英國對外投資稅收政策分析

王晨旭（吉林省國家稅務局 吉林 130042）蘇婷婷（吉林省地方稅務局 吉林 130022）

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英國對外投資稅收政策分析

王晨旭（吉林省國家稅務局 吉林 130042）
蘇婷婷（吉林省地方稅務局 吉林 130022）

內容提要：英國的稅收政策，對其“走出去”企業在降低運營成本和投資風險等方面發揮著重要作用。本文介紹了英國稅制及其對“走出去”企業制定的稅收政策，希望能為我國對外投資稅收政策的完善提供借鑒。

關鍵詞：英國“走出去”戰略 稅收政策

英國是第一次工業革命的起源地，制造業給英國帶來了300多年的經濟繁榮。但是近年來，英國制造業卻面臨全球化、國際金融危機、經濟過度依賴服務業等問題帶來的沖擊。為此，從2008年開始，英國政府推出“高價值制造”戰略，即應用先進的技術和專業知識，創造能為英國帶來持續增長和高經濟價值潛力的產品、生產過程和相關服務。同時，英國政府推出一系列稅收扶持政策，促進企業實現從設計到商業化全過程的創新，保證“高價值制造”成為英國經濟發展的主要推動力。本文通過分析研究英國相關稅收政策，以期對我國完善促進裝備制造業“走出去”的稅制體系提供參考和借鑒。

一、英國稅制概述

（一）稅制特點

英國實行以中央稅為主的稅收制度，由財政部和英國稅務與海關總署（HMRC）負責稅收征管事項，主要特點有：

1.稅收收入和權限高度集中。英國作為一個君主立憲制國家，高度集權的政體決定了稅收管理體制的高度集中。英國稅收立法是由財政部向議會提出財政法案，議會討論通過并經英國國王認可后生效。稅收立法權基本屬于中央，只有中央政府有權開征稅種，地方只對屬于本級政府的地方稅享有征收權及適當的稅率調整權和減免權。

2.直接稅為主，間接稅為輔。英國的直接稅主要包括個人所得稅、公司稅、資本利得稅、資本轉移稅、土地開發稅、石油稅、遺產稅及贈與稅，間接稅主要包括增值稅、關稅、消費稅和印花稅，另有單列的社會保險稅。直接稅收入是英國最主要的收入來源，分稅種看，英國政府收入的三大支柱分別是個人所得稅、社會保險稅和增值稅。①英國財政部（HM Treasury）網站：www.hm-treasury.gov.uk.

（二）主要稅種

英國稅收體系屬于多稅種體系，按征稅對象可分為三類：所得稅、交易稅和財產稅。涉及國際稅收的稅種主要有公司稅、增值稅和個人所得稅等（見右表）。

（三）稅收管轄權

英國同時實行來源地（地域）管轄權和居民管轄權。1.對居民公司的界定。采用注冊地與實際管理與控制中心兩個認定標準，只要滿足其一即可認定為本國居民公司，并對其全球所得征稅。對不能歸類為公司的外國企業的居民身份問題，HMRC一般會根據外國企業設立國家的國內法確定企業的地位，進而采取適當的稅務處理方式。2.對雙重居民的判定。首先根據雙邊國際稅收協定中“先實際管理地，后注冊地”的“加比規則”進行判定。當采用此標準無法確定法人的單一居民身份時，再由締約國雙方主管稅務當局協商解決。例如，英國與中國簽署的雙邊國際稅收協定規定，在公司的實際管理地和總機構不在同一個國家的情況下，啟動相互協商程序。然而，英國簽署的雙邊稅收協定中并非都含有“加比規則”，例如，與美國簽署的雙邊國際稅收協定就不包含該規則。

二、英國對“走出去”企業的稅收政策與管理

（一）激勵研發創新，支持企業“走出去”

資料來源：英國稅務與海關總署公開數據。

英國對產業發展的鼓勵主要通過普惠性稅收制度安排來實現，不針對特定行業單獨制定，這是英國產業稅收優惠政策的特點之一。因此，英國沒有針對裝備制造業單獨制定相關稅收政策。目前，英國產業稅收優惠政策的兩個基石分別是將科研機構視為非營利性機構免征各項稅收和對企業研發費用實行稅收優惠。以下著重介紹英國比較有代表性的研發費用稅收優惠體系。

英國采取加計扣除為主，兼有稅收抵免的優惠方式激勵研發創新，具有簡單、易操作、穩定的特點。英國政府規定，企業用于研發投入的經常性支出和資本性支出（土地費用除外），可以加計扣除，并提供兩種基于公司規模的激勵方案：一種是針對中小企業，可享受225%的加計扣除；另一種針對大型企業，可享受130%的加計扣除。稅收抵免適用于處于虧損狀態的中小型企業，抵免金額最高為研發費用的24.75%，未使用的稅收抵免可以無限期結轉用于抵消未來同一貿易下的利潤，除非3年中的每一年都發生公司所有權變更或者貿易性質變更的情況。大型公司研發費用稅收抵免沒有上限；中小型企業抵免上限為每個研發項目750萬歐元，超過該限額的不再認定為中小型企業。①本部分資料來源于 HM Revenue & Customs 的內部材料。

