經濟治理現代化與“十三五”稅制改革*

王軍　　汪昊　　郝勝龍

【區域財政與金融】

經濟治理現代化與“十三五”稅制改革*

王軍汪昊郝勝龍

從經濟治理現代化的視角，從稅制結構和分稅制兩個方面，可結合各個具體稅種，重新審視我國現行稅收制度在調節收入分配差距、調整經濟結構、加強宏觀調控和發展地方經濟等方面存在的問題，在借鑒發達國家相關經驗的基礎上，從稅制結構優化、增值稅分享及個人所得稅、房地產稅等稅種改革等方面，對我國“十三五”時期稅制改革提出相關政策建議。

經濟治理；稅制改革；“十三五”規劃

中共十八大和十八屆三中、四中全會的召開，為我國下一步的改革提出了新的目標和要求，尤其是將實現國家治理現代化作為改革的總目標。這也為我國“十三五”稅制改革提出要求和指明方向。本文認為，“十三五”稅制改革應是在國家治理現代化的目標下對稅制改革的進一步深化，循此思路，本文重點從經濟治理現代視角，探討如何在“十三五”時期更好地發揮稅收的作用，推進稅制進一步改革完善。

一、經濟治理現代化與現代稅收制度

中共十八屆三中全會在《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡稱《決定》）中提出全面深化改革的總目標，即“完善和發展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現代化”。“國家治理”一詞第一次寫入改革的總目標中。

中國的治理理念經歷了三個階段：治國能力、政府管理、國家治理。第一階段，中國共產黨通過武裝斗爭，建立起一個統一的人民共和國，解決了治國能力的問題。第二階段，用政府管的方式，為建設一個富強的國家打下基礎。第三階段，用治理的方式，即用好的制度來管理國家?，F在中國發展進步已經進入到第三個階段①。

治理與管理有本質的區別。從概念來看，管理是單向的，由一個權威主體對被領導者進行影響，治理則是大家圍繞著某個事情共同施加影響。二者的區別至少有以下幾方面：一是主體不同。管理的主體只是政府，而治理的主體還包括社會組織乃至個人。政府不再只是治理的主體，也是被治理的對象；社會不再只是被治理的對象，也是治理的主體。二是權源不同。政治的管理權來自權力機關的授權，從根本上，說是人民授權，但都是間接的管理權。而治理權中的相當一部分由人民直接行使，即自治、共治。三是運作不同。管理的運作模式是單向的、強制的、剛性的，因而管理行為的合法性常常受質疑，其有效性常難保證。治理的運作模式是復合的、合作的、包容的，治理行為的合理性受到更多重視，其有效性大大增加②。

《決定》指出，“到二〇二〇年，在重要領域和關鍵環節改革上取得決定性成果”，“形成系統完備、科學規范、運行有效的制度體系”，即在十八屆三中全會后的七年內要實現國家治理體系的現代化。習近平強調：“今天，擺在本文面前的一項重大歷史任務，就是推動中國特色社會主義制度更加成熟更加定型，為黨和國家事業發展、為人民幸福安康、為社會和諧穩定、為國家長治久安提供一整套更完備、更穩定、更管用的制度體系。這項工程極為宏大，必須是全面的系統的改革和改進，是各領域改革和改進的聯動和集成，在國家治理體系和治理能力現代化上形成總體效應、取得總體效果?！雹?/p>

稅收制度是國家制度體系中的一項具體制度?，F代稅收制度，必然是符合現代化的國家治理體系和治理能力要求的稅收制度。該制度必須服務于改革的總目標，必須服務于國家治理體系和治理能力現代化的要求，必須服務于經濟、政治、文化、社會、生態治理現代化。

《決定》指出，“財政是國家治理的基礎和重要支柱，科學的財稅體制是優化資源配置、維護市場統一、促進社會公平、實現國家長治久安的制度保障。必須完善立法、明確事權、改革稅制、穩定稅負、透明預算、提高效率，建立現代財政制度，發揮中央和地方兩個積極性”。

《決定》中對“完善稅收制度”提出要求：深化稅收制度改革，完善地方稅體系，逐步提高直接稅比重。推進增值稅改革，適當簡化稅率。調整消費稅征收范圍、環節、稅率，把高耗能、高污染產品及部分高檔消費品納入征收范圍。逐步建立綜合與分類相結合的個人所得稅制。加快房地產稅立法并適時推進改革，加快資源稅改革，推動環境保護費改稅。按照統一稅制、公平稅負、促進公平競爭的原則，加強對稅收優惠特別是區域稅收優惠政策的規范管理。稅收優惠政策統一由專門稅收法律法規規定，清理規范稅收優惠政策。完善國稅、地稅征管體制。

