房地產開發企業的稅收籌劃及運用

曹型平

房地產開發企業的稅收籌劃及運用

曹型平

房地產開發企業的項目開發周期較長，所涉及的稅種較多，由于企業本身的運營成本較高且資金壓力較大，在目前房地產開發投資放緩且整體市場處于去庫存的背景下，企業更需要多方面思考降低成本的方法。稅收籌劃具有可預期性，在風險可控的前提下，企業應當結合自身的稅種，多方面進行籌劃，降低企業的稅負。

房地產；開發企業；稅收籌劃

房地產開發企業是以贏利為目的從事房地產開發和運營的實體，涉及到開發過程中的征地、拆遷、土地開發、土地轉讓、房屋建設、房屋出售出租等多方面的工作。目前國內的房地產投資占全社會固定投資的20％以上，該行業耗用資金巨大，所涉及的產業鏈條較長，對國民經濟的發展具有重要的意義。隨著房地產的節奏由一致看漲轉變成去庫存后，房地產開發企業的整體運營壓力加大，需要企業進行有效的管理，降低企業的稅負，增加資金的可利用規模。

一、房地產開發企業稅收籌劃的必要性

（一）房地產開發企業涉稅較多，稅負壓力較大，稅收籌劃空間較大

房地產開發企業的周期較長，所涉及的階段較多，不同的階段均有相應的稅種，據統計房地產開發企業所涉及的稅種類別包括了11類，這其中包括了營業稅、土地增值稅、企業所得稅三個金額大的稅種，以及城建稅、教育費附加、房產稅、土地使用稅、耕地占用稅、個人所得稅、印花稅和契稅等其他相關的稅種。根據滬深上市公司的財務報表分析，房地產開發企業的實際繳納稅額與企業的凈利潤比例都維持在1:1至1: 2之間，可見房地產開發企業一旦做好稅收籌劃，對其凈利潤影響較大，這也決定了其稅收籌劃的意義。

（二）房地產開發企業開發周期長，資金壓力大，市場風險大

房地產開發企業所開發的項目一般還會涉及到公共配套和基礎設施等，很多房地產開發項目不僅僅涉及到土地的購買，還包括了拆遷等涉及公共利益的事項，這些事項也決定了房地產開發企業的周期可能超過預算。同時，房地產開發項目涉及的對象較多，企業不僅僅要和政府溝通，還需要與施工單位、設備和材料供應商、委托建設單位、承租單位等進行接觸，一個開發項目少則一年，多則幾年才能夠開發完畢，涉及的對象較多，容易出現各種問題。上述特點決定了房地產開發項目的資金需求較大，資金投入較大，企業整體的負債率較高，項目承建后可能面臨各種環境的變化，造成項目的市場風險較大。

二、房地產開發企業所涉及的稅種分析

（一）項目開發建設階段所涉及的稅種

房地產項目開發建設階段所涉及的事項主要是項目的設計、監理、施工、咨詢、建設及土地獲取，這個階段所涉及的稅種主要是契稅、印花稅、耕地占用稅、城鎮土地使用稅、企業和個人的所得稅等。其中主要是涉及到契稅，國家規定的稅率空間為3％-5％，對產權承受人進行征收，房地產開發企業獲得的土地和房屋等必須根據該稅率進行繳納，納稅時間為發生產權轉移的當天，基數為不動產的成交價格。另外，如果房地產開發企業涉及到自建的項目，需要按照視同提供應稅勞務進行繳納，實際繳納稅率為其建筑、安裝、裝飾、修繕的作業金額的3％。

（二）項目銷售轉讓階段所涉及的稅種

轉讓處置的階段所涉及的稅額較大，根據其商業業務的不同需要繳納不同的稅種。如果是直接轉讓土地使用權或者銷售建設好的房屋建筑物，需要繳納土地增值稅、營業稅及其附加、企業和個人的所得稅、印花稅；如果是代收承建的費用，需要繳納營業稅及其附加；如果是直接贈與房屋建筑物和土地使用權，則需要繳納營業稅及其附加、土地增值稅；以房屋抵債則是需要繳納營業稅及其附加、印花稅；以房屋建筑物作為股利進行分配則繳納個人所得稅。其中企業所得稅是按年計算，分月或者分季預繳，土地增值稅則是竣工時預繳，竣工后結算，個人所得稅是在發放職工薪酬的時候進行繳納。

（三）項目保有或者自營的階段所涉及的稅種

除了將項目進行整體轉讓或者部分轉讓外，一些房地產開發企業會將項目進行自營，包括出租房屋或者土地、自用房屋和土地等，前者涉及到營業稅及其附加、房產稅、城鎮土地使用稅、企業和個人的所得稅、印花稅，自用則涉及到房產稅和城鎮土地使用稅等。