英國還針對大型公司出臺了研發費用“超限額”的稅收優惠。允許無需繳納公司稅的企業獲得現金退還，限額為全體員工的工資稅和社保。目前“超限額”稅收優惠與加計扣除并存，企業可在2016年4月前選擇適用何種優惠，之后“超限額”稅收優惠將強制執行。

英國對適用研發稅收優惠的行業類型沒有限制，判定的唯一條件是研發活動的性質。但對可以加計扣除的研發費用作出限定，即不包含資本支出，但用于研發的資本支出可以在發生年度申請全額扣除，而不是按照通常的規則進行攤銷；研發費用不含土地、專利保護的支出。

（二）消除雙重征稅

英國采用以下方法消除對居民公司的雙重課稅：1.免稅法。針對跨國公司總部外遷的現象，英國自2009年7月1日起開始實行免稅法，并不斷降低公司所得稅稅率。此前，英國主要采用抵免法、扣除法，僅依據雙邊稅收協定中的規定使用免稅法，但不實行累進免稅法。2.間接抵免。條件是英國公司或者母公司直接或間接擁有海外非居民公司至少10%的表決權。同時允許多層間接抵免，沒有層數限制。3.海外股息。“先直接抵免，后間接抵免”，即對來自海外非居民公司的股息采用先抵免在海外繳納的股息預提稅，然后再給予該股息間接承擔的外國稅收即外國公司所得稅抵免待遇。

（三）避免雙重征稅的稅收協定

截至目前，英國和110多個國家（地區）就消除雙重征稅問題簽訂了雙邊國際稅收協定。這些稅收協定主要分為兩類：一是關于船運和空運利潤的限制性協定，二是綜合性雙邊稅收協定。在特殊情況下，當協定稅率高于國內稅率時，適用國內稅率。

（四）對外投資的稅務管理

1.境外稅源風險分類管理

英國鼓勵企業境外投資的同時，非常注重對境外稅源的風險監控。在HMRC設立國際稅收管理部門負責境外投資稅收的征管，實施風險分類管理，促進納稅遵從。英國在逐步采集納稅人相關信息的基礎上，建立風險評估系統，通過開發數理統計模型，對納稅人收入、資產、負債等數據自動打分，分值越高風險越大。根據不同風險等級，相應地由HMRC的地方辦事機構、一般調查組和特別調查組進行處理。對于納稅遵從度高、風險低的企業，由地方辦事機構管理，沒有明顯線索的不采取干預措施，不作特別評估，對從個人信息中獲取的疑點信息，盡量采取電話溝通、約談、發送提醒和催繳郵件等簡單方式處理；對于中、高風險的企業，由調查組深入開展實地調查，主動提供服務。

2.受控外國公司（CFC）

為防止本國居民公司將利潤轉移到受自己直接或間接控制的海外居民公司而逃避國家稅收，英國政府于1984年引入CFC概念，即居民公司如果不能滿足規定的檢驗標準，英國稅務機關就可以對公司在海外受控公司的應歸屬于自己的利潤（不管是否分派、是否匯回）課以公司稅，海外受控公司所得不能享受延遲課稅待遇。

自2013年1月1日起，英國原則上不再對境外經營活動征稅，但為防止納稅人運用CFC形式少計應稅收益，制定了專門的CFC制度，該制度適用于英國公司的外國子公司，但不適用于外國分支機構。同時，新CFC制度并不適用于資本利得和財產收益。按照該制度規定，納稅人在滿足以下所有條件時才應予納稅：一是CFC獲取了應稅收益，二是不符合免稅條件，三是英國居民公司（包括關聯公司）必須在CFC未分配利潤中至少擁有25%的利益。

三、借鑒英國經驗，完善我國對外投資稅收政策

與發達國家相比，我國企業對外投資稅收政策尚未成體系，稅收激勵目標不夠明確，稅式支出管理亟待強化。具體表現在以下幾個方面：缺少助力“走出去”企業全生命周期的稅收體系；對新興制造業和基礎零部件產業培育不足；境外所得稅收抵免政策仍存在亟需解決的問題；受控外國企業反避稅規則的有效性及操作性需要加強；稅務機關的境外稅源監控機制與企業的國際稅務合規管理機制需“雙健全”。

在以“再工業化”作為重塑競爭優勢重要戰略的背景之下，我國企業“走出去”要搶占全球價值鏈高端和產業鏈核心環節，主導新型裝備、新材料的生產和供應，提升產業綜合競爭力。在稅收上的保障主要落實在以下方面：

