執行會計在民辦高校中的應用

盛光明+高繼宏+周會

摘要：我國民辦高校還處于探索發展期，學校各項管理工作還不夠規范。本文利用執行會計的方法，通過預算編制、責任會計實施、業績評價系統和激勵機制的建立和運行，從財務、客戶滿意、內部經營流程、創新和學習能力四個維度對業績進行全面控制和評價，幫助學校實現事業發展總目標。

關鍵詞：執行會計 預算編制 責任會計 業績評價

執行會計是管理會計的子系統，是在決策目標確定的情況下，為實現目標而采取規劃、控制和考評措施的過程。執行會計是決策會計之后的管理階段，包括三部分：預算、責任會計、業績評價系統與激勵機制。我國民辦高校的發展尚處在規范、提高與完善的探索發展期，研究、借鑒和重視執行會計在學校管理中的應用，顯得尤為必要。

一、執行會計：預算編制階段

預算是從決策會計到執行會計的中介，它以決策為前提，是對決策所定目標作進一步的分解和落實，也是具體貫徹實施的重要依據。它既是對已經選定的各個決策方案，統一以貨幣形式進行綜合和概括，總括地反映學校總體在一定期間內所應實現的目標和完成的任務；同時又要以它為依據，作進一步分解、落實，使學校發展目標具體化，成為學校內部各層級、各部門應實現的細化目標和任務，并以此作為它們開展日常業務活動的準繩和進行業績評價的依據。預算的編制方法主要有固定預算、彈性預算、增量調整預算、零基預算、定期預算和滾動預算等。各種方法均有優缺點，民辦高校應該結合本校實際，選取合適的方法。民辦高校預算工作需要突出重視以下方面：

（一）預算編制需要融入戰略管理理念。穩定的發展戰略是學校編制預算尤其是中長期預算的基石。戰略管理包括三大階段，即戰略設計、戰略實施和戰略評估。相應的，預算也包括預算制訂、預算執行、預算評價三個部分。通過預算編制、執行、控制、考評等，來實現學校的事業發展目標。預算的編制范圍應盡可能將學校所有的收支項目都納入預算范圍，盡可能反映學校財務收支的全貌，以便做好財務風險的防控。

（二）發揮學校理事會（董事會）的作用。民辦高校通常具有理事會或董事會。預算工作絕不僅僅是學校財務部或校長的工作，更是理事會或董事會的重要議題。學校年度財務預算、中長期財務預算都需要理事會或董事會充分研究、審議。這樣，能促使理事會或董事會成員充分認識學校日常運轉和發展的資金需求，對學校未來的財務狀況了然于胸，防范財務風險。

（三）預算編制的機構設置。國內高校預算編制基本上是由財務處牽頭。但從內部控制角度來看，預算的編制與執行是不相容職務，應予分離。有些規模較大的國外大學在財務部之外設立了專門的預算編制機構，安排一些全職的工作人員全年負責預算方面的工作，這并不是說要花12個月來編制預算，或者說一旦預算編制工作完成，工作人員就無事可做。因為不斷改變的環境要求在整個預算期內對預算進行不斷的修改。進一步說，修訂和更新預算是預算辦公室的一項常規工作。目前，國內民辦高校規模較小，預算管理職能都由財務部履行，如果將來規模壯大，可以考慮獨立設置機構。

（四）重視員工的廣泛參與。從員工參與的角度來看，預算編制有兩種方法：自上而下法和自下而上法。在自上而下法或稱下壓式預算法下，學校理事會（董事會）確定學校的主要發展目標，并將這些目標傳達給學校管理層。預算過程中參與者較少，屬于非參與式預算編制方法，那些不參與預算編制的人可能缺少實現分配給他們那部分預算目標的理解和自制力。其優點是節省時間，有利于減少基層預算非合理成分。在自下而上法或稱參與式預算法下，各個層次的管理者甚至是非管理者都參與預算編制。預算建議方案產生于層級最低的管理者，有助于重要的事項不會疏漏，強化職工對完成預算目標責任心和自制力，使得學校總目標更容易得到實現。其不利方面有預算編制期長，基層預算編制者會低估收入，高估費用。

（五）建立一體化信息管控平臺。預算的編制、控制、評價需要建立一體化的信息管控平臺。平臺的功能包括：各責任中心在平臺上編制預算并上傳，預算管理部門匯總審核，既具備現金預算又具備實物預算功能，預算執行過程的實時控制、預算執行情況的跨期對比與分析評價。我國民辦高校辦學財力基礎沒有公辦高校雄厚，辦學的軟硬件均有欠缺，但要盡可能建立管控平臺。

