基于倫理視角的上市公司財務信息質量研究

安豐琳　于紅

摘 要：自眾多上市公司被爆出存在財務舞弊問題以來，會計信息質量的可靠性受到了人們的普遍關注。上市公司會計信息質量問題可以總結為以下幾類：利用關聯方交易、變更會計政策、“巧用”資產重組、“巧增”虛假資產以及編制原始憑證。從倫理角度分析上市公司會計信息質量問題，以及上市公司財務舞弊的動因，并提出防范財務舞弊的措施。

關鍵詞：倫理角度；會計信息質量問題；財務舞弊；倫理動因

中圖分類號：F830.91 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2016）13-0115-03

國內外虛假會計信息丑聞頻現，許多知名企業均卷入這一系列的丑聞之中，一方面使得民眾對于企業的信任度降低，另一方面這也不利于社會經濟的穩定與發展。造成此類事件的原因是多方面的，不僅是因為制度不健全、監管不力，企業自身的因素也是此類事件形成的主要原因。通過對上市公司會計信息質量以及財務舞弊問題的分析與研究，從倫理角度，對其成因進行深入的了解，從而找出此類問題相應的解決對策。規范上市公司的會計信息質量問題，使得會計信息使用者可以獲得公允、客觀、真實的會計信息，對于其做出正確、符合自身利益的經濟決策有著重要的意義。同時，上市公司會計信息披露的正規化與透明化為政府有關部門進行宏觀決策與組織開展相應的經濟活動提供了信息支持，從而保障整個社會的經濟活動能夠得以正常進行。

一、倫理學理論

倫理學，是一門古老的學科，是人類社會上層建筑的內容，本文中主要涉及功利主義、義務論和美德理論。

功利主義是后果主義的典型代表。古典功利主義和當代功利主義共同組成了我們如今所稱的功利主義，區分的標準是兩者對于“功利”的不同定義。古典功利主義即為享樂主義，通常認為快樂是唯一的一種內在善，痛苦是唯一的一種內在惡[1]（程煉，2008）。“當代”功利主義只是相對于古典功利主義一個相對隨意的稱呼。古典功利主義在某些方面遭到批判，由此便產生了新的功利主義理論，主要有：趣向滿足功利主義、規則功利主義、人格分離性與分配的正義、多元主義的功利主義。無論哪一種理論，其實質就是考慮如何將社會的功利最大化。

義務論不同于后果主義，義務論認為我們不能不顧一切地追求利益的最大化，我們在追求的過程中必須受到一些因素的限制。行為的評判，不再是以該行為所能帶來利益的大小為標準。同時，義務論可以分為兩類：規則義務論和行動義務論。與前兩者理論不同，美德理論關心的是人，而非行動。它把美德視作一種長期的、穩定的因素，來規范和制約人們的行為。

二、上市公司會計信息質量存在的問題

（一）利用“關聯方交易”，粉飾財務報表

此處所指的“關聯方交易”是廣義的，不僅包含真正意義上的關聯方交易，還包括因親密關系而發生的內部交易。我國上市公司大多是企業集團中不可分缺的一部分，經過重組改造，從而形成新的公司。如此形成的上市公司，無論是從治理結構，還是經營模式上，都與原企業集團存在著千絲萬縷的聯系。上市公司常用的內部交易方式主要有：關聯方財產租賃，關聯方貨物購銷，關聯方財產轉讓等。上市公司通過企業集團的內部交易，以此來達到粉飾財務報表的目的[2]（唐廣，2004）。

（二）變更會計政策，美化財務數據

選用不同的會計政策，會對公司相關的財務數據產生不同的影響，正是由于這個特征的存在，使得許多上市公司為了達到相關的財務目的，從而對其會計政策進行變更。雖然《企業會計準則》及相關的會計法律對于會計政策的變更有著嚴格的限制，但是許多企業的有關人員還是禁不住誘惑，明知違法，卻故意為之。具體的方法有以下幾種：改變會計核算方法、不沖銷有關的資產減值損失、計提或沖銷巨額減值損失。

（三）“巧用”資產重組，扭轉企業虧損

許多業績不理想的上市公司，為了逃避被摘牌的厄運，便寄希望于財務舞弊，希望借此來扭轉公司的命運。置換資產、轉移債務、轉讓股權等，便成為這些公司調節公司財務報表，扭轉企業虧損局面的重要手段。但是此類方法，只能帶來企業非經常性收益的增加，并未對企業的經營產生任何的實質性影響。但在實際的操作過程中，資產重組仍然是上市公司財務舞弊的重要方式之一[3]（財政部會計司課題組，2011）。

