淺析領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計

耿澤涵

淺析領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計

耿澤涵

領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計在我國乃至世界都是一個新的審計領(lǐng)域，國內(nèi)外皆無成熟的理論和實踐經(jīng)驗可以借鑒，學(xué)術(shù)界關(guān)于核心概念尚未達成統(tǒng)一共識。本文對自然資源審計的審計目標(biāo)、審計范圍和審計方法及以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)的領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計發(fā)表幾點看法，以期為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資產(chǎn)離任審計工作的順利開展和審計職能的有效發(fā)揮起到積極的推動作用。

審計目標(biāo)；審計方法；自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

自然資源資產(chǎn)離任審計是中國共產(chǎn)黨在第十八屆三中全會提出的加強生態(tài)文明建設(shè)的一項重要舉措。2015年11月中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)《開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點方案》，標(biāo)志著自然資源資產(chǎn)離任審計的大幕已經(jīng)徐徐拉開。

一、自然資源資產(chǎn)離任審計目標(biāo)的確定

自然資源資產(chǎn)離任審計是現(xiàn)階段理論界討論的熱點，關(guān)于審計目標(biāo)的確定尚未達成一致共識。主要觀點有：（1）經(jīng)濟責(zé)任觀。有學(xué)者認(rèn)為自然資源資產(chǎn)離任審計的目標(biāo)應(yīng)是對被審計對象資源管理的有效性、資源信息的真實性及政策執(zhí)行的實際情況等做出正確客觀的評價，為促進領(lǐng)導(dǎo)干部更好履行自然資源資產(chǎn)管理責(zé)任，進而帶動全社會共同合理開發(fā)、利用和保護自然資源，推動經(jīng)濟社會實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展；（2）完善領(lǐng)導(dǎo)干部考核機制。將自然資源資產(chǎn)離任審計納入領(lǐng)導(dǎo)干部考核機制，打破了以往重經(jīng)濟效益輕生態(tài)后果的局面，促進領(lǐng)導(dǎo)干部樹立正確的政績觀，有助于維護自然資源和生態(tài)環(huán)境的安全，推動建立節(jié)能降耗的長效機制和市場機制。本文認(rèn)為，自然資源資產(chǎn)離任審計的目標(biāo)應(yīng)從總目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個層次去界定。自然資源資產(chǎn)離任審計應(yīng)將促進生態(tài)環(huán)境建設(shè)和充分發(fā)揮審計監(jiān)督職能、推進經(jīng)濟發(fā)展作為總目標(biāo)。為實現(xiàn)國家生態(tài)文明化、國家治理現(xiàn)代化和經(jīng)濟發(fā)展科學(xué)化而服務(wù)。具體的審計目標(biāo)的落腳點應(yīng)在自然資源報表的合法性、自然資源信息真實性和自然資源管理的效益性三個層次，客觀的糾正干部考核體制存在的弊端，從而實現(xiàn)經(jīng)濟社會和生態(tài)環(huán)境的均衡發(fā)展。

二、自然資源資產(chǎn)離任審計范圍的界定

國內(nèi)對于“自然資源資產(chǎn)”的范圍尚無定論。其中一個頗具代表性的觀點是將自然資源中“能夠資產(chǎn)化的部分”定義為“自然資源資產(chǎn)”，即自然資源資產(chǎn)具經(jīng)濟性、有償性、收益性等資產(chǎn)屬性。這一標(biāo)準(zhǔn)強調(diào)自然資源的直接經(jīng)濟價值或短期經(jīng)濟效益，將研究對象局限在能夠利用現(xiàn)有技術(shù)直接創(chuàng)造可見經(jīng)濟利益的范圍中，將那些在現(xiàn)有技術(shù)條件下無法直接衡量中長期經(jīng)濟價值的自然資源排除在外。顯然自然資源的“價值性”不僅包括可量化的經(jīng)濟價值，也包括因核算體系不成熟而無法量化的經(jīng)濟價值以及生態(tài)價值、美學(xué)價值等。在探索建立自然資源資產(chǎn)審計制度時，忽略或不重視具備“隱性經(jīng)濟價值”的自然資源資產(chǎn)，可能導(dǎo)致生態(tài)環(huán)境惡化無法得到有效監(jiān)測、宏觀政策出現(xiàn)偏誤、自然資源被無償使用等嚴(yán)重后果。基于此，本文認(rèn)為自然資源資產(chǎn)審計對象和范圍的界定應(yīng)結(jié)合國情和各地區(qū)實際情況，既要包括傳統(tǒng)的自然資源資產(chǎn)森林、礦產(chǎn)、土地、海洋、山嶺、草原、荒地、灘涂等；也應(yīng)包括煤、鐵、石油、天然氣、森林、礦藏等可用于生產(chǎn)或消費的天然財富；還應(yīng)拓展到更廣的范圍，如大氣污染防治、森林及礦產(chǎn)資源保護、生態(tài)環(huán)境建設(shè)土壤污染防治、固體廢物和生物多樣性等領(lǐng)域的審計。

