論增值稅轉型的思考

任常軍

中圖分類號：F812.42文獻標識碼：A文章編號：1673-0992(2009)02-0080-02

所謂增值稅(value added tax簡稱VAT)，是對生產經營單位銷售貨物的增值額征收的并由消費者或使用單位承擔的一種流轉稅，即生產經營者銷售貨物時，向消費者或使用單位收取的銷項稅金與購進貨物時支付的進項稅金之差為增值稅稅金。

中國現行的增值稅具有以下特點：一是實行價外稅；二是實行規范化的購進扣稅法，即憑發票注明稅款進行抵扣的辦法：三是采用“生產型”增值稅(2008年12月31日前)，對企業外購的原材料、燃料，動力、包裝物和低值易耗品等的進項稅款都準予抵扣，對固定資產的稅金不予抵扣。四是對不同經營規模的納稅人，采取不同的計稅方法。

一、中國增值稅存在的問題

自2009年1月1日起，中國全面實行消費型增值稅，這意味著歷經24年的生產型增值稅即將退出歷史舞臺，主宰稅收重心的，將是更為完善，對經濟的貢獻必將發揮更大作用的消費型增值稅

1生產型增值稅存在的問題。生產型增值稅沒有從制度上較好地解決傳統流轉稅的重復征收問題。由于征稅范圍狹窄，直接導致增值稅銷售貨物與營業稅應稅勞務抵扣鏈條中斷，即削弱了增值稅環環相扣的制約機制和作用，又增加了稅收征管的難度，從整體上給國民經濟造成一定負面影響。

2生產型增值稅沒有徹底解決重復征稅問題。產品價格的增值稅金隨著貨物流轉次數的增多，對已征稅款的重復征稅也越嚴重。這就必然導致稅負的不公平，具體表現在：

3生產型增值稅制約了對外貿易的發展。在進口環節，國外進口產品由于出口國實行完全退稅，而我國產品包含對固定資產的重復計稅，造成國內產品稅負高于進口產品，削弱了國內企業的競爭力。

4生產型增值稅抑制了高新技術產業的發展和技術創新。高新技術產業一般需要較多的機器設備等固定資產投入，而生產型增值稅要求企業購進固定資產時支付的增值稅不得扣除，相當于企業多付了一筆投資費用，既降低了企業的投資熱情，也制約了企業的設備更新和技術創新能力。

5生產型增值稅影響了產業結構調整。實行生產型增值稅對于這些資本有機構成高的行業要承受較高的稅負，既有失稅收公平原則，又加重了資本密集型產業的“瓶頸”效應，其結果將影響產業結構調整。

6增值稅征稅范圍存在的問題。從課稅對象來看，主要是動產和勞務，沒有涉及不動產。由于征稅范圍過窄，在實踐中產生了許多問題：一是課稅范圍過窄導致稅負不公。二是增值稅、營業稅并行造成稅收管轄權矛盾。三是發票管理難度加大，給普通發票管理帶來難度。

7小規模納稅人存在的問題。在增值稅抵扣方面，我國規定只有一般納稅人才能進行增值稅抵扣，而小規模納稅人不能進行抵扣，由于增值稅實行憑增值稅專用發票抵扣稅款的制度，這就對小規模納稅人產生一定的影響。

8增值稅兩類納稅人的劃分中存在的問題及企業主的認識誤區(1)增值稅兩類納稅人的界定和征收管理具體表現有：首先，小規模納稅人的稅收負擔和征收率高。根據“九五”期間對增值稅稅負進行的調查，增值稅平均稅率為3.16％，分行業看，工業為3.97％，商業企業為1.05％，分企業性質看：國有企業為2.8％，個體私營企業為2.71％，其他企業為3.86％。而對于小規模企業納稅人的征收率，工業企業是6％，商業企業是4％，根據這一征收率，小規模納稅人比一般納稅人的稅負高。(2)增加了增值稅管理難度。

