“營改增”背景下我國外貿企業經營與控制策略

王聚星

隨著“走出去”和“一帶一路”戰略的實施，越來越多的外貿企業開始參與到國際貿易，稅制的改革對外貿企業發展的影響也越來越大。2012年，為了促進產業升級、深化供給側結構性改革，中國開始實施“營改增”稅制改革，將以前的營業稅納稅項目納入增值稅范圍，改革后增值稅只征收產品和服務的增值部分，減少了重復征稅的環節。本文從進出口應稅視角出發，探究了“營改增”對我國外貿企業的影響機制，并提出相應的經營與控制策略。

一、“營改增”稅制改革對外貿企業的政策規定

（一）“營改增”加快了外貿企業稅改范圍的擴大和延伸

海關數據顯示，中國在2015年的進出口總額達到了24.59億元，其中進口10.45萬億元，出口則達到14.14萬億元。多年來，國家出臺一系列政策促進外貿企業的發展，在《關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅[2012]39號）中的第二條第二款就提出"不具有生產能力的出口企業或其他單位出口貨物勞務，免征增值稅，相應的進項稅額予以退還”。隨著我國“營改增”稅制改革的不斷推進，我國外貿企業的稅改范圍將不斷擴大和延伸。

2012年1月1日，“營改增”在上海率先開展試點，試點范圍涵蓋了交通運輸業和部分現代服務業，在2016年3月24日，財政部以及國家稅務總局聯合發布了財稅[2016]36號文，從2016年5月1日起營改增范圍擴大至金融業、建筑業、生活服務業、房地產業試點。至此，營業稅改增值稅的試點實現了在“十三五”時期開局之年的全面落地，財政稅收制度也更加完善。與此同時，隨著“走出去”、“一帶一路”戰略的實施，越來越多的外貿企業積極參與世界市場，改善民生、擴大就業、推動技術進步，由此所產生的“營改增”稅改會擴大和延伸至對外貿易的各個領域。

（二）“營改增”進一步完善零稅率與出口退（免）稅政策

“營改增”過程中，財政部和國家稅務總局聯合發布的《關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅[2013]37號）附件《應稅服務適用增值稅零稅率和免稅政策的規定》以及國家稅務總局的2013年第47號公告《國家稅務總局關于發布《適用增值稅零稅率應稅服務退（免）稅管理辦法（暫行）》等文件規定了增值稅的零稅率應稅服務，中國境內的生產企業中歸于增值稅一般計稅方法的實行免抵退稅，而外貿企業則適用于免退稅辦法，免征境內的外貿企業零稅率應稅服務，對于外購應稅服務產生的進項稅額進行相應的退還。當企業存在進項稅額時，零稅率比免稅將更有優惠，與“免稅”只豁免本環節增值稅對應的稅款不同，“零稅率”將免除之前所有環節的增值額稅款，可以適用“抵稅”或“退稅”的待遇，也就是當期應稅金額是負數。

（三）“營改增”對服務貿易出口進一步實施優惠政策

“營改增”過程中，對服務貿易出口實施了零稅率或免稅，以及即征即退等優惠政策。在《關于應稅服務適用增值稅零稅率和免稅政策的通知》（財稅[2011]131號）中，詳細規定了可以應用零稅率以及免稅政策的出口應稅服務。退（免）稅政策的零稅率應稅服務涉及了向境外單位輸出的設計研發服務、國際物流運輸、港澳臺地區的交通運輸服務等。試點范圍內的企業通過“免、抵、退”獲得向境外提供處于零稅率范圍的增值稅退稅。在財稅[2011]131號基礎上，國家稅務局公告2012年第13號進一步明確了出口退（免）稅的計算，并規范了符合零稅率處理的有關條件和申請程序。營業稅改增值稅產生的紅利，有力地增進了服務業的飛速崛起，在我國經濟發展中逐漸占據了“半壁江山”。數據顯示，2015年我國GDP比重中第三產業已達50.5%，高于第二產業約10%，第三產業稅收占總產業稅收比重達到54.6%，比第二產業高約9.7%。