二、當前稅制在經濟治理中存在的不足

從總體來看，稅制對經濟治理的影響可以從兩個角度來分析，一是各稅種構成，即稅制結構，二是各稅種在不同級政府間的分配，即分稅制。從這兩個方面出發，我國當前稅制對經濟治理存在如下不足。

（一）稅制結構不利于調節貧富差距

商品稅、所得稅和財產稅是構成稅收制度的三大主要稅系，其組成結構也是衡量一個稅收制度是否合理的一個重要內容。不同稅種由于其特點和功能不同，對經濟社會的影響也不同。如商品稅很容易隨價格轉嫁，會產生效率損失，并且在調節公平方面也往往具有累退性；而一般認為所得稅和財產稅較難轉嫁，對資源配置扭曲小，且具有累進性。因此，稅制結構的合理設置對于經濟發展具有重要意義。

我國三大稅系的結構特點可以概括為商品稅占主體，個人所得稅規模較小，財產稅缺失。以2013年為例（見圖1），增值稅、消費稅、營業稅占稅收總收入的比重合計達49%；企業所得稅占稅收總收入的比重為20%，個人所得稅為6%，房產稅和城鎮土地使用稅主要來自于企業財產，合計約為3%，其余稅收絕大部分也具有流轉稅性質；直接以非經營性居民財產為課稅對象的財產稅尚處空白。以上稅制結構與我國改革之初的經濟狀況和征管水平相適應，是我國轉軌時期“效率優先，兼顧公平”思想的體現，對于籌集財政收入和調動各方積極性發揮了重要作用。但是，隨著經濟形勢的變化，這一稅制結構的負面效應日益顯現，并突出表現在稅制整體和各稅種顯著的累退性，也即我國稅制在調節貧富差距上存在嚴重缺陷。

圖1　2013年全國稅收收入構成

首先，商品稅不利于調節貧富差距。其顯著特點是稅負可以轉嫁，納稅人和負稅人不一致，法定納稅人是生產銷售貨物和勞務的企業和個人，而實際的負稅人則是廣大消費者。這一特點加劇了不同人群、不同地區和城鄉之間貧富差距。從不同人群的稅負來看，一般認為窮人用于消費支出占其財富的比重要比富人要高，恩格爾系數更高，因此，其負擔的商品稅相對較高，不利于調節貧富差距。從不同地區來看，生產銷售企業主要位于大中城市和經濟發達地區，這些地區獲得大量的商品稅收入，而遍布全國的消費者（包括非生產銷售地區和廣大農村地區）卻要負擔相當部分的轉嫁稅負，而當地卻未獲得任何稅收收入，不利于地區間和城鄉間貧富差距的調節。

其次，個人所得稅無法發揮調節貧富差距的作用。從收入規模來看，2013年我國個人所得稅占全部稅收收入的比重僅為6%，與不少成熟市場經濟國家個人所得稅為中央政府第一大稅種的情況有很大差別。從納稅主體來看，我國個人所得稅的納稅群體主要是工薪階層和個體工商戶，與成熟市場經濟國家中占人口比例少數的富人是個人所得稅重要來源的情況相去甚遠。從稅制設置來看，我國現有的個人所得稅仍實行分類征收，不利于綜合反映個人的收入情況，也無法將其合理支出在費用扣除中體現，因此，無法真正地對個人（家庭）收入差距進行有效調節。

最后，居民財產差距沒有稅收進行調控。個人的貧富差距是由反映財富流量的收入和反映財富存量的財產共同組成。從國際經驗來看，財產中的不動產通常是稅收調控的對象。通常對居民住房在保有環節征收財產稅，過多占有房產者需要為其享受的公共服務支付更多的費用，同時對于房產的增值收益也部分地通過財產稅收歸國有，具有調節貧富差距的作用。我國稅收在這一領域的相對“空白”，不利于對居民房地產財產差距進行調節。此外，遺產和贈與稅也是調節貧富差距的重要稅種，尤其是調節代際間貧富差距，但該稅種在我國尚未提上改革日程。

（二）分稅制對經濟的不利影響

“分稅”是分稅制的核心和重要特征。1994年我國分稅制改革中，按收入歸屬，將稅收分為中央稅、共享稅和地方稅。20多年后的今天，隨著經濟形勢的變化，稅收制度的改革，重新考慮政府間“分稅”問題，再一次擺在人們面前。分稅制改革面臨“分享稅收”還是“稅收分享”、中文“分稅制”和英文“tax-sharing system”的抉擇。

然而，在如何分稅問題上，除房產稅和社會保障費（稅）的分稅辦法較一致外，其余重要稅種上均存在較大的分歧。稅收在不同級政府間劃分，除考慮財政收入的分配問題外，更需考慮其對經濟運行的影響，盡量減少其對經濟運行的不利影響，發揮其對經濟運行的積極作用。當前，我國重要稅種在收入劃分上對經濟存在如下不利影響。