小規模納稅人通過“掛靠增值稅一般納稅人”的方法進行偷稅的現象相當突出，一方面他們在銷售時違章使用所掛靠的一般納稅人領購的專用發票，從事發票生產經營活動，另一方面他們在購進貨物時由掛靠的一般納稅人支付貨款，取得專業發票交由一般納稅人進行抵扣，這樣掛靠雙方都有利可圖，而國家的稅收卻流失了。

(3)增值稅專用發票存在的問題

偽造、盜用、虛開、代開增值稅專用發票犯罪活動十分猖獗。產生這一問題的根本原因，是稅務機關在審核增值稅專用發票時不能完全判明其是否真實，制約機制沒能真正建立起來，反而被某些受地方局部利益驅動的部門所利用。

(4)通過各種手段減少銷項稅金

在增值稅的銷項方面，不開發票經營的情況越來越普遍，造成增值稅自斷“鏈條”、無稅經營、資金賬外循環，通過各種手段減少銷售收入、減少銷項稅金。

(3)擅自擴大進項稅范圍

在增值稅的進項稅方面，通過各種手法擅自擴大進項稅范圍，隨意抵扣進項稅金或以虛假發票進行抵扣。

二、中國現行增值稅的改進和完善

1增值稅征收范圍的調整與優化

(1)增值稅征收范圍應擴大的領域

擴大增值稅征稅范圍。將營業稅中的建筑安裝、交通運輸等稅目改征增值稅，以進一步解決增值稅與營業稅的

交叉征稅和稅負失衡問題。

第一，交通運輸業。現行稅法規定交通運輸業征收營業稅，不屬于增值稅的課征范圍。對交通運輸業就收入全額征營業稅是一種重復征稅的行為。把交通運輸業納入增值稅的征收范圍，能更好地保證納稅人在公平稅負的基礎上層開競爭。對交通運輸業征營業稅，致使增值稅抵扣鏈條開了一個口子，內在制約機制的作用明顯削弱。交通運輸企業在購進貨物時不存在稅款抵扣，在業務交往中往往不積極要求對方開具增值稅專用發票，從而導致開具增值稅專用發票的一般納稅人所反映的銷售額可能失真。另一方面，為了不影響企業的正常經營活動，稅法規定，企業支付的運輸費用的7％，可以用來抵扣生產經營過程的增值稅。因此，在這個增值稅鏈條中斷點，允許憑貨運發票這種非增值稅專用發票進入增值稅抵扣環節，金稅工程無法控制，這個漏洞讓增值稅納稅人有了更多的偷稅空間。對交通運輸業實行增值稅的前提是實行消費型增值稅，因為交通運輸業屬于有機構成較高的行業，經營支出主要用于購置運輸工具和燃料，運輸工具是固定資產而不能扣除進項稅額，顯然將嚴重影響交通業的發展。

第二，建筑業。建筑安裝業的產品可以是生產資料也可以是消費資料，廠房的建設、機器設備的安裝征收營業稅，對于實行增值稅的企業來說，沒有進項稅額抵扣，存在重復征稅的問題，尤其是水電行業，在實際中只能按核定征收率或定額計征的辦法。另外，在建安行業中，兼營業務與混合銷售行為難以劃分清楚，大部分建安公司有自己的預制件場、磚廠等附屬機構，按規定應征增值稅，而納稅人由于同時經營增值稅、營業稅兩種應稅業務，容易根據兩者稅負的不同，有意轉移收入或支出，增加征管難度，造成偷逃稅款。

對建筑業實行增值稅的前提是實行消費型增值稅，由于建筑部門實行分級核算、層層承包，承包者外購貨物一般只要普通發票，所以對建筑業征稅必須加強對增值稅發票的管理和稽查。

第三，融資租賃固定資產是固定資產購入的一種形式，只有將其納入增值稅征收范圍，才有利于消費型增值稅的推行。

此外，將租賃業、倉儲業、無形資產轉讓納入增值稅范圍。租賃業、倉儲業、無形資產轉讓與生產經營關系較密切，尤其是倉儲業，對生產資料和商品的流通影響很大，應在交通運輸業改征增值稅取得經驗的基礎上，把增值稅擴大到這些行業