二、“營改增”稅制改革對外貿企業的具體影響

（一）“營改增”對進出口運輸成本影響較大

對外貿易離不開物流活動。在“營改增”中，稅負率的變化會對出口、進口的物流部分產生較大影響。“營改增”后，出口經營在物流中的一般納稅人，無法抵扣成本中的固定資產折舊增值稅，如鐵路運輸、海洋運輸、航空運輸等以密集型機器設備為主的一般納稅人受到較大影響，在成本中的折舊額的比例越大，應稅金額就越高。對于物流部分的進項額抵扣范圍是有限的，交通工具的購置費、維修費、燃油費雖然可以抵扣進項稅額，但只有當交通工具是在“營改增”之后購置的才可以抵扣，而交通工具的使用期限較長，目前的企業購置的交通工具很大一部分是在政策實施前已經投入的，無法取得抵扣。營業稅改增值稅的“7+1”試點方案中，交通運輸以11%的稅率征收增值稅，而像客運貨物運輸場站的服務、裝運搬卸、儲存貨物服務等物流輔助則適用于6%的稅率。在我國實際操作中，燃油、器械維修也常常無法獲得專用的增值稅發票無法抵扣進項稅額。運輸成本的提高會使一些物流企業借助改增值稅發票的機會，過高抬高國際運費，使得運輸成本的上升轉嫁到外貿企業上，同時，提高檢驗檢測鑒定費、存儲貨物碼頭服務等相關費用后，外貿企業為避免下游客戶大量流失，也只能承擔一部分費用。

（二）“營改增”對出口退稅影響較大

出口退稅，指的是對出口貨物在境內生產和流通中產生的增值稅和消費稅予以退還。外貿企業的經濟效益要依賴國家的出口退稅政策，國家政策的變化對外貿會產生較大影響。在當期免退稅計算中，外貿企業適用零稅率的應稅服務應退稅額=外貿企業兼營的增值稅零稅率應稅服務免退稅數額×零稅率應稅服務退稅率。如果外貿企業進行零稅率免抵稅有貨物勞務出口的，在計算時可以結合現行的出口免抵退稅公式，若不采用零稅率，選擇免稅或按規定繳納增值稅。在“營改增”前，在我國境內所取得的貨代、運輸、報關等進項稅額不允許抵扣和出口退稅；“營改增”后，退稅范圍進一步擴大，勞務出口實施“免抵退稅”，勞務出口的外購業務可以抵減增值稅稅額，未抵減完的部分可以退稅，國內銷售產生的進項稅額可以抵扣，如交通運輸費、貨物報關費、產品代理費等，使得出口貨物零稅率或低稅率。如阿里斯頓熱能產品（中國）有限公司，2012年外購服務的可抵扣進項稅額有370萬元，出口退（免）稅總額為1.12億元，營改增試點后擴大了進項稅額抵扣范圍，在2013年進項稅額達到500多萬，同比增長35%，出口退（免）稅總額同比增長9.9個百分點，達到了1.23億元。增加了外貿企業利潤，有利于參與國際競爭。