（一）強化稅收激勵，推進信息化和工業化的深度融合

1.普惠+特惠——強強聯手

借鑒英國經驗，建立沒有行業或技術領域限制的普惠性稅制體系，并在此基礎上結合政策目標對重點行業如裝備制造業按照技術附加值及企業規模給予“特別優惠”。優惠政策設計應遵循裝備制造企業的發展階段，在創業初期著重于對產業的扶持和鼓勵，準予新建企業在企業所得稅前按照一定比例列支科技創新投資風險準備金，專項用于技術開發和技術革新；在成長期側重于對企業收益優惠，緊扣資金來源、技術研發、成果轉化、人才培養、產品生產銷售等環節，制定有針對性的稅收政策，滿足轉型升級和高端裝備制造業培育發展的需要。對于裝備制造業的技術研發，要按照研發投入—研發產出—成果轉化的流程，在投入環節給予加計扣除、研發稅收抵免； 以“營改增”為契機，引導企業加快裝備更新和技術改造。在成果轉化環節，借鑒英國“專利盒”相關政策，促進技術流動。鼓勵研究院所轉制，對轉制中涉及的企業所得稅、商品與勞務稅、城市維護建設稅和教育費附加給予適當的減免優惠，建設基礎與共性技術研究平臺。

2.高端+規模——主力突出

以“工業化+信息化”和“制造業+服務化”為路徑搶占全球價值鏈高端和產業鏈核心環節，主導新型裝備、新材料的生產和供應，提升產業綜合競爭力。基于我國企業的實際情況，培育核心企業，培育具有全球競爭力的企業群體，提高產業集中度。有選擇地重點扶持一批在國際產業分工中處于關鍵環節，具有產品、資本和技術輸出能力的大型企業組建企業集團，運用各種經濟財稅政策，推動企業并購重組，從而形成規模經濟，形成裝備制造業集群。

3.資金+保險——化解風險

加快“營改增”進程，允許企業從金融機構借款支付的利息抵扣進項稅額，減輕企業融資成本和稅收負擔。建立境外風險準備金制度。將投資的一定比例（可以是20%）計入風險準備金，允許在所得稅稅前提取，列為“裝備制造業境外投資準備金”。若投資發生損失，則用準備金進行補償，若規定年限內沒有發生損失，則將準備金逐年合并到應納稅所得額中進行納稅。建立出口保險業務的稅收扶持機制。對于承保國家鼓勵出口的高鐵、核電等高附加值產品及鋼鐵、水泥等產能過剩產品的保險公司給予減免稅優惠。

（二）完善相關稅制，確保國內法與國際法的良好對接

1.抵免+饒讓——在國內法與稅收協定協調互補中消除雙重征稅

第一，鑒于“分國不分項限額抵免法”的復雜性，越來越多的國家青睞于利用免稅法鼓勵企業“走出去”。但免稅法的實施對征管機制的健全程度要求較高，現階段我國可以借鑒20世紀60至70年代美國所實行的“分國不分項限額抵免法”與“綜合限額抵免法”的選擇制，規定納稅人可以選擇其中一種辦法進行稅收抵免，辦法一經選定，需經過嚴格的審批方可更改。目前，我國已對石油企業實行“選擇制”，未來應考慮推廣到裝備制造業等更多行業。同時，對某些特殊收入項目實行專項限額抵免。第二，適度放寬允許間接抵免的持股比例，規定持股時間，增加允許間接抵免的層級。對此，可考慮將每一層級之間持股20%降為10%，并附加我國母公司對外國附屬公司間接持股比例連乘結果不能低于5%的要求。為了防止持股比例降低而可能帶來的避稅問題，還應規定允許辦理間接抵免的連續持股時間，按照我國的具體情況，可以規定為12個月以上。對于間接抵免的層級，可將目前石油企業境外五層的間接抵免待遇擴圍到裝備制造業。第三，修訂、完善稅收協定有關饒讓抵免的規定，讓企業切實享受到境外國家（或地區）給予的稅收優惠待遇。對不同經濟發展水平的國家采取不同的稅收饒讓政策。第四，取消設在境外不同國家分支機構之間盈虧互補的限制條款。第五，進一步優化境外所得稅收抵免程序，研究解決境外稅收抵免中對相關憑證的要求問題，對于確實無法取得境外相關憑證的制定相應的輔助證明程序。修訂現行的按照國內稅法對境外所得差異進行納稅調整的規定。

2.受控+減壓——在稅基保護與國際競爭力提升中求平衡

CFC制度的建立要平衡好資本輸出中性和資本輸入中性，綜合考慮兩大因素，一方面要反避稅，構建公平的稅收環境；另一方面，也不能過度嚴格，以免影響企業的國際競爭力。因此應當借鑒其他國家的先進立法經驗， 同時結合我國實際予以完善。

參考文獻：

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［5］ACCA textbooks: Tax Framework ［M］. Finance Act2011， 2013.

責任編輯：高仲芳

A Research on Tax Policy of Foreign Investment in the U.K.

Chenxu Wang & Tingting Su

Abstract：The U.K. is typical in utilizing the resident enterprises’ outbound investment to improve domestic economy. Tax policies in the U.K. play an important role of reducing the operation cost and investment risk of “going global” enterprises. This paper analyzes tax system and tax policy in the U.K. for “going global” enterprises， which provided a reference for the improvement of China's outbound investment tax policy.

Key words：The U.K. "Going global" strategy Tax policy

中圖分類號：F810.42

文獻標識碼：A

文章編號：2095-6126（2016）03-0012-05