三、房地產開發企業稅收籌劃的運用

（一）合理選擇組織形式，選擇合適的注冊地點

對于資金和規模都一般的個人可以選擇成立個人獨資和合伙企業，如果資金和規模非常小可以選擇只辦理個體工商戶營業執照，當然在企業組織形式的選擇上除了考慮這些稅負的因素，還需要考慮資金的需求，如果資金需求較大，應當選擇成立股份有限公司，向股東進行募集資金，降低風險。同時，項目的承建及銷售采用何種組織形式也需要進行綜合的考量。一般新的項目投建會產生大量的費用和成本，項目公司都會出現虧損，因此這個階段可以考慮選擇成立分公司，將項目公司的虧損與總公司的盈利合并計算，降低企業的整體稅負，如果項目已經進入銷售階段，可以有較大的盈利，企業可以選擇成立子公司銷售項目，利用子公司的身份申請各項稅收優惠，降低繳納的稅額，在項目結束后要及時注銷相關的項目公司，避免稅收風險不可控。另外，企業要學會將一些高稅率的公司從總公司中分離出去，降低稅率，選擇具有稅收優惠的地點進行注冊，利用各地的稅收優惠。

（二）巧用融資方式，確定合理的債權比例

企業開發階段及運營階段都可以在稅前扣除財務費用，這個金額如果可以適當增加，可以減少相關的稅收。房地產開發企業本身的財務壓力也較大，應當在考慮財務風險的前提下，合理設計債權比例，巧用融資方式，降低稅負。例如，在項目開發階段中的開發費用就包括了財務費用，如果可以提供金融機構的證明，企業實際支付的利息可以扣除，在此基礎上再按照土地購買實際支付款和房地產開發成本之和的5％進行扣除，如果無法提供金融機構的證明，則直接按照土地購買支付款和房地產開發成本之和的10％進行扣除。對此，企業需要結合分析具體何種金額更高再利用相應的扣除標準。企業可以選擇不同的籌資方案，在綜合考慮債權融資、股權融資及其他融資，根據其實際的利息等計算相應的籌資無差別點，選擇符合企業要求的籌資方式，確定合理的債權比例。

（三）合理選擇土地獲取方式，降低企業的稅負和運營壓力

房地產開發企業可以選擇的土地獲取方式較多，主要是招拍掛形式、聯動拿地、資產收購和股權收購。招拍掛形式拿地成本較高，需要繳納的主要是土地出讓金和配套設施費，相關的支出可以在企業所得稅和土地增值稅進行稅前扣除，該階段主要是契稅。聯動拿地主要是拿地前的支出較多，但是拿地的成本較低，企業可以獲得土地出讓金返還，該返還需要繳納企業所得稅和契稅，土地增值稅需要沖減土地成本，而企業所得稅需要在返還獲得的時候就進行繳納，無法遞延，企業的稅負增加，但是土地成本的大幅減少會提升企業的利潤。另外，有些企業通過購買其他企業的土地儲備獲得土地，這樣需要支付土地購買價款和契稅，該部分支出可以在企業所得稅和土地增值稅稅前扣除，對收購方較為有利。對于采用股權收購獲取土地的方式，企業只需要支付土地購買價款，無需繳納契稅，但是股權收購溢價無法在土地增值稅稅前扣除。上述不同的土地獲取方式各有優劣，企業可以結合自身的優勢進行選擇。

（四）確定項目建設方式，減少或者延后繳納土地增值稅

為了降低稅負企業可以選擇代建房和合作建房的方式。代建房納稅人僅向建設方提供代理服務，并不涉及房產產權交易的行為，不屬于土地增值稅的征稅范圍，只需要繳納營業稅。如果是代建房，房地產產權屬于建設方，房地產開發企業需要將房產轉交給建設方，銷售去向需要一開始就已經確定，房地產開發企業可以考慮選擇該方式，避免稅負過高，減少土地增值稅。如果是合作建房，雙方一方出土地，一方出資金，建成后分比例自用的，暫免征收土地增值稅，等到建成后轉讓再繳納土地增值稅，這樣可以獲得資金的時間成本。

（五）合理進行項目分期和銷售，做好保有階段的方案設計

房地產開發企業在確定房屋建筑物的價格的時候要結合土地增值稅進行考量，避免出現定價提升帶來的收入增加額無法高于土地增值稅的增加額，考慮項目的基礎設施建設投入，減少土地增值額，符合相關的稅收優惠或者將土地增值稅稅率降低一個檔次，利用物業公司收取裝修費，在銷售的時候也可以選擇不同的促銷方案。另外，項目備案是否分期也需要綜合考慮資金回籠的壓力及后續土地增值額在配套完成后提升帶來的土地增值稅繳納金額加大的因素。在后續的保有階段也需要考慮出租和入股聯營企業等不同方案的稅負，對租金收入進行分解，設立物業部門收取物業費用，將租金收入中的物業費用剔除出去，在項目在建過程中要轉讓也盡量選擇賣出股權的方式，降低轉讓的稅負。

房地產開發企業的涉稅內容較多，企業需要繳納的稅款較大，稅收籌劃的空間也較為巨大，企業通過合理的稅收籌劃，可以降低自身的資金壓力，提升營運能力，降低自身的稅負，這樣能夠提升企業的實際盈利能力。

[1]江金文.房地產開發企業稅收籌劃簡述.2016-01.

[2]劉強，李晨緋.房地產企業土地增值稅納稅籌劃問題研究.中外企業家, 2014-02.

[3]萬鐵軍.淺析房地產開發企業的稅收籌劃.現代經濟信息，2015-03.

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