（四）“巧增”虛假資產，掩蓋企業風險

財務數據中，資產的多少，不僅直接關系到有關財務數據的多少，更關系到企業有關借款、上市業務的正常進行。有些上市公司為了讓其報表反映出來的數據、指標更加為投資者追捧，便將目光投向“資產”。從許多違規的上市公司的財務報表中，我們不難發現，待處理財產損溢、長期待攤費用、待攤費用等資產類項目在資產中所占比例過高。此類項目有一個共同點，它們全都是“虛資產”。

（五）編造原始憑證，出具虛假財務報表

原始憑證是企業用以記錄日常以及非日常業務的依據。根據有關法律的規定，原始憑證要經過會計人員的核實之后才可以入賬，從而保證其真實性。但是，許多上市公司出于吸引投資者、避免退市等目的，不顧有關法律的規定，采用編制原始憑證的方法，對相關的會計賬戶的數據進行修改，從而達到粉飾財務報表的目的。

三、上市公司會計信息質量問題的倫理動機分析

（一）相關人員拋棄其應負有的社會責任

上市公司的存續和發展不僅對其股東、管理者負有一定的責任，其對于所處的社會環境也負有相應的社會責任。而將會計信息及時、準確地公示，讓信息使用者知曉，是相關人員對其所負有的社會責任的正確對待。社會責任對于會計信息質量的影響主要包括以下三個方面：企業收入、企業費用以及對于企業非經常性支出。

1.社會責任對于企業收入的影響。由于社會責任的存在，使得企業在進行相關交易的同時，必須要考慮該項交易的產生對于社會產生的影響。同時，這也符合“義務論”的有關含義。公司的交易不僅是追求利益最大化的過程，在此過程中也必然要受到有關準則與制度的制約。企業收入是利潤產生的起點，因此也是有關企業最易忽略社會責任的“關鍵點”。

2.社會責任對于企業費用的影響。由于社會責任的存在，使得企業在進行有關生產、銷售過程中會產生額外的費用。此類費用的發生，主要是為了使得企業對環境以及產品使用者更好地承擔起應負的責任。主要包括：污水處理費、對于環境保護方面的技術開發費用、售后服務費用等。大多數上市公司在生產經營的過程中，只顧追求利潤的最大化，往往會縮減在某些方面的費用支出。

3.社會責任對于企業非經常性支出的影響。每個企業都有其相應的企業文化和企業價值，而企業價值的建立一定程度上取決于企業的社會聲譽。企業出于對其社會聲譽、企業價值的考慮，便會經常參與相關的慈善捐助活動。正是因為有關上市公司忽略了其所應負擔的相應的社會責任，從而使得會計信息質量問題屢次發生。

（二）相關人員喪失客觀公正的品德

品德作為倫理道德中重要的一部分，對于個人行為的發生，產生巨大的影響。“客觀公正”作為會計從業人員必需具備的職業道德之一，不僅對于經濟業務的發生、處理有著重要的影響，其對于企業的正常運營以及發展也發揮著重要的作用。而在實際操作過程中，這一品質被眾多上市公司忽略甚至是違背。

四、上市公司財務舞弊的倫理因素分析

SAS（美國審計準則說明書）第16項，將舞弊定義為：舞弊就是人為的、有目的地篡改財務報告來造假。財務舞弊的發生，從倫理角度分析，其原因主要有以下幾點：相關人員所抱有的僥幸心理、財務舞弊行為的“自我合理化”以及目前大量存在的“功利主義”。

（一）相關人員抱有僥幸心理

根據GONE舞弊理論，我們可以得知，企業舞弊事件的發生，是由貪婪、機會、需要、暴露四個因素所造成的。而Exposure /暴露，其實質就是財務舞弊事件被發現的機會或概率。作為成因之一，其對于財務舞弊事件的發生起著重要的作用。正是由于上市公司相關人員對舞弊事件的暴露存在僥幸心理，使得當他們內心產生對某些經濟記錄或數據進行修改的想法時，心理上的認同，給了這種想法以實現的可能性。

（二）相關人員對財務舞弊行為的“自我合理化”

有關的會計法律法規以及其他相關的法律法規對于上市公司經紀業務的發生與進行有著嚴格的規定，當上市公司的相關人員發生財務舞弊行為時，內心往往要承受巨大的心理壓力。而此時，相關人員對財務舞弊行為的“自我合理化”，是此類行為之所以能夠繼續進行以及實際發生的重要條件。辛金國、邢莉萍、開家將（2004）認為，重要管理人員有一種心態或價值觀，誘使其扭曲財務報表[4]。從企業舞弊三角論中我們可以得知，“自我合理化”作為三種因素的其中之一，對于財務舞弊行為的發生起著巨大的推動作用。