1．增值稅分享制不利于經濟結構優化

我國1994年分稅制財稅體制改革中將增值稅設置為共享稅，中央與地方按75：25比例進行分享。

由于增值稅的稅負均可以通過各種途徑加以轉嫁，因此，地方分得的增值稅并非全部由本地區居民負擔，通常是由消費產品或服務的消費者所負擔。這一機制導致了各地區的稅收競爭，通過稅收、土地等各種優惠政策吸引企業投資，通過企業生產和銷售增加，地方獲得更多稅收分成收入，該分成收入完全歸地方政府所有，但卻由本地區內和地區外所有消費者負擔。因此，生產發達的地區，在稅收競爭中形成稅收凈流入，處于有利地位，可以為本地區提供更多數量和質量的公共服務或更大規模的投資，從而帶來生產和GDP的進一步擴張；相反，生產落后的地區，形成稅收凈流出，處于不利地位。這一共享稅的設計及其效應，在調動地方投資和發展生產的積極性上起到了重要作用，對于1994年以來地方和全國經濟的調整增長發揮了重要作用。

然而，隨著經濟結構的變化，增值稅共享的負面效應開始日益顯現。在GDP考核和共享稅收入的共同激勵下，地方政府發展經濟的積極性被充分調動，越來越熱衷于投資大項目，導致各地紛紛發展汽車、鋼鐵、大型制造業企業，在發展地方經濟的同時，也造成了我國產業集中度低，產業大而不強，國內市場競爭激烈等問題，不利于增長方式的轉變和產業結構的優化。

2．中央稅收不利于宏觀調控

從中央政府的稅收收入構成來看（見圖2），來自增值稅和企業所得稅的共享稅收入占60%，來自增值稅、消費稅、車輛購置稅、關稅等流轉稅的收入占68%。流轉稅相對于個人所得稅來說，其累退性不利于收入分配調節；其從價稅的特點使其加大價格波動，不利于經濟穩定；其納稅人與負稅人的分離，導致地區稅收競爭與地區稅收分配不公。

圖2　2013年中央稅收收入構成

個人所得稅是政府進行宏觀調控的重要政策工具，在調節居民收入分配差距、穩定經濟、提高勞動力資源配置效率方面都有良好的效果，被很多發達國家政府依重。個人所得稅劃歸中央政府有較充分的理論基礎。馬斯格雷夫（Musgrave，1983）提出了稅收在中央與地方間劃分的準則，并認為個人所得稅應劃歸中央政府，其理由如下：一是用于調節社會收入分配不公的累進性稅收應歸中央管理；二是作為經濟穩定手段的稅收應歸中央；三是對流動性的生產要素課征的稅收應歸中央。

由于我國個人所得稅收入規模小、制度不完善，無法起到調節貧富差距的作用，其對經濟的自動穩定器作用也無法充分發揮，大大弱化了中央政府利用稅收工具在這方面的調節功能，這不能不說是我國稅制在國家經濟治理中的一大缺憾。同時，由于個人所得稅實行中央與地方分享制，一定程度上強化了地方政府對個人所得稅稅源的爭奪，對勞動力的市場配置產生扭曲。經濟發達地區可以吸引更多勞動力，并獲得更多的個人所得稅分成收入，而其他地區為勞動力的培養投入了教育等公共投入，從而導致地區間稅收分配的不公平。

由此可見，現有中央政府的重要稅收無法滿足中央政府利用稅收政策工具進行宏觀調控的需要，同時對宏觀調控具有負面作用，其在經濟治理中的作用沒有得到有效發揮。

3．地方稅種不利于地方經濟發展

從全國平均來看，我國地方政府的稅收收入構成如圖3所示，隨著營業稅改征增值稅的進行，地方政府收入中有35%來源于增值稅、企業所得稅和個人所得稅共享稅。但隨著營業稅改征增值稅的全面推進，未來32%的營業稅也將變成增值稅，屆時地方政府來自共享稅的比例約為67%。地方政府自有稅收只占約33%，其中與房地產有關的稅收（房產稅、城鎮土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅、契稅）為22%，占地方自有稅收的64%。

地方政府的稅收收入構成對地方經濟發展的不利影響有如下方面：一是地方政府主要收入來源于共享稅，導致地方政府重視企業、投資和生產，而忽視個人、消費和公共服務，導致地方政府間的稅收競爭，不利于經濟結構優化。二是與房地產有關的稅收大部分都屬于流轉稅，與房地產的交易直接相關。激勵地方政府大力發展房地產市場，鼓勵房地產投資、交易甚至投機行為，不利于房地產市場的健康發展和經濟結構的優化。三是隨著營業稅改征增值稅的全面推進，營業稅這一地方稅的主體稅種將消失，地方政府將更加嚴重依賴共享稅，這將影響其在經濟治理中的獨立性和積極性，不利于地方經濟的發展。四是隨著城鎮化的推進，市縣一級政府需要提供更多的公共產品和服務，現有地方稅收更有利于激發地方政府投資熱情，而不是提供更多更好的公共產品和服務的熱情。

