為300元，企業(yè)為這名工程師支付其原來(lái)從職公司的違約金10000元。

會(huì)計(jì)處理：企業(yè)為招聘員工所發(fā)生的支出應(yīng)該確認(rèn)為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，設(shè)置“待攤?cè)肆Y源取得成本”進(jìn)行核算。因此，相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：待攤?cè)肆Y源取得成本 10000

管理費(fèi)用 300

貸：銀行存款 10300

然后這一筆違約金的成本在其簽訂的合約期內(nèi)進(jìn)行攤銷(xiāo)，假設(shè)企業(yè)和這名工程師簽訂了5年期的合約，按直線法攤銷(xiāo)，每年的攤銷(xiāo)額就是10000÷5=2000（元），則每月的攤銷(xiāo)額就是2000÷12=166.67（元）。攤銷(xiāo)時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：管理費(fèi)用 166.67

貸：待攤?cè)肆Y源取得成本 166.67

【案例二】2015年12月，A公司派這名工程師去培訓(xùn)，為期一年，支付培訓(xùn)費(fèi)用10000元。

會(huì)計(jì)處理：企業(yè)為培訓(xùn)員工所發(fā)生的支出也應(yīng)該確認(rèn)為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，設(shè)置“待攤?cè)肆Y源開(kāi)發(fā)成本”進(jìn)行核算。因此，相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：待攤?cè)肆Y源開(kāi)發(fā)成本 10000

貸：銀行存款 10000

每個(gè)月的攤銷(xiāo)額為10000÷12=833.33（元），攤銷(xiāo)時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：管理費(fèi)用 833.33

貸：待攤?cè)肆Y源取得成本 833.33

四、結(jié)語(yǔ)

人力資源會(huì)計(jì)的研究與應(yīng)用應(yīng)該逐漸進(jìn)入企業(yè)的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，這樣才能完善人力資源會(huì)計(jì)的理論體系，對(duì)其制度的完善和會(huì)計(jì)模式的確定也有很大的幫助，從而為人力資源招聘、培訓(xùn)和開(kāi)發(fā)維護(hù)方面的會(huì)計(jì)處理提供明確的處理思路。這也是適合我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式和我國(guó)國(guó)情的人力資源核算方法，必將為我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

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（作者單位：濰柴動(dòng)力股份有限公司）