作業成本法的應用與研究綜述

周玉鑫

摘 要 20世紀70年代以來，世界經濟形勢發生了巨大變化，以計算機為代表的高科技應用于企業，生產的自動化程度日益提高，直接人工費用普遍減少，間接成本急劇增長，采用傳統成本法按照人工工時分配間接成本的思路使得成本扭曲現象普遍存在，作業成本法作為一種全新的核算管理方法應運而生。

關鍵詞 作業成本法；比較；應用；建議

引言：

作業成本法是以作業為計算產品成本的中間橋梁，通過作業動因來確認和計量各作業中心的成本，并以作業動因為基礎來分配間接費用的一種成本計算模式。

一、作業成本法與各成本核算法比較與應用

作業成本法與傳統成本法最明顯的區別是：（1）以作業中心來歸集資源消耗；（2）依據成本動因采用多元化制造費用分配標準，消除了傳統成本法中使用人工工時作為唯一標準分配全部間接費用的不合理性。因此，與傳統成本分配方法相比，它能夠提供更準確的產品（包括服務）成本信息，為企業的管理決策和業績評價提供更相關的信息依據，使成本核算更準確，更具有相關性和配比性。

二、作業成本法與傳統成本核算法差異

眾多學者對于作業成本法與傳統成本核算法的比較也各有研究：

（1）鄭瑩（2008）按成本計算模式發展歷程，即完全成本法、變動成本法和作業成本法的順序，分析了各自產生的背景與條件以及其特點。WwwcOm典型的完全成本法形成于19世紀，它是從生產的觀點處理產品成本的計算題，將與生產過程有關的各項成本全部計入產品，將成本按經濟用途分為生產成本和非生產成本，在20世紀70年代的制造業中得到推廣和發展。而變動成本計算法以成本性態析為前提，只將變動成本計入產品成本，而將當期固定費用從銷售收入中扣除，免去固定成本的分配計算程序。到20世紀60年代變動成本法被用于西方企業的內部管理中。她認為作業成本法是對完全成本法與變動成本法的擴展性補充。與完全成本法一樣，作業成本法也不區分固定成本與變動成本，兩者的區別在于成本的分配復程度與成本分配基礎的選擇。但是，設計作業成本計算系統需要企業投入大量資源，一旦投入使用后，企業又必須定期收集和更新作業成本計量單位的信息，產生巨額維護成本。

（2）賈磊（2003）從適用的經濟環境來比較標準成本法與作業成本法。標準成本的計算是從數量和價格兩方面設置的，且多采用直接人工工時作為分配人工成本和制造費用的基礎一次分配到位，標準成本法是一種比較系統、科學的管理方法，采用標準成本法的企業：生產的產品一般為大批量少品種，以勞動密集型生產為主，制造費用占生產成本的比重通常較低。 作業成本法是以作業為間接費用歸集對象的成本計算法，通過成本動因來確認和計量作業量，歸集作業成本到產品上去的間接費用分配方法。采用作業成本法的企業：生產的產品一般以多品種小批量為主，產品種類繁多或者結構復雜；企業自動化程度較高，制造費用占生產成本的比重通常較高；產品生產工藝復雜，不同產品需要的生產支出不同。 由于目前我國大多數制造企業自動化程度還不是很高，大批量少品種與小批量多品種的生產方式并存，因此在現階段標準成本法還是有存在的必要性；同時受到應用作業成本法的實施成本高、對會計人員和企業管理人員素質要求高等條件的限制，需要建立一種標準成本管理與作業成本管理相結合的成本管理方法。

三、作業成本法具體應用研究

（1）王建華（2007）從成本管理及成本控制的視角出發，通過分析現行成本核算方法的不足，提出符合目標成本控制的作業成本核算方法。目標成本管理是在通過對市場充分的調查和預測的基礎上，保證企業的目標利潤而倒推出總的目標成本水平。然后把總的目標成本再逐級分解形成各責任中心的成本控制標準。而作業成本法通過對作業成本的確認、計量，進行作業鏈價值分析，確定哪些作業為最終產品的價值形成提供服務，消除不必要或不增值的作業，同時對于企業必要但不增值的作業應盡量降低其成本消耗，實現作業鏈的優化管理。因此把內部市場化下的目標成本管理和作業成本結合起來，就必須使目標成本分解到的責任中心和按作業成本核算劃分的作業中心協調一致，相互對應，實行責任中心和作業中心協調控制，使作業成本核算的信息滿足責任中心考核的要求。

（2）作業成本法在預算管理中的應用。預算管理在企業經營管理中尤為重要，而傳統成本法很難根據單一標準確認費用的承擔主體，也難以精確反映真實的成本信息，嚴重影響到企業預算的可靠性和科學性，程文莉（2005）提出將作業成本法應用于預算管理，增強了實際成本與預算成本的可比性，明確價值創造的要因，實現戰略與業務流程的對接，從而降低管理成本，提高預算管理效率，明確各環節和資源發生的合理性。其具體運用思路如下：①根據顧客需要和自身生產能力，確定銷售目標。 ②設計滿足顧客需要的系列作業的集合體。企業在用作業成本法編制出銷售預算后，應分析原有作業是否必要，能否增加顧客的價值。 ③確定企業作業鏈。企業整合優化作業鏈，消除重復迂回等一切不合理的作業。④以現有各部門為范圍，歸并同質作業。

（3）評價與建議 ：①通過比較各個成本核算方式各有優缺點，對于一個企業而言，不同的成本計算模式有著各自的用途，如果一個企業同時采用多種成本法進行核算，會增加大量不必要的工作，企業的現實也使其不能得以實現。由于三種成本法都存在一定缺陷，因此，有必要將三種成本計算法有機地結合起來，既要滿足企業內部經營管理的決策、計劃和控制所需的信息，又滿足企業外部利益關系者對企業財務信息的需要。 ②研究內容涉及范圍比較廣。作業成本法的應用研究既包括制造企業也包括非制造企業，既有把其作為一種成本核算方法研究在經營上的應用，也有的將其看成管理思想應用于預算方面。但是研究內容缺乏系統性，研究的深度不夠，只注重單方面以及行業應用研究，缺乏宏觀整體績效成果評估研究。因此，對于作業成本法應用效果的研究范圍有待擴寬。③建立科學的管理制度，完善作業成本法評價系統，實施過程的合理性。把握成本—效益的度，爭取最好結果。如果不顧生產經營實際情況，生搬硬套，考慮“成本一效益”關系企業將得不償失。所以，企業要量力而行，把握爭取最好結果。④應用作業成本法主要還在于逐步優化作業鏈，改進作業，消除非增值作業，減少不必要的資源消耗與浪費。同時建立起企業價值鏈，將二者有效地結合在一起，實現最優化效益。

參考文獻：

[1]鄭瑩.作業成本計算模式比較與應用[J].財會通訊，2015，（7）：29-30

[2]王建華.基于作業成本核算的目標成本管理[J].會計之友，2014，（5）：67-68

[3]韓彥峰.談作業成本法在我國企業中的應用[J].商場現代化，2014，（5）：23-24

[4]王義平，吳灝文.作業成本動因的選擇[J].管理天地，2015（04）：23-24