三、發達國家經驗借鑒

發達國家在稅制結構和分稅制方面相對成熟和先進，其不少經驗做法有利于經濟治理，值得我國借鑒。如其以直接稅為主的稅制結構以及增值稅分享制度安排，中央、省和市縣稅制的設置等。

（一）稅制結構

以OECD國家為例，其稅制結構設置與我國存在著明顯的差別。OECD大部分國家所得稅占全部稅收的比重最高，平均為33.2%，發達國家所得稅的比重平均為34.7%，其中丹麥、新西蘭和澳大利亞該稅類的比重超過了50%，而發展中國家所得稅類的比重僅為26.2%。貨物與勞務稅的比重發達國家僅占30.6%，而發展中國家的比重達到44.9%。與發達國家和發展中國家相比，中國所得稅占全部稅收的比重僅為20.3%，不僅低于OECD中的發達國家平均水平，也低于發展中國家平均水平；而貨物與勞務稅的比重為50.0%，不僅高于發達國家平均水平，也高于發展中國家平均水平。因此，從國際經驗來看，隨著經濟發展水平的提高，直接稅比重應相應地提高，同時間接稅的比重應相應降低。

1．一般商品勞務稅

從OECD國家來看，對商品和勞務普遍征收增值稅（美國除外）。這些國家所實行的增值稅可以分為兩類：一是歐盟增值稅（value added tax，VAT），二是以澳大利亞和新西蘭為代表的商品服務稅（good and service tax，GST），又稱現代型增值稅。當前我國正在進行營改增改革，即將原來征收營業稅的行業逐步改征增值稅。在這方面，國外增值稅的經驗對我國的改革具有一定的借鑒意義。

從歐盟增值稅來看，其具有如下特點：一是征稅范圍廣泛，覆蓋了包括農業、商業、服務業在內的整個商品和勞務領域；二是實行消費型增值稅，對已征收的增值稅實行徹底扣稅，最大限度地消除重復征稅和對市場的扭曲；三是實行非單一稅率，設置了很多優惠稅率，還對一些特定商品和勞務實行免稅；四是統一實行憑專用發票扣稅法，并把稅款的核算與經營者成本的核算分享，使經營者的計稅方法簡單、準確和嚴密；五是按消費地征稅原則，對進口商品和勞務實行全額征稅，對出口實行退稅，保持零稅率。近年來，歐盟對增值稅的一些完善也具有一定的借鑒意義。如歐盟于2013年1月1日起出臺了一些新的規定，這些規定為歐洲企業經營帶來諸多便利：一是電子賬單將與紙質賬單等效，此舉將為企業每年節省行政成本180億歐元；二是考慮到中小企業實際收款/付款時間與發票開具時間存在出入，歐盟允許成員國準予年營業額低于200萬歐元的中小企業采用現金制會計方法（cash accounting，以現金收到或付出為標準，來記錄收入的實現和費用的發生），即在企業收到顧客或者支付賬款時繳納增值稅，而不是在開具發票的時候即上繳增值稅，以避免企業現金流出現問題。

從現代增值稅來看，其具有如下特點：一是征稅范圍包括了商品和勞務在內的各領域；二是采用消費型增值稅，消除重復征稅更徹底；三是實行單一稅率，不區分商品和勞務，統一按單一稅率征稅，稅率結構簡單；四是對達到注冊標準的企業和個人定為增值稅納稅人，達不到標準的視為低收入者，給予免稅；五是實行消費地原則，對進口產品全額征稅，對出口產品實行退稅和零稅率，減少稅收對國際貿易的影響。

對照歐盟和現代增值稅，目前我國增值稅制度還存在如下不足：一是覆蓋范圍不完全，目前還有房地產業、建筑業、金融保險業、農業等行業還沒有納入增值稅的征稅范圍，從而導致抵扣鏈條中斷，抵扣不徹底，重復征稅仍大量存在；二是營改增后，我國增值稅稅率檔次進一步增多，實際上采用的是差別稅率，帶來經濟效率和管理效率的損失；三是大量小規模納稅人存在，對其實行簡化征管，由于其實行的并不是規范的增值稅征管制度，無法體現增值稅的優點，相反在征管上帶來一系列問題。我國有必要借鑒國際經驗，對我國的增值稅進一步改革完善。