（三）“營改增”對出口服務業影響較大

我國服務貿易一直處于增長態勢，2004-2014年期間，中國服務進出口總額增長了5倍，伴隨著服務貿易稅制深化改革，2014年服務貿易的出口增加了7.6個百分點，達到2222.1億美元；進口增加了15.8個百分點，達到3821.3億美元，服務貿易的出口占到世界比重的4.6%，而進口則占到8.1%。在“營改增”前，大部分服務出口實施營業稅政策，沒有免稅措施，僅有離岸外包服務、國際物流運輸、技術相關服務等部分服務可享受免稅政策。服務業被納入“營改增”后，范圍和稅率也發生了相應的變化，部分服務業如研發和技術、文化創意、廣播影視、鑒證咨詢、信息技術等由之前的3%或5%的營業稅，營改增后成為百分之六的增值稅；而對于有形動產租賃，由現在17%的增值稅代替之前百分之五的營業稅，代扣的增值稅可以作為外貿企業的增值稅進項稅進行抵扣，一般納稅人由營業稅按5%征收改為6%增值稅率征收，小規模納稅人按3%征收率征收。但是營業稅是價內稅，價格中包括了征收的稅金，增值稅屬于價外稅，征收時稅金不包含在價格之中。除此之外，服務業沒有設置增值稅進項稅額，在營改增前，服務貿易的出口難以進行出口退稅，營改增后，對于服務的進出口，出口實行零稅率或免稅制政策，進口則征收國內環節的增值稅。營改增”后，我國服務業以不含稅價格進入國際市場，極大地提高了外貿企業的競爭力，有利于進一步經營發展。

（四）“營改增”中不同外貿企業稅負率差異較大

當外貿企業包含一部分的交通運輸業務時，將涉及納稅主體的身份帶來的稅率的差異。納稅主體被分為了一般納稅人和小規模納稅人，在“營改增”后，物流的應稅服務項目可以分為“交通運輸服務”和“物流輔助服務”兩個大項。由表1可以看出，在交通運輸業中，對于一般納稅人來說，征收營業稅率為3%，而改革后營業額含稅時增值稅率為1÷（1+11%）×11%=9.91%，上升比例為230.33%。對于小規模納稅人來說，改革后營業額含稅的增值稅率為1÷（1+3%）×3%=2.91%，比改革前的稅率下降3%。在營改增后，一般納稅人的稅率上升，小規模納稅人稅率有所下降，但單純憑借稅率的變化不能衡量稅負的變化，還要看在增值稅中有多少進項稅可以抵扣。

三、“營改增” 稅制改革下外貿企業的控制策略

（一）巧妙利用納稅人身份，選擇性進行稅務籌劃

在法律許可的范圍內，通過合理規劃生產經營事務，可進一步減少稅收負擔。比如可利用納稅人身份選擇進行稅務籌劃，納稅人身份有一般納稅人和小規模納稅人兩種，如果企業申請認定為一般納稅人，則對應11%的稅率，因而有：應納稅額=銷售稅額-進項稅額=不含稅銷售額×11%-進項稅額=含稅銷售額÷（1+11%）×11%-進項稅額；如果企業選擇成為小規模納稅人，則適用3%的征收率：應納的稅額=不含稅銷售額×3%=含稅銷售額÷（1+3%）×3%。采用扣除率平衡點測算法，即使兩種應稅公式的左邊和兩式右邊分別相等，可得到進項的稅額等于不含稅銷售額×8%=含稅銷售額×7%，即當物流運輸部分銷售額含稅時，進項額的實際抵扣率小于8%，或不含稅時7%，小規模納稅人的稅收負擔較低，此時企業應在身份選擇上傾向小規模納稅人。

（二）做好會計核算轉變與調整，切實減輕企業稅負

外貿企業需要做好會計模式的轉變與調整。納稅人業務中含不同稅率或應稅服務的，應單獨計算不同稅率情況下的銷售數額，為企業在市場經濟環境中減輕稅收負擔合理規劃，充分研究國家政策，結合外貿企業自身客觀情況，積極尋求有效的稅收計劃，切實增加企業競爭力。在政策允許的情況下，適當提高較高稅率的運輸業務，降低較低稅率的物流輔助業務，在會計科目上合理、合法地把一部分運輸業務轉換為物流輔助業務，有效地提高公司的盈利狀況。在"營改增”初期，由于業務流程的不熟悉產生一定的成本，企業不能在短時間內熟悉增值稅的優惠條件，使得應抵扣的進項成本未能順利抵扣。"營改增”后，一般納稅人的企業的應稅金額是根據進項稅額和銷售額確定的，抵扣時需要用增值稅的專用發票，進項稅額抵扣時如果沒有符合規定的憑證，就會多交稅款增加了稅負。在“營改增”進展的過程中，仍有大量地區、企業無法提供增值稅專用發票用于抵扣，外貿企業在業務操作時，盡量選擇可以開具增值稅專用發票的企業，盡可能享受到“營改增”的減稅效應。同時，企業應加強相關培訓，使財務人員精通最新政策和規定，提高會計核算能力與技巧，配備有效的發票機制。