（三）相關人員存在“功利主義”

利益，是盈利性企業存在與發展的動機。目前市場中普遍存在的“功利主義”，其實質是狹義的功利主義，即利己的功利主義。其不僅作為一種意識形態存在于人的思維中，更重要的是，它更是人們繼而從事相應活動的個人行為準則[5]（鄧華、嚴勇，2010）。從上市公司的角度來考慮，上市公司在進行經濟活動的過程中考慮的是：如何使公司的收入、利潤快速增長；如何使其所發行的股票獲得股民的青睞等。當其經濟業務達不到預期，公司發生巨額虧損，許多上市考慮的不是如何從實質上改變公司的困境，而是對相應的財務數據進行“再加工”，成為被人普遍接受的財務數據，從而達到自身的目的，來維護其利益。

五、從倫理角度防范財務舞弊的措施

上市公司財務舞弊行為是主、客觀原因共同作用的結果，但是公司內部主觀原因仍是此類問題行為發生的關鍵。自“安然事件”發生后，美國便對其上市公司會計信息披露的有關要求做出了修改。本文借鑒了美國對財務舞弊事件進行治理的有關規定，并將這些規定從倫理的角度與中國實際相結合，提出了以下的建議。

（一）建立相應的激勵約束機制

從倫理道德的角度來說，由于“功利主義”是真實地存在于當今的社會當中，并已存續了較長的時間，是無法在較短時間內做出改變的。因此，我們在治理有關的違法、違規行為時，不妨從“功利主義”的角度出發，將其轉化成我們治理有關行為的工具。如今的“功利主義”，指的是狹義的功利主義，即利己主義。上市公司的有關人員會對有關的利弊進行衡量，選擇對自己最有利的一種解決方法。因此，將相應的激勵約束機制運用于財務舞弊的治理之中，一方面，使得上市公司有關人員的“犯罪成本”加大，降低相關人員實施財務舞弊行為的可能性；另一方面，有關部門對于其良好行為給予適當的獎勵，這也降低了上市公司有關人員進行財務舞弊的幾率。

（二）營造公正、誠信的社會環境

倫理道德，作為人類行為的內在決定因素，對于人們行為選擇發揮著重要的作用。而誠信作為一種良好的道德品質，無論是企業還是個人，誠信、公正都是非常重要的。對于企業來說，誠信是企業發展的根本，是長久立足之道；對于個人來說，誠信是個人生活質量得以提高的、重要的前進動力。上市公司財務舞弊行為的發生，很大程度上是公司有關人員的道德修養以及自身的控制能力不足造成的，公正、誠信的社會環境則能將舞弊行為的想法從源頭上得以消除。營造公正、誠信的社會環境，所帶來的不僅是公民道德素質的提高，還有相關違法行為發生幾率的降低。公平、誠信社會環境的營造，要從個人做起。

（三）加強新聞媒體對上市公司的監督

新聞媒體的監督不同于有關部門的監督執法，它從一定程度上彌補了當今市場信息不對稱的缺陷，將信息及時有效地傳遞給信息使用者，從而使相關人員能最大限度維護自身的利益不受損害。第一，建立相應的激勵約束機制。激勵約束機制促使當事人在進行財務舞弊之前對自己的有關利益進行考量，權衡利弊。第二，營造公正、誠信的社會環境。當上市公司處于公正、誠信的社會環境之中時，公司便可以從源頭上杜絕財務舞弊的發生。第三，加強新聞媒體對上市公司的監督。由于曝光的成本將升高，從而使得上市公司和企業意圖財務舞弊時，顧慮將增多，從而降低財務舞弊發生的可能性。

參考文獻：

[1] 程煉.倫理學導論[M].北京：北京大學出版社，2008：145-210.

[2] 唐廣.上市公司會計信息披露存在的問題、成因及治理[J].商業研究，2004，（4）：132-133.

[3] 財政部會計司課題組.企業會計準則實現連續四年平穩有效實施——我國上市公司2010年執行企業會計準則情況分析報

告[R].會計研究，2011，（10）：16-29.

[4] 辛金國，邢莉萍，開家將.舞弊審計程序研究[J].審計研究，2004，（4）：60-63.

[5] 鄧華，嚴勇.導致我國上市公司出現財務舞弊的因素分析[J].中南林業科技大學學報：社會科學版，2010，（3）：92-93.

[責任編輯 吳明宇]