2．個人所得稅

從經濟發達國家來看，其個人所得稅普遍實行綜合個人所得稅制或分類與綜合相結合的個人所得稅制。而分類與綜合相結合的個人所得稅制，說到底也是綜合個人所得稅制，不同之處在于，其對儲蓄利息所得和股息紅利所得等資本收益不允許進行相應的生活費用扣除，而采取全額納稅的方式，除此之外的收入仍然按綜合征收課稅，如英國即采用此種稅制設置。分類與綜合相結合的個人所得稅制主體上仍為綜合所得稅制。以美國為例，其分類的個人所得稅制具有如下特點。

一是綜合所得稅制。納稅人全年各種形式的收入都必須歸入稅基，即將納稅人在一個納稅年度內各種不同來源的所得，包括工資、獎金、股息、利息、資本利得、經營所得、養老金、農場所得、租金、特許權使用費、社會保障金等，綜合起來。在課稅對象上，美國個稅其課稅對象采取反舉例，即沒有列舉不征稅的項目都要征稅，這樣一來也使得美國個人具有較寬的稅基。之后，減去取得這些所得而發生的特定費用、免稅額和扣除項之后，就其余額按累進稅率進行征稅。與其他所得稅制相比，綜合所得稅制具有量能課稅的特點，可以在更大程度上實現稅收的公平，有效調節收入分配。

二是超額累進的稅率結構。美國個人所得稅實行超額累進稅率，2013年，其稅率分別為10%-35%的六級超額累進稅率。根據納稅人申報身份的不同，美國實際上有四種不同的稅率表，即已婚夫婦共同填報（聯合納稅申報表）的稅率表、已婚夫婦分別填報的稅率表、未婚者稅率表以及單身戶主的稅率表（戶主維持著有受撫養者的家庭）。每年會對稅率表進行通貨膨脹指數調整。

三是特定的免稅所得。各國個人所得稅在實踐中都有一些所得沒有被計入稅基。美國個稅里不計入稅基的所得包括：雇主向保健和退休計劃的繳款、稅收優惠的儲蓄賬戶的收益、未實現的資本得利、州和地方債券的利息、自有住房和其他耐用品的估算租金、實物服務、實物贈與和遺產等。美國對免稅所得的劃分和界定基于本國國情和政策導向，體現了美國自身的特點。

四是稅前扣除充分。美國聯邦個人所得稅的稅前扣除內容主要有兩項：一是寬免額。美國個稅稅法規定，家庭里的每個成員都有寬免額，且寬免額每年都會根據通貨膨脹水平進行調整。同時規定，當調整后毛所得超過一定水平，寬免額會逐步減少，甚至為零。二是關于“標準扣除”或“分項扣除”的規定，標準扣除即全部納稅人都應當扣除的部分，不論納稅人的實際支出有多少，標準扣除的數額是相同的，但是扣除額根據申報人的身份不同，其數額也是不同的。除此之外，美國的標準扣除額每年都隨著通貨膨脹、消費者物價變動等社會因素而發生調整。分項扣除是指在征收個人所得稅前，逐項扣除一些必要的支出費用。包括慈善捐助、醫療、利息、偶然損失、雜項費用等。納稅人可以根據自身情況選擇使用標準扣除或分項扣除。

五是征管制度健全。美國個人所得稅征管模式是源泉扣繳、自行預繳與年度綜合申報三種制度的緊密配合。美國對絕大部分應稅收入，如工薪、小費、職務福利、疾病或傷殘補償、退休金、企業年金、失業補償金及社會保險福利、鐵路退休福利、應計入毛收入的商品賒銷貸款、聯邦政府支付的農業補償和博彩收益等項目所得，支付方都要依法履行代扣代繳職責。對未實行源泉扣繳或沒有足額源泉扣繳的稅款，稅法規定了嚴格的自行納稅申報制度，并與年度綜合申報采取相一致的計稅規則，以確保預繳稅款的準確性。可以說，美國個稅的征管體系是非常嚴密和有效的，這也得益于美國國內信息系統（包括征信系統）的完善以及法律體系中對申報納稅獎懲分明的特點。具體如下：（1）完善的納稅人識別號制度。聯邦政府對每個美國公民都確定一個終生不變的社會保障識別。當自然人到了法定年齡之后，每年必須填寫納稅申報表進行納稅申報。（2）有效的收入監控系統。稅務機關可以依托各種金融機構提供的信息，實現對個人收入的有效控制，納稅人逃避繳納稅款幾乎成了不可能的事情。（3）嚴密的稅務稽查制度。稅務機關利用計算機，將納稅人申報與稅務機關采集的信息進行比對，每個納稅人都面臨著被稽查的風險。