（六）需突出現金預算。現金的管理是財務管理的重中之重。與公辦高校相比，民辦高校辦學資金不充沛，招生費力，收入不穩，為保障學校正常運轉，必須樹立以現金預算為核心的預算管理模式。以現金收支兩條線為基礎，學校資金集中管理，實施現金分期滾動預算，對可能存在的現金流風險節點重點監控，保證現金流平穩有序。

（七）預算期設置。我國財政部門和教育部門均要求以公歷年度為一個預算年度。然而，對于民辦高校而言，以學年度為一個預算期更能夠貼近實際。因為新生報到是在每年9月份，未來一年的收入也是在9月份才能確定，而將公歷年度作為預算年度在編制預算時顯然無法準確預計收入數。民辦高校還需要重視中長期預算的編制。中長期預算的預算期間大于一年，跨年度預算的編制，有利于解決年度預算存在赤字的問題，解決預算執行期間滯后帶來的執行率偏低的問題，有利于建立與學校發展戰略相匹配的財務計劃。

（八）重視預算執行的考核評價。重預算編制而輕評價考核是高校預算管理的通病。考核評價是檢驗預算合理性和執行成果的必要措施，需要針對不同的預算內容設置預算績效考核指標，既要實施動態考核，又要實施期末綜合評價。通過考核，可以對各責任中心履職情況進行評價，發現預算與實際的偏差，為以后的工作積累經驗。

二、執行會計：責任會計實施階段

責任會計是執行會計的中心，它通過信息的收集、反饋與評價，來控制單位內部各層級的業務活動朝著預定的目標有效地運行。預算與控制，是相輔相成的。沒有預算事先確定明確的目標，控制就會無的放矢；而在行動階段不做出有效的控制，預算也不能發揮應有的作用。預算與控制的有機結合，可以有效地規范組織成員在業務活動中的行為，以促進預定目標的順利實現。民辦高校應該根據單位組織結構的特征，圍繞預算目標，建立與業績控制密切相關的責任會計系統。

（一）確定責任中心，厘清責權范圍。責任中心是指單位內部具有一定權力并承擔相應的工作責任的管理單元。每個編制業績報告的管理單元，不論大小，都是一個責任中心。根據各級組織單位財務業績范圍的不同，一般可以劃分為成本中心、收入中心、利潤中心和投資中心，成本中心僅對成本負責，沒有收入壓力；收入中心責任在于增加收入；利潤中心既要對收入和成本負責，又要對本中心的利潤負責；投資中心不僅為中心實現的利潤負責，還要為資產的投資收益負責，投資中心具有較強的獨立性。學校應根據各類責任中心的特點，確定相應的考核和業績評價重點，據此組織實施責任會計。例如，某民辦高校將其繼續教育學院進行承包，規定每年上繳一定的利潤，則該繼續教育學院可以作為利潤中心。而學校的水電管理中心則只能作為一個成本中心。如果學校下屬的校辦企業，既能自主控制成本和收入，又能自主決定資金的運用，有權購建并處理固定資產，擴大或縮小生產能力，可以將其作為投資中心，以投資利潤率和剩余收益作為考核指標。

（二）細化責任預算，制定業績考核標準。編制責任預算，使學校事業發展總目標按各責任中心進行細化、分解和落實為具體可考核指標，作為開展業務和評價工作成果的基本標準。標準的制定必須可控、可計量，其考核的內容僅應為責任中心能夠控制的因素，指標的執行，要能準確地計量出來，并能使各個責任中心通過明確各自的目標和任務來促進學校總目標的完成，以實現局部和整體的統一。

（三）劃分可控成本和不可控成本。對各個責任中心工作成果的考核與評價，應限于其可控項目，不應把不由其負責的不可控項目列為考核項目。要對學校內部發生的全部費用一一判別責任歸屬，分別落實到各個責任中心，并根據可控費用來科學地評價各責任中心的成績。以江蘇省某民辦高校為例，將其電費成本責任中心劃分如表1。

（四）合理制定校內轉移價格。為分清經濟責任，便于正確評價各個責任中心的工作成果，對各責任中心之間相互提供的服務，比如學校車隊給其他部門提供車輛服務，需要制定合理的內部轉移價格用于結算。內部價格的制定，既要為業績的評價提供合理的基準，又要調動各責任中心的積極和主動性，還要有利于實現各責任中心局部利益和學校整體利益的協調一致。