三、自然資源資產(chǎn)離任審計方式的選擇

關(guān)于自然資源資產(chǎn)離任的審計方式理論界主要存在兩種觀點。一種學(xué)術(shù)界稱作經(jīng)濟責(zé)任觀，從本質(zhì)上對經(jīng)濟責(zé)任審計和自然資源資產(chǎn)審計進行分析，認(rèn)為兩者并無在實質(zhì)上的差別，可以將經(jīng)濟責(zé)任審計中的方式方法直接應(yīng)用在自然資源審計中。另一種觀點被稱作自然資源資產(chǎn)負(fù)債表審計觀。黨的十八屆三中全會通過了《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》（簡稱《決定》），針對自然資源管理強調(diào)，自然資源資產(chǎn)離任審計可探索“編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表”。由此可見，《決定》要求離任審計應(yīng)以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)，是有著特殊審計對象的新業(yè)務(wù)類型。審計過程中，首先通過系統(tǒng)完整的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表上會連續(xù)全面的反應(yīng)出相關(guān)責(zé)任主體自然資源的期初數(shù)量、存在狀況等信息，劃分清楚責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)；其次，基于全面精確的計價系統(tǒng)，形成自然資源資產(chǎn)負(fù)債報告體系完善的價值量體系；最后，通過反應(yīng)自然資源資產(chǎn)負(fù)債的報告體系，客觀評價相關(guān)責(zé)任主體在一定期限內(nèi)自然資源資產(chǎn)的期初期末狀況，借以確定責(zé)任主體履職期間的自然資源使用和保護情況，對自然資源的合理維護、開發(fā)和使用資產(chǎn)起到很好的促進作用，提升自然資源資產(chǎn)使用的效益和資源資產(chǎn)的整體效益。

四、以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)的離任審計思考

將自然資源資產(chǎn)負(fù)債表作為重要基礎(chǔ)開展離任審計，首要的前提是自然資源資產(chǎn)完整報告體系的存在。現(xiàn)階段，有關(guān)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的研究和探索剛剛開始，如何將編制結(jié)果有效的應(yīng)用于領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計工作是一個需要反復(fù)求證和探索的過程。審計主體應(yīng)該從以下方面為自然資源資產(chǎn)負(fù)債表審計做準(zhǔn)備。

（一）建立健全審計依據(jù)

自然資源資產(chǎn)審計工作的有效開展離不開健全完善的制度保障，積極探索并完善現(xiàn)有的審計法規(guī)，針對自然資源資產(chǎn)審計做出相應(yīng)的修改和調(diào)整，將這樣的“重大國策”與國家審計的職責(zé)緊密聯(lián)系，建立健全相適應(yīng)的、相匹配的審計準(zhǔn)則和依據(jù)，使之成為促使我國生態(tài)文明建設(shè)審計規(guī)范化、法制化的重要因素。

（二）審計方法與時俱進

自然資源資產(chǎn)離任審計是一個新興的領(lǐng)域，綜合了會計學(xué)、審計學(xué)、環(huán)境學(xué)和資源管理學(xué)、地理科學(xué)等學(xué)科成果。且由于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制工作較為復(fù)雜，完全基于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表開展自然資源資產(chǎn)離任審計在技術(shù)、方法和制度上都將面臨更大的挑戰(zhàn)。現(xiàn)階段，受審計技術(shù)手段制約，審計部門可能難以完成對自然資源專業(yè)領(lǐng)域的審計，如對整體資源的損耗情況、污染物的排放情況等，需要具有專業(yè)技術(shù)和專家提供相關(guān)技術(shù)支持。審計人員應(yīng)積極與自然資源管理職能部門、科研機構(gòu)和社會團體開展合作，充分利用成熟的信息化技術(shù)手段，深入揭示自然資源開發(fā)利用及使用效益性方面存在的問題。如在耕地保護情況審計中，通過衛(wèi)星遙感影像疊加對比分析等方式控制質(zhì)量、范圍，利用地理信息技術(shù)，有效地解決傳統(tǒng)審計手段在涉農(nóng)問題審計時面臨的諸如資金支付難于查透、建設(shè)內(nèi)容較散難于統(tǒng)籌、現(xiàn)金支付比例高難以查明等難題，實現(xiàn)新技術(shù)與績效審計理念的有機融合。在傳統(tǒng)的會計和審計方法的基礎(chǔ)上，審計人員也可以利用新的方法工具將系統(tǒng)工程方法、數(shù)據(jù)挖掘、結(jié)構(gòu)模型以及其他自然資源資產(chǎn)評估方法，結(jié)合大數(shù)據(jù)、云計算、計算機審計應(yīng)用于具體審計實踐中。

五、結(jié)語

本文對自然資源資產(chǎn)離任審計領(lǐng)域涉及的審計目標(biāo)、審計范圍等核心概念進行探討。提出自然資源資產(chǎn)審計方法應(yīng)與時俱進，在充分利用現(xiàn)有專業(yè)技術(shù)和專家技術(shù)支持的同時，利用大數(shù)據(jù)、云計算、計算機審計等新技術(shù)實現(xiàn)審計目標(biāo)。

[1]許家林.資源會計研究[M].大連:東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2000.

[2]劉長翠，張宏亮，黃文思.資源環(huán)境審計的環(huán)境:結(jié)構(gòu)、影響與優(yōu)化[J].審計研究(3),2014.

[3]中央經(jīng)濟責(zé)任審計工作部際聯(lián)席會議辦公室.黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定實施細則解讀[M]北京:中國時代經(jīng)濟出版社，2014.

（作者單位：安徽財貿(mào)職業(yè)學(xué)院）