六是對收入分配的有效調節。由于上述制度規定，美國的個人所得稅具有很強的累進性，調節收入分配功能十分顯著。根據美國國會預算辦公室的數據顯示⑥，2010年，美國收入最高的1%家庭，繳納的稅收占聯邦稅收的24.2%，收入最高的20%家庭，繳納的稅收占聯邦稅收的68.8%，收入前60%的家庭繳納的稅收占聯邦稅收的86.4%。2010年個人所得稅占聯邦稅收收入的42%，且相對于聯邦稅中的工薪稅（40%）、企業所得稅（9%）具有更大的累進性。由此可見，美國個人所得稅在調節收入分配中的重要作用。

（二）增值稅的分享

從國際來看，增值稅如何在中央與地方間分享，各國有不同的做法，但避免或減少增值稅在地區間的轉嫁，是各國在增值稅分享制度設計時都十分重視的問題。

增值稅在征收時，有生產地原則和消費地原則。生產地原則，即稅收由生產地征收；消費地原則，稅收由消費地征收。由于增值稅通常實行道道環節征收，按生產地原則征收，更適于其稅制特點。增值稅按生產地原則征收，并不意味著稅收歸生產地政府，在生產地征收后可以全部歸中央政府，也可以在中央與地方間分享，當然，理論上，也可以全部劃歸地方政府。

如果增值稅全部劃歸地方政府，其弊端十分明顯，即會導致納稅人與負稅人分離，征稅地與負稅地分離，導致稅負在地區間的轉嫁，出現生產地向消費地征稅的現象。這一制度將激勵各地政府努力發展生產，同時還會導致限制消費向地產品的地方保護主義現象出現，極大地干擾和扭曲市場對資源的配置。因此，很多按生產地原則征收增值稅的國家，如法國、德國、加拿大、澳大利亞，均把增值稅劃為中央稅，從而有效解決此問題。但不同國家在做法上會有些差異，如德國將一部分增值稅全部歸聯邦政府，其余部分按人口數量等因素在各州之間劃分，這部分分配具有按消費地原則分配的特征。

與生產地原則不同，美國采用的是徹底的消費地原則。雖然美國征收的商品和服務稅名稱并不是增值稅，而是零售稅，但在理論上，其實質是增值稅的一種特殊形式。與歐盟和現代型增值稅在生產環節道道征收不同，美國的零售稅僅在最終銷售環節征收，由消費者繳納并在消費單據中明確標明此稅款，通常由零售商代收代繳。在最終零售環節之前，各生產廠家需要提供由稅務機關發放的“再銷售證明”（resale certificate），從而不需繳納零售稅。這一原則避免了稅負在地區間的轉嫁、競爭與不公。在網上購物時代，各州仍堅持消費地原則征收零售稅。如果一州的零售商將貨銷售給另一州的消費者，則該零售商不實行代收代繳，而是由消費者向所在州自行申報繳納使用稅（use tax）。

加拿大的增值稅制度則將生產地原則和消費地原則相結合。各州均普遍征收增值稅，按生產地原則，實行道道環節征收，其收入全部歸聯邦政府。同時各州（除Alberta）還在最終環節征收一道類似美國的零售稅，其稅率由各州自行決定，收入完全歸各州政府。其中，有的州自行征收零售稅，如British Columbia、Saskatchewan、Quebec等，有的州則由聯邦稅務局代征并返還給各州，如Ontario、New Brunswick等。

（三）中央稅與地方稅的設置

從發達國家來看，通常在中央、州（省）、市縣三級政府間明確進行稅收劃分，根據每級政府的不同職能定位，其主體稅種也不同。以美國為例，其聯邦政府的主體稅種為個人所得稅和社保稅，2010年，這兩個稅收的收入占整個聯邦稅收收入的82%⑦。歐洲國家中央稅收入中增值稅比重較高。完善和強大的個人所得稅和社保稅，可以極大地加強中央政府的調控功能，對于調節收入分配、建立全國統一的社保體系、穩定經濟都具有重要作用。同時工資是個人所得稅和社保稅的重要稅源，從而使中央政府更加關注就業。

州政府的主體稅種為零售稅，從而使州政府更加關注本州范圍內的消費，以消費拉動經濟增長。同時，各州政府還在聯邦政府的個人所得稅和企業所得稅的基礎上，附征一個較低稅率的州的個人所得稅和企業所得稅?？梢?，州政府更加關注本州范圍內的經濟發展，尤其是促進本州的消費。

市縣級政府的主體稅種為房產稅，房產稅稅源相對穩定，稅收收入受經濟波動影響小。最重要的是，房產稅具有受益稅的性質，成為最基層地方政府為轄區居民提供與生產生活密切相關的公共服務的最優稅收來源。該稅由于直接面對轄區居民，居民感受強烈，有利于居民用手投票，對本地區政府進行監督。同時，Tibout（1956）發現，不同地方政府通過房產稅展開稅收競爭，而居民則用腳投票，選擇滿意的房產稅與公共服務組合。由此可見，房產稅對于提供穩定的稅收收入、促進納稅人對最基層政府的監督、提高政府公共產品效率都具有重要作用。