（五）建立、健全合理的報告系統。要建立一套完整的責任預算執行情況的信息系統，以便為計量和考核校內各責任中心的業績提供可靠依據。良好的報告系統應當具有相關性、及時性和準確性。報告的內容要能適應不同層次管理人員的不同需要，只列示其可控范圍內的信息；報告的信息要有足夠的準確性，保證考核和評價的公正性。

（六）制定合理的獎懲措施。對責任中心的考核，必須賞罰分明，按照責權利統一的原則，在事先制定獎懲措施，并充分征求意見，對獎懲后的激勵作用需要跟蹤分析，完善獎懲考核措施的合理性、促進性和權威性。

（七）考核和評價實際工作業績。根據原定的業績考核標準，對比各責任中心的工作實績，查找差異，分析原因，劃清責任，改正缺陷。通過編制業績報告，對各責任中心的工作成果進行全面的分析、評價，并兌現事先制定的獎懲措施，以期為改進學校各責任中心的工作奠定基礎。

三、執行會計：業績評價系統與激勵機制

（一）業績評價系統與激勵機制的概念。業績評價系統與激勵機制，著重從高校整體的角度，全面地對高校的經營業績（包括財務和非財務業績）進行分析評價，并相應地形成有效的激勵機制，促進經營業績不斷改進和提高。對高校內部各責任中心進行評價時，多用成本、收入、利潤等相關財務指標，而對高校整體業績進行評價時，僅僅采用財務指標評價是不合理的。首先，沒有一個財務指標能夠涵蓋高校所有的業績表現，因此有必要采取多種方法評價；其次，財務指標評價存在時滯，有損決策及時性；再次，財務評價指標有時難以給出決策者有用的信息。

（二）業績評價系統與激勵機制的意義。研究非財務指標的重要意義在于：（1）為高校辦學實力評估提供合理有效的基礎。（2）有利于指導、引導高校管理層給事業發展制定正確方向。（3）有助于對高校無形資產進行合理投入，樹立“大學之大，非大樓之大，乃大師之大”的理念。（4）有助于克服財務業績指標的短期行為傾向，促進高校長期健康穩定發展。

（三）基于平衡計分卡的業績評價指標。非財務業績指標的設立，必須充分結合高校的發展目標、使命和戰略。不同層次的高校其目標、使命和戰略各不相同，其業績衡量指標也不相同。平衡計分卡法很好地解決了高校業績評價這一難題，通過建立一系列變化的關鍵業績評價指標去監控高校的業績行為。它從四個維度的指標來評價高校的業績，包括財務、客戶滿意、內部經營過程、創新和學習能力，見表2。

1.業務維度。高校財務業績的分析、評價旨在通過可以用財務指標計量的指標，著重分析、評價獲利能力、償債能力、營運能力以及管理水平，以便管理層能據以做出正確決策，以充分利用有限資源。

2.客戶滿意維度。客戶滿意是收入再造的源泉。企業一般有五個關鍵目標：增加市場份額；提高客戶保有率；提高客戶獲得率；提高客戶滿意度；提高客戶利潤率。而高校則要考察學生及家長、用人單位、政府部門及社會公眾的滿意度。

3.內部流程維度。流程是創造客戶價值和股東價值的手段，流程價值鏈由三個部分組成：創新流程；生產運作流程；售后服務流程。具體到高校，則有教學、科研和服務三個流程。

4.創新和學習能力。這是其他三個維度得以實現的能力源泉。包括三個主要目標：增加員工能力；提高機動、授權和團隊一致性；提高信息系統能力。高校主要包括師資隊伍建設和員工滿意度。

以上四個維度中各個指標的標準分值的確定，通常參考同類高校指標數，同時要考慮學校發展戰略中的重點。四個維度所占的權重，沒有統一標準，要高校根據學校層次、事業發展方向而定；也不是一成不變的，要根據學校的發展階段和目標而修訂。比如，民辦高校辦學實力弱，生存有困難，可以暫賦予財務指標較大權重，而對國內一流公辦大學則賦予其非財務維度更大的權重是理所當然的。

四、結語

預算是資金流入和流出的數量化表現，用于約束高校內部各責任中心的業務行為，幫助實現組織的目標。一份有效的預算通過提供一種可以顯示計劃和控制作業的基礎的方式，來支持學校管理層的實現事業總目標。財務控制的基礎需要劃分責任中心，責任中心就是一個承擔一定責任以達到具體目標的組織單位。學校根據內部部門控制成本、收入、利潤和投資回報的能力來劃分責任中心。通過財務指標和非財務指標體系的建立，對各責任中心的業績進行評價和激勵。Z

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