電子商務環境下的審計風險控制

全斯瑀

【摘要】隨著互聯網的興起，計算機和移動設備的普及，中國乃至全球的電子商務發展迅速，在我國，電子商務市場處在一個不斷發展的勢態，電子商務已經慢慢融入到人們生活的各個方面。通過互聯網，人們可以在網頁上瀏覽非實體商店、購買商品，而且還能購買到各類在線服務。電子商務作為網絡經濟發展的核心，打破了傳統貿易對時間和空間的限制，改變了企業的經營管理觀念和會計模式，沖擊著傳統的審計模式。因此，審計人員不僅僅面對簡單的賬務而是電子商務帶來的復雜的企業整個網絡信息系統，使用新的審計程序無疑會帶來新的審計風險的產生。在現階段研究網絡審計風險形成的原因以及如何有效地進行控制，對于提高我國審計執業水平和審計效率具有現實意義。

【關鍵詞】電子商務 審計風險 風險控制

1電子商務概述

1.1電子商務的概念

對于電子商務的概念，目前國際上還未給出一個統一的定義，按照WTO的定義，電子商務就是公司利用網絡平臺進行的產銷與財會等活動，其內涵不僅包括網絡上的商品交易行為，同時也包括了所有通過計算機你與通信技術來解決問題、控制成本、提高產品附加值以及擴大市場份額的商業運營活動，例如以網絡技術實現企業物資的核對、進貨、樣品展示、訂單處理及發貨、網絡付款等。首先，電子商務是通過現代信息技術實現了傳統商業的中間經銷商核心功能，從而為買賣雙方節約了成本，實現了買賣雙方的共贏。其次，電子商務的性質實際上就是一個不受時空限制的交易市場，讓市場的資源配置能力得到了顯著地提高，極大提高了商業活動的效率。第三，電子商務的發展受到兩個方面因素的制約，一方面，其需要計算機與通訊技術的發展為其插上翅膀，另一方面，其無法脫離“商務”這一傳統人類活動本質內容。電子商務的概念并不能簡單的認為是商務的電子化。現代電子商務早已脫離了初始階段將商品通過網絡平臺進行交易初級模式，而是發展成為了一種“企業全方位信息化革命”的高級模式。即通過計算機與通信技術來解決問題、控制成本、提高產品附加值以及擴大市場份額的商業運營活動。

1.2電子商務模式的分類

1.2.1B2B

B2B（BTB，即Business-to-Business）是指企業與企業之間通過網絡進行數據信息的交換、傳遞，開展交易活動的商業模式。它將企業內部網和企業的產品及服務，通過 B2B網站或移動客戶端與客戶緊密結合起來，通過網絡的快速反應，為客戶提供更好的服務，從而促進企業的業務發展。

互聯網公司的頻繁倒閉、互聯網泡沫的破滅，轟轟烈烈的電子商務熱等等事件使得 B2B企業經歷了發展、消弭到再復蘇的坎坷歷程。一路走來，B2B已日趨成熟，加之以中國適宜的大環境為依托。政府社會的大力支持、得天獨厚的行業優勢和成熟的管理經驗，使得 B2B在各行各業中飛速發展，占據了電子商務的較高份額。服務平臺在降低企業成本、提高企業交易效率、推進企業核心業務的發展上起到重要作用。

1.2.2B2C

B2C（Business-to-Customer），指直接面向消費者銷售產品和服務商業零售模式。這種形式的電子商務一般以網絡零售業為主，主要借助于互聯網開展在線銷售活動。B2C即企業通過互聯網為消費者提供網上商店，消費者通過網絡在網上購物、網上支付等消費行為。電子商務節省了客戶和企業雙方的時間和空間，提高效率，得到人們認同獲得迅速發展。B2C的商務模式主要代表是亞馬遜，國內主流的電商品牌主要有天貓、京東、當當網等。

1.2.3C2C

C2C（Customer to Customer），是指個人與個人之間的電子商務。C2C最為廣泛所知的是“淘寶”，模式還包括分類廣告發布、個性定制服務、個人物品二手物品的交易、虛擬資產的出售。在電子商務的諸多模式中，模式為消費者個人提供了寬廣的網上交易空間，為消費者提供了便利與實惠，使得電子商務發展逐步大眾化、平民化，是電子商務迅速發展的一個重要內容。國內比較有名的電商平臺是淘寶網、拍拍網、易趣網等。