（三）轉變經營模式，選擇最優貿易方式

外貿企業應擴大經營范圍，轉變經營模式，擴大銷售渠道，在出口貿易上，可適當提高服務出口所占的比重，享受營改增帶來的減稅效應。國際市場不斷變化，國內勞動力費用一直大幅度攀升，各項費用成本加大，人民幣匯率不斷波動，貶值與升值影響外貿企業利潤，國內國際市場環境嚴峻。只開展對外貿易時，沒有抵消的稅款會導致成本的提升，企業的效益下降，同時也不利于應對國際貿易風險。外貿企業除了開拓國際市場外，還應關注國內市場，在境內取得可抵消稅款的進項稅額，例如產品服務報關費、境內物流運輸費等。“營改增”過程中，各行業納稅的稅率并不完全相同，各公司執行的稅率也不一致，外貿企業應與上下游企業、物流企業等加強溝通，合理議價，爭取最優惠價格，盡可能降低成本。外貿企業應根據實際經營狀況及客觀環境，選擇最優貿易模式，比如能退海運費的交易盡可能以CIF條款價格出口，貿易時根據離岸時的價格進行，一定程度上能夠抵扣部分由于增加稅負給外貿企業帶來的成本損失。

（四）不斷提高出口產品或服務附加值，加大外貿企業效益

外貿企業應跟隨國際市場主流，加大研發，大力創新，實行產品差異化策略，在品種、功能、型號、外觀、服務內容上獲得較高的附加值。對市場進行廣泛調研，了解國際國內市場需求，有針對性地提升產品質量和知名度、改善市場營銷策略、加強售后服務。根據國家最新外貿政策及時調整戰略、改革產品服務模式，通過技術革新、服務創新、信息化管理等方式，提高產品服務質量，打造品牌，走產品創新之路、走品牌經營之路，不斷開發新產品，推進高新技術產業的發展、進一步深加工、延長產業鏈、由初級加工向深加工、精加工轉變，創新服務模式、開發服務內容，提高單位出口產品服務的附加值，形成出口產品服務的競爭優勢。同時，外貿企業也應充分了解稅收政策，順應改革潮流，化挑戰為機遇，進一步推動行業升級，實現企業的長足發展和進步。

（五）加快服務貿易產業升級，擴大服務進出口

在營改增的利好環境下，外貿企業應抓住發展良機，大力推動創新、吸引投資、培養人才，促進產業升級，擴大服務進出口。外貿企業應在勞動密集型和資源密集型等傳統服務項目基礎上，加大營改增下稅收優惠的新興現代服務項目的發展力度，掌握自主知識產權、打造國際品牌、提高服務產品知名度，根據企業自身情況發展或引入市場潛力大的知識技術、服務模式、資深顧問等，同時，在進口服務時應注意營改增政策的變化以及國內相關法律的施行，優先進口營改增稅收政策優惠大的服務，同時注意市場需求導向。外貿企業應加大高級創新人才的培養尤其是對營改增等相關政策熟悉的法律、財經、管理人員，學習借鑒國外先進服務業的人才考核與激勵機制，合理調整企業內部結構，與時俱進，改革企業內部已不適應當今國際貿易環境、稅收等政策的服務業務、管理方式、生產流程、創新理念、監管方式，提高生產效率、產品競爭力、企業品牌力，在全球化產業鏈和國際競爭中占據有利地位，加快產業升級，實現外貿企業的長足發展。

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