四、“十三五”時期稅制改革建議

從經濟治理角度出發，筆者對“十三五”時期稅制改革提出如下具體建議。

（一）優化整體稅制結構

稅制結構調整是一個戰略性、全局性和整體性的稅制改革問題，優化稅制結構首先要著眼于整體結構的布局和優化。從有利于經濟發展和結構調整的角度出發，中國當前稅制結構的優化應選擇如下路徑：在保持整體稅負不增加的情況下，一方面降低間接稅的比重，一方面提高直接稅的比重，二者需應同步調整。

在降低間接稅方面，可結合增值稅擴圍，在統一其稅負的同時，適當降低增值稅和營業稅行業的實際稅負。在提高直接稅比重方面，重點有兩個方面，一是進一步完善個人所得稅制度，發揮其調節貧富差距的作用；二是改革房地產稅收制度，從而促進經濟結構的多方面優化。下面將對這兩個稅種的改革進一步說明。

（二）推進個人所得稅改革

我國個人所得稅改革的目標已經明確，即建立分類與綜合相結合的個人所得稅模式。而其能否順利推進，進而完善我國個人所得稅的功能，取決于征管能力是否達到要求。借鑒成熟市場經濟國家的經驗，本文認為，我國個人所得稅征管應以信息化為依托，建立5個個人所得稅信息管理系統，即個人收入監控系統、個人納稅申報管理系統、代扣代繳申報管理系統、個人所得稅交叉稽核系統和個人稅收違法發布與查詢系統。具體設想如下：（1）建立個人收入監控系統?？梢钥紤]成立國家數據中心，獨立于各部門之外，作為國家的重要基礎設施加以建設。（2）建立個人納稅申報管理系統。稅務機關應該為每位納稅人設立一個類似于身份證號碼的稅務代碼，并且在電腦中為每位納稅人都建立一個納稅檔案。（3）建立代扣代繳申報管理系統。該系統可為收入支付方和收入獲得方進行信息比對提供數據。（4）建立個人所得稅交叉稽核系統。個人所得稅交叉稽核系統是建立在以上3個系統之上，以上述3個系統數據為基礎，利用相關的程序進行比對、分析，檢查納稅人申報資料的準確性和完整性，及時發現代扣代繳義務人和納稅人的偷逃稅行為。（5）建立個人稅收違法發布與查詢系統。對個人偷稅行為，除進行罰款等相應的處罰之外，還應計入個人的稅收檔案中。

（三）加快房地產稅改革

房產稅不僅是一個可以影響房地產市場的房地產稅，更重要的是，它還是一個調節貧富差距的財產稅和為地方提供主體財源的地方稅。房產稅的改革只是一個切入點，而不是改革的全部。

在對當前房地產相關稅收進行綜合改革的基礎上，對居民住房征收房產稅，以此填補我國財產稅空缺的局面。在改革中應將當前主要集中在流轉環節征收的房地產相關稅收（如營業稅、契稅、土地增值稅、耕地占用稅、個人所得稅、企業所得稅等）進行撤并，以減輕流轉環節的稅負，同時，在保有環節開征財產性質的房產稅，以發揮對財產占有多少的貧富調節。

房產稅還屬于地方稅收。應將房產稅培育成地方財政的一項主體稅源。未來還可以考慮，隨著房產稅的成熟和收入的增加，逐步減少地方對商品稅的分成。這一方面，可以減少地方政府的投資沖動，使地方政府將注意力由搞投資上項目轉向提供優質的公共服務和良好的投資環境上來；另一方面，可以減少因商品稅的累退性帶來的不同地區間貧富差距擴大的效應，因此更適合在省一級和中央一級來統籌，并通過轉移支付來調節地區間貧富差距。

（四）改革增值稅共享制度

隨著“十二五”營改增的全面完成，“十三五”時期，我國增值稅中央與地方分享制度將提上改革日程。在中國現狀和國際經驗借鑒的基礎上，本文認為，簡單地提高地方政府的分享比例不是一個好的選擇，因為這一方案雖然解決了地方政府收入問題，但是原有增值稅分享制度對地方政府行為及經濟的不利影響不僅沒有消除，反而進一步加深了。與此相反，我國應取消增值稅共享，將增值稅全部改為中央稅。這將消除增值稅地區間的轉嫁以及地方政府投資激勵。接下來，需要解決的是如何保證地方政府原有稅收收入。對此，有多種可選擇的方案，一是類似德國等國家的解決方案，將增值稅的一部分留歸中央政府，其余部分通過轉移支付系統，以各省的人口數等指標為基礎，將這部分增值稅返還給各省政府。二是加拿大的做法，將增值稅改為中央稅，并降低稅率。同時，省級政府開征只在零售環節征收的零售稅，由于此稅按消費地原則征收，不會導致稅負在地區間的轉嫁，符合受益原則，同時有利于促進省級政府轉變經濟增長方式，從促進投資變為促進消費。由于我國已經建立了先進的金稅工程，該增值稅的征管系統稍加改進后即可在零售稅征收中發揮作用。中央政府仍然按原有方法征稅，省政府則只對中間環節進行審查和監管，證明其符合再銷售行為而給予免征零售稅，僅對最終銷售行為征收零售稅。