1.2.4O2O

O2O（即Online To Offline），是指將線下的商務機會與互聯網結合，讓互聯網成為線下交易的平臺，這個概念最早來源于美國。O2O的概念非常廣泛，既可涉及到線上，又可涉及到線下，可以通稱為O2O。在線下進行產品的銷售或服務的提供，通過互聯網來推廣宣傳，消費者可以通過互聯網甄選需求，并且在線預訂、結算，之后進行線下的實際消費。甚至可以靈活地進行線上預訂，線下交易、消費。電商平臺主要體現在團購網站，包括美團網、糯米網、大眾點評網等，團購滲透在我們生活中的吃喝玩樂。

1.3電子商務的基本流程

電子商務的基本流程可以用網絡商品直銷的流程來代表，消費者賣方利用網絡商店形式開展買賣活動。這種在網上進行的交易活動最大的特點是買賣雙方直接在網上溝通，交易環節少、速度快、費用低。其流程基本分為6個步驟：

（1）客戶在網絡平臺上檢索所需產品信息及評價，選擇意向產品進入意向購買產品區進行候選，即放入電子商務平臺的“購物車”中。

（2）客戶選定待選產品后，進入“購物車”中，確定所要購買的產品。此時，電子商務平臺會自動生成客戶所需要支付的金額。

（3）客戶通過電子商務平臺提供的即時通訊軟件與商家對產品交易的細節進行詢問。

（4）客戶設定自己的相關信息，主要包括收貨地址、收貨人姓名、收貨人聯系方式、支付方式以及所購買的產品的型號、數目。

（5）客戶向電子商務企業支付貨款。支付方式有多種途徑。從收貨的時間前后分類，主要可分為貨到付款、預付款以及到貨確認后由第三方轉款三種方式。

（6）客戶收到貨物后，檢查貨物是否完好，在確認收貨后對商家貨物進行評價。

2電子商務環境下面臨的審計風險

2.1電子商務審計

2.1.1審計的基本概念

審計通過多年不斷的完善和發展，至今已形成完備的科學體系。目前最普遍被認可的審計概念，是美國會計學會（AAA）的審計概念委員會在發表的《基本審計概念說明》，將審計定義為：“審計是一個系統化過程，即通過客觀地獲取和評價有關經濟活動與經濟事項認定的證據，以證實這些認定與既定標準的符合程度，并將結果傳達給有關使用者。”

注冊會計師執行審計工作，是企業提高財務信息的真實度、降低財務風險的有效手段。注冊會計師在審計工作中所發揮的作用就是，他們出具的審計意見可以提高財務報表信息的可靠性或可信度。在整個審計監督體系中，注冊會計師審計相對于政府審計和內部審計，占據更重要地位，本文所探討的審計，均為注冊會計師（CPA）審計范疇。

2.1.2電子商務環境下的審計

電子商務環境下審計是指審計人員對網絡上所進行的經濟活動和信息系統的安全性進行監督和評價，不僅對網上的交易、支付、清算等各項業務進行審查和監督，而且針對網上容易發生的各種不安全現象進行安全性評定以及提出要求。

2.1.3電子商務環境下審計的特點

（1）計算機網絡技術的應用。電子商務在網絡中開展，其經濟交易數據完全電子化和無紙化，在這里傳統的審計線索被，電磁化的審計線索取代。審計人員必須充分應用計算機網絡技術來開展審計，否則對網絡的數據庫審計和許多實質性測試和符合性測試無法實施。

（2）交易的執行與信息處理的數據庫。在科技日益發展的今天，隨著電子商務的不斷普及，企業經濟事項（含會計事項）及其相關數據基本可由計算機自動化數據處理形成數據庫。審計也必須隨之改變建立一套相應的數據處理系統。

（3）強調內部控制制度的重要性。網絡化的計算機信息系統不斷發展，電算化軟件的普及，紙質憑證將會越來越少，計算機管理與操作人員對各種數據的收集與處理上有很大的隨機性和專斷性，所以內部控制將會變得越來越重要。

2.2電子商務環境下的審計風險

2.2.1審計風險的概念

《美國審計準則說明》給出了審計風險的定義：“風險是審計人員對財務報表中的可能存在的重大錯報，在非有意的情況下沒有做出適當的修正審計意見。”中國審計人員協會公布的《獨立審計具體準則第9號內部控制和審計風險》中對審計風險定義為：“審計風險是指財務報表存在重大錯誤或漏報，而審計人員在執行審計工作后未能指出這些錯誤或漏報，從而發表不恰當審計意見的可能性。”以上兩個定義大體相同，其主要包括兩方面的含義：一是企業發生錯誤或漏報的，未能公允的反映出被審計單位的財務狀況、經營成果的財務報表，注冊會計師在執行審計工作時未能察覺，認為其公允，發表了無保留意見的審計報告；二是被審計單位的財務報表本身是公允的，但注冊會計師認為錯誤，發表了不恰當的審計意見。