2完善小規模納稅人的征收管理

我國小規模納稅人的征收率從2009年1月1日起為3％。

(1)合理界定小規模納稅人的稅負水平，貫徹公平稅負的原則

根據調查，我國目前工業一般納稅人的實際稅負為379％，其中最高的電力企業為5.4％，最低的服裝業為3.41％我國目前工業企業的進銷差率一般為20％左右，按稅率17％征稅，稅收負擔應該是3.4％左右。商業批發企業多數劃為一般納稅人征稅后，商業零售企業的進銷差率一般為15％-20％，按法定稅率17％征稅，稅收負擔應該是2.5％～3.4％．按照公平稅負的原則，以國際上通行的20％左右增值率為基準，考慮我國目前企業銷售利潤率的實際水平，理論上計算出的小規模納稅人的合理征收率為2％～4％自2009年1月1日起，增值稅小規模納稅人的征收率統一降低至3％，這既與稅制改革前商業零售業的稅負水平大體一致，也與現行營業稅征稅項目的交通運輸、建筑安裝、郵電通訊、文化體育等的稅負水平大體一致。調低小規模納稅人的征收率，就賬算賬，會減少稅收收入，但是通過加強稅收管理、核實計稅依據，特別是低稅負有利于經濟增長，稅收不僅不會減少，而且會隨著經濟的快速增長而持續增長。

在推進增值稅轉型的過程中，還應考慮適當提高增值稅小規模納稅人的起征點，使經營規模很小、營業額很少、增值率很低的經營者不再繳納增值稅，具體標準可在考慮家庭負擔等因素的同時，比照城鎮居民最低生活保障水平確定，進一步降低小規模納稅人的稅負。

(2)加大對小規模納稅人的管理力度

改革小規模納稅人的征收管理制度，必須以能夠對其進行有效地管理為前提，而且這種管理又不能因過分復雜或對納稅人有過多要求而增加納稅人的納稅業務負擔。一是要合理評定計稅定額；二是要輔導督促納稅人建賬建制，以便于稅務稽查；三是適當放寬稅務機關對小規模納稅人代開增值稅專用發票的限制。對小規模納稅人在生產經營上確需按規定稅率開具增值稅專用發票的，稅務機關可允許按17％或13％代開，并按17％或13％全額征收增值稅，以利于小規模納稅人與一般納稅人之間的經濟交往。

3增值稅征收管理方法的完善

(1)采取積極有效措施，加強增值稅專用發票的稽核管理一是宜盡快推廣防偽稅控系統。并抓緊開發出稅控軟件，逐步創造條件建立防偽稅控系統廣域網，加強省以上稅務機關集中處理和反饋信息的能力。二是進一步強化政治意識、大局意識和責任意識，在上述計算機廣域網絡形成前，加強信息的采集和傳遞工作，對不按交叉稽核的有關規定及時回函的國稅機關，應按目標管理責任制的要求，追究有關責任人員和領導的責任。三是要進一步加大對偽造、販賣、虛開、代開增值稅專用發票的查處和打擊力度，遏制極少數不法分子利用增值稅專用發票進行違法犯罪活動的勢頭，并起到威懾作用。(2)逐步減少稅收計劃的指令性，增強依法治稅的剛性一是逐步減少稅收計劃的指令性色彩，增強其指導性意義，把稅收計劃的執行情況與依法治稅情況結合起來考核；二是為了減少各地完成組織收入計劃的彈性，增強依法治稅的剛性，宜考慮全國按大區、各省按經濟區域設置國稅機構的選擇，以利于減少地方政府及國稅機關內部對組織收入工作的人為干擾，真正實現公平稅負、平等競爭的宏觀經濟政策目標，促進國內統一市場的形成；三是充分預測信息技術和網絡經濟的發展對稅收征管產生的積極影響，著手考慮在全國范圍內按經濟區域劃分，建立若干個國稅系統計算機信息處理中心，集中接受和處理納稅人的電子申報或郵寄申報數據，以利于實現對稅源的監控，并可通過廣域網，將有關信息及時反饋給各級國稅機關。地方稅務機關也可以在自愿的基礎上，將地稅信息處理系統與國稅系統的計算機信息處理中心聯網，以節約資源，實現信息共享。