（五）完善中央稅和地方稅制

本文認為，經濟治理的現代化下，應根據各級政府的職能的特點，分別選擇合適的主體稅種。

首先，從中央稅來看，我國應進一步降低中央政府稅收收入中流轉稅比重，以減輕流轉稅在收入分配和對經濟增長的不利影響。在個人所得稅綜合征收基礎上增加個人所得稅比重，發揮個人所得稅在調節收入分配、穩定經濟和促進勞動力資源合理配置方面發揮積極作用。同時，隨著社會保障統籌提高到全國層次，最終應將社會保障費（稅）劃歸中央政府，以利于中央政府建立一個全國統一的社會保體系，形成全國統一的勞動力市場，使勞動力在全國范圍內自由流動。

其次，從省一級來看，我國可以結合增值稅共享制度的改革，由省級政府征收零售稅，該零售稅完全按消費地原則征收，各省級政府發展生產將不再直接增加稅收，也不再需要與其他地區通過競爭投資和生產來爭奪稅源。將省級政府的關注點轉向促進消費，只有本轄區內的消費增長，其零售稅收入才能增長，從而轉向通過消費來拉動經濟增長的道路。

最后，從市縣一級來看，我國有必要引入房產稅，在降低流轉環節房產稅和相他稅收負擔的基礎上，對居民保有環節的住宅普遍征收房產稅，并將該稅作為最基層政府的主體稅種。這一改革將有利于加強納稅人對地方政府的監督，有利于促進地方政府提高公共產品和服務提供效率，也有利于增強地方政府發展經濟的主動性、獨立性和創新性。

注釋

①王紹光：《國家治理》，中國人民大學出版社，2014年。②③江必新：《推進國家治理體系和治理能力現代化》，《光明日報》2013年11月15日。④以上數據根據《中國統計年鑒》（2014）數據計算得出。⑤資料來源：OECD《Revenue Statistics 1965-2012》和《中國統計年鑒》（2011）。⑥https：//www.cbo.gov/ publication/44604。 ⑦ 數 據 來 源 ：Instituteon Taxation&Economic Policy。

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［4］高培勇.1994年的財稅改革：20年進程評估與未來10年展望［M］.北京：中國財政經濟出版社，2014.

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［11］馬海濤.從爭論到實踐：中國分稅制改革20周年論文集［M］.北京：經濟科學出版社，2014.

［12］馬駿，何艷玲，朱正威.中國政府與治理——全球華人視角［M］.北京：格致出版社；上海：上海人民出版社，2013.

［13］王紹光.國家治理［M］.北京：中國人民大學出版社，2014.

［14］許海清.國家治理體系和治理能力現代化［M］.北京：中共中央黨校出版社，2013.

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［16］張青，林穎，魏濤.中國稅權劃分改革研究［M］.北京：經濟科學出版社，2013.

（責任編輯：曉力）

The Mordernization of Economic Governance and the Tax System Reform During the 13thFive-Year Plan

Wang Jun Wang Hao Hao ShangLong

From the perspective of modern economic governance，combined tax system structure with the specific taxes，this paper reexamines the problems of China’s current tax system from regulating income distribution gap，adjusting the economic structure，strengthening macro-control and stimulating the local economy.Based on the experiences of developed countries，this paper puts forward that China should promote an integrated national tax system which consists of optimizing tax structure，enforcing value-added tax sharing，and introducing personal income tax and real estate tax during the 13thFive-Year Plan.

Economic Governance；Tax System Reform；the 13thFive-Year Plan

F810.42

A

2095—5766（2016）04—0089—09

2016—05—09

國家社會科學基金重大項目“深化稅收制度改革與完善地方稅體系研究”（4ZDA028）；教育部人文社科基金項目“房產稅對地方經濟影響的模擬研究”（13YJA790108）。

王軍，男，國家統計局國民經濟綜合統計司副司長，經濟學博士（北京100826）。汪昊，男，中央財經大學財政稅務學院副教授，經濟學博士（北京100826）。郝勝龍，男，國家統計局國民經濟綜合統計司綜合處長，經濟學碩士（北京100826）。