2.2.2電子商務環境下審計風險類型

電子商務環境下審計風險指的是在當前網絡系統的大環境下，由于審計人員對審計證據和審計線索的判斷和分析是通過信息化的審計技術或者財務技術，而導致會計報表出現重大錯報和漏報，最終導致審計人員在審計之后發表不恰當的審計意見的可能性。網絡審計風險一般包括以下幾種類型：

（1）數據高度集中于網絡系統，財務數據流程過程中的簽章等傳統手段不再存在，非法侵入網絡的人可能不留痕跡將數據非法修改、刪除、隱匿、轉移和偽造原始數據，審計難度加大從而使審計風險增加。

（2）支付手段多變，主要以電子貨幣（如電子現金、電子支票、電子信用卡等）進行交易，審計人員很難判斷交易是否真實，貨幣的收付是否真實。

（3）交易商結成的數據廣泛集中于網絡平臺進行交易和決策，系統之間相互影響產生連鎖反應，加大了審計風險。

（4）內部人員的操作風險和道德風險。操作程序規范性不強、操作人員缺乏防范意識是操作風險產生的兩大主要原因。業的內部管理人員有時也會對會計數據進行非法訪問、篡改，甚至泄密和破壞。

（5）計算機處理的集中性和連貫性使職責分工的約束機制可能失效。

（6）數據存儲載體的改變和共存程度的提高使得傳統交易方式下的賬簿控制體系失去作用。

（7）電子商務技術的發展已超出現有法律體系的規范，交易的合法性不易確定。

3電子商務環境下審計風險的成因及控制對策

3.1環境成因分析及控制對策

3.1.1電子商務環境

在傳統企業的審計中，被審計單位的會計資料能夠提供完整的審計證據。而在電子商務的環境下，被審計單位與供貨商和消費者之間的依賴性增強，在電子商務運行的過程中人為干預的狀況減少，這使得審計難度上升。

對此可以加強網絡審計的立法準則。電子商務審計同傳統的審計一樣需要以完整的審計證據為根基實施審計，在如今的電子商務環境下我們需要制定一系列的專門的網絡法律，對網絡系統、網絡化審計系統的風險防范做出明文規定，以使得我國網絡審計的運作更加規范，更有保障。

3.1.2網絡安全問題

在電子商務運行過程中，商家、消費者、支付方之間通過網絡相互聯系，購買、支付等一系列商務活動都會受到網絡安全的威脅。例如信息可能被篡改、信息可能會被攔截、信息可能不真實的情況會增加。注冊會計師無法或得真實可靠的審計證據無疑增加了審計難度、審計風險。

審計人員可以制定有針對性的審計方法和技術來解決安全問題給審計帶來的困難。例如嵌入式測試設備、審計數據實時追蹤技術、擴展性記錄等。嵌入式測試設備是指審計人員將所提供的程序代碼按所決定的嵌入點與客戶的處理程序合成一體，來執行審計程序，測試控制情況。最終的審計結果可以將復雜的審計數據匯總成一份簡單的文件報告，以此作為會計審計的軌跡，便于復查，注冊會計師用來確保審計程序的執行情況趨于正常。審計數據實時追蹤技術。審計機構可以利用專門的網絡追蹤軟件，對審計數據實施及時的追蹤，以防止他人非法篡改信息數據。同時，還可以對操作人員的操作行為實施監控，提高審計人員的自覺性和規范性。擴展性記錄。擴展性記錄是指在應用系統的業務記錄中添加審計元素，擴充了業務數據的內容的同時使審計線索變得完整。審計人員可以通過抽取的方式對這些數據進行審查。

3.1.3法律法規體系及準則

電子商務需要一套完整的法律法規體系，要涉及電子簽名的合同法、身份辨認程序、電子文件規范、及稅法等等的方方面面。因為電子交易的不規范會直接導致審計風增加。我國已制定《中華人民共和國注冊會計師法》和《中國注冊會計師獨立審計準則》等相關規范。但面對電子商務環境，由于審計證據、審計范圍都發生變化，過去的準則規范并不能完全適應當今的變化，注冊會計師沒有特定的審計標準，這必然會增加審計風險。

制定符合中國現狀的網絡審計準則，一方面要能繼續保持審計人員執行審計業務的獨立、公正、客觀的要求。另一方面要適應電子商務環境，在對象、線索、方法、流程、結果等各方面相對于傳統審計都發生了變化的情況下，規范審計的以網絡信息系統為中心的一整套制度以及電子版本的業務約定書、管理說明書、審計報告等電子文件的合法化。

3.2審計對象成因分析及控制對策

3.2.1電子數據信息

在電子商務的交易形勢下，交易雙方利用電子郵件和電子數據交換（EDI）的形式來傳遞交易信息。傳統經濟業務模式下的紙質數據被電子數據所替代，電子數據的易消失性和易破壞性，以及電子數據的法律效力問題都將是注冊會計師需要關注的重點。對此我國可以鼓勵發展第三方物流，使第三方物流成為我國物流業的主體，這樣不僅有利于提高物流企業的社會化和專業化水平，還有利于電子商務企業節省資源，集中力量發展自己的優勢項目。

3.2.2內部控制

電子商務企業在內部控制方面的變化主要如下：一是控制形式由手工控制轉化為手工控制和計算機控制相結合，部分內部控制可以由計算機自動進行；二是產生新的內部控制點，使內部控制更加復雜。注冊會計師除了對會計人員及其工作、信息處理的方式和程序進行分析外，還要對計算機硬件、軟件、程序等進行控制；三是內部控制制度發生改變。傳統手工記賬形式下總賬與明細賬相互牽制制度，憑證經多人復核的形式已經不存在，會計信息系統的內部控制中，數據的一系列處理都統一由計算機完成。因此，注冊會計師檢查的重點由財務部門轉移到了電子數據處理部門。

為了加強企業內部控制，保護數據安全，并使審計人員能夠獲得完整、真實的會計數據，降低審計人員的審計風險，可以使用的方法包括：（1）對公司的硬件設備、軟件設施進行檢查，對其設置用戶管理權限；（2）對網絡系統進行外部訪問設置，以便于實時監控；（3）在業務流程上，應強化信息的輸入、處理、控制、輸出控制。對關鍵的業務實施敏感業務控制；（4）對內部的系統維護和系統人員應嚴格分離，并定期進行人員培訓，防止操作失誤和舞弊行為的發生。

3.3審計主體成因分析

3.3.1審計人員

傳統審計的賬賬核對、賬證核對、賬表核對等重要的會計工作，而在電子商務環境下，企業以網絡信息系統為核心進行賬務處理，原始憑證、記賬憑證、會計報表等同屬于一個數據庫，這都對會計師提出了更高的要求。部分會計師缺乏計算機技術，對電子商務的知識了解較少，從而不能有效的識別和評價企業的風險和內部控制。除此之外，一部分審計人員盲目信任網絡和計算機技術的安全可靠性，在審計過程中不能保持獨立性和謹慎性，難以提出客觀的審計結果。審計人員的職業道德水平對審計工作質量起著關鍵性的作用，經濟社會的快速發展對網絡審計工作提出了更高的要求。在新的環境下審計人員更要審計人員更要謙虛謹慎、獨立客觀不斷提高自身的職業道德水平和專業素質能力。

3.3.2審計的技術和方法

從目前的會計師事務所處理審計實務過程來看，大部分會計師事務所仍然使用繞過計算機審計的方法，要求電子商務企業將所有的原始憑證、記賬憑證、會計賬簿、會計報表打印輸出，通過手工操作的方式提出審計意見，做出審計結論。但是，當電子數據在生成時就發生故意篡改、舞弊的行為，那么由原始的電子數據所派生出的會計憑證、會計報表的數據等也會出錯，不能作為可靠的審計證據。傳統的審計方法無法對網絡交易的經濟數據進行追蹤審查，這也會帶來審計風險。由于電子商務環境的變化，大部分企業的主要會計數據形成信息化的數據庫，信息的真實性受到質疑。因此，審計人員關注的重點是企業的數據庫，獲取到最原始的數據，確保其真實性和有效性。

4結論

電子商務作為一種全新的商業模式，打破了時間、空間因素對企業的束縛，但這給企業的發展帶來契機的同時，也帶來了新的風險。而且由于商業模式變化，必然影響對企業的審計。在電子商務環境下進行審計時，由于其理論體系與傳統審計理論體系有了很顯著的變化，所以需要綜合審計、電子商務、最新的計算機技術、網絡技術及必要的管理思想等多學科的知識。電子商務的審計是審計范圍的擴大。而電子商務審計也是未來發展的必然，本文的論述對于未來完善電子商務審計或許有一定的貢獻。隨著網絡經濟的不斷發展，電子商務審計的方法和技術也將不斷完善，對于審計風險的控制也會不斷增強。

本文由于資料有限，時間較短，關于電子商務環境下審計風險控制的論述不盡完善，相信在當前的發展下，電子商務審計的風險控制必將越來越完善。