決策有用觀下財務會計信息質量研究

摘 要：會計的目標是決策有用，決策有用有賴于可靠而相關的會計信息。根據經濟全球化的客觀要求，我國會計計量國際趨同一而再地被提上日程，采用何種屬性的計量方法才能與國際會計準則接軌，才能獲得更可靠相關的信息是當前會計研究的一個熱點。因此，重新開啟決策有用觀下會計信息質量研究具有很強的理論和現實意義。本文在決策有用性的基礎上，以財務會計信息的可靠性和相關性為主要研究內容，通過構建折中的契合平臺，為實現我國財務會計信息決策有用提供理論建議。

關鍵詞：決策有用；會計信息；相關性；可靠性

一、財務會計信息與決策有用

財務會計作為一個經濟信息系統，必然服務于一定的目標，而這個目標既是會計實際活動所期望達到的目的和結果，也是信息使用者所期待獲取的信息。一直以來受委托代理理論的影響財務會計目標長時間以受托責任觀為主導，然而隨著資本市場的介入所有者和經營者之間的關系已不再清晰，委托—代理關系也變的越來越模糊，決策有用觀逐漸成為財務會計報告的重要目標，并且決策有用也被視為是信息使用者的最終需求。決策有用觀主張會計目標是決策有用，會計需利用有限的資源為重要領域決策和目標提供相關而可靠的信息，這就要求會計信息需同時具備相關性和可靠性的質量要求。基于此可以構建會計信息與決策有用的分析框架（如圖1），作為本文分析的理論基礎。

會計信息對使用者決策有用一方面要求使用者關注會計信息的內容，即會計實際活動本身的信息含量；另一方面會計信息要從決策者出發綜合考慮市場因素，保障信息具有及時性、預測價值和反饋價值。隨著我國資本市場不斷完善，成千上萬的投資者聚集資本組成規模龐大的公司是經濟發展的趨勢所向。對于為數眾多的股東來說必須依靠有用的會計信息作為投資決策的依據。會計信息的最高質量要求就是決策有用性，如果對決策沒用那么也就不值得提供該項信息。雖然決策有用不僅需要考慮財務信息，還需要考慮非財務信息和一些定性及非確定信息，但對于現有的投資來說財務信息有用是其決策有用的首要考慮因素。為滿足使用者對信息質量的要求，擴大會計信息含量，提供有價值的財務非財務信息，開展決策有用下的會計信息質量研究是迫切而有必要的。

二、決策有用對會計信息質量的要求

會計信息可靠性是指信息是正確的、中立的，能為使用者所充分信賴的，能夠真實的反映客觀情況；相關性是指與信息使用者的決策相關，能夠導致決策差別化的信息。國際會計準則委員會頒布的《編制和呈報財務報表的結構》中指出，當信息能夠幫助使用者評價過去、現在和未來事項以及確認、更改他們過去的評價從而影響到使用者的經濟決策時，信息就具有決策有用性。

通常情況下會計信息可靠性與相關性是相互對立的，對于同一經濟活動是采用公允價值計量強調相關性，還是采用歷史成本計量明確可靠性，以何種方式、何總金額報告都會有不同的結論。例如，公司的可供出售金融資產的收益情況，由于此類資產價值本身就有不確定性和受市場操縱的影響，可靠性較差，因此后續資產負債表日不能將其公允價值變動計入會計報表或附注中可靠性較高的信息類別，而是將其列入其他綜合收益。由于兩者的對立關系，通常會有此增彼減、此消彼長的情況發生，所以必須綜合權衡兩者之間的關系。

世界上任何事物都是矛盾的統一體，既有對立關系，也有相互依存的關系。可靠性和相關性并非總在相反的方向上影響財務會計信息質量。在同一決策有用性的目標之下，若相關性失去了可靠性的支持再相關的信息對決策者來說都是一種誤導；如果信息準確可靠但與決策者的需求相去甚遠，那么再可靠的信息也沒有存在的意義。可見，相關性和可靠性對于信息決策有用來說缺一不可，應給予兩者同等程度的重視，對他們孰重孰輕的排序不重要，重要的是如何在不能兼顧的情況下做出相對最優的取舍。

三、構建平衡會計信息可靠性與相關性的平臺

會計信息可靠性與相關性之間的矛盾是顯而易見的，長期以來二者孰重孰輕的排序問題一直存在于會計理論界。本文認為執著對兩個信息質量特征的排序并不能解決現存的問題，也不能使決策有用有明顯的提高，應該在現有條件的基礎上結合實際情況構建兩者的契合平臺，根據不同使用情況和環境做出相應的選擇。

（一）完善相關方面會計準則的建設

隨著我國會計準則與國際趨同步伐的加快，適合我國的會計框架也日益完善。相信通過完善決策有用性方面會計準則的建設會在一定程度上為改善我國財務會計信息的質量，提高會計信息相關性和可靠性的協同發展提供一個良好的制度基礎。

我們不得不面對我國金融市場次強式的現實，但隨著我國市場經濟的不斷完善和發展，不科學、不合理的相關會計法規得到了進一步的改善。我國一直在盡可能的縮小會計政策的可用空間，會計政策貫穿整個會計實務操作流程（從最初的經濟事項確認到最終的會計報表形成），在整個會計流程中，會計政策對會計信息質量的形成發揮著重要作用。尤其是以“公允表達”作為目標的準則，成為優化會計信息質量的最重要的體現。2014年公允價值加入了企業會計準則的大家庭，并首次在我國國內有了明確的定義。準則中為規范公允價值的計量和披露，防范財務造假對資產、負債、交易和市場方面公允價值的應用都做了嚴謹而明確的規定，并將公允價值所使用的輸入值劃分為三個層次，充分保證計量值的相關、可靠。

（二）以信息使用者為核心構建平臺

會計信息可靠性和相關性之間矛盾的存在是毋庸置疑的，而且隨著對該問題的深入研究，兩者之間的權衡問題也變的越來越復雜。但如果從會計信息質量的本源出發，找尋新的突破口并以此為核心，相信兩者可以達到一個相對均衡的效果。會計信息質量圍繞的是會計目標，即決策有用性，而決策者即是信息使用者，他們關注的是未來現金流量的金額、時間及其不確定性。并且，會計信息的價值就在于它能滿足信息主體的需求，其自身質量高低也取決于滿足使用者需要的程度。所以，會計信息質量要求應以信息使用者為核心。

不同信息使用者對可靠性、相關性的需求不同，同一信息使用者不同時期的信息質量要求也有不同。根據馬斯洛需求理論，人的需求“安全”在先“尊重”次之，類比到信息使用者對信息質量的要求應首先確保信息的真實，然后才會要求滿足決策有用。總體上來看，發生的交易、事項能成為財務會計信息，就必然是有用的信息，即是可靠的。可靠性是決策者選用信息的首要標準，然而對于決策有用來說，并不是所有信息都具有很強的相關性，因此相關性是決策有用的充分條件，而可靠性是一個必要條件。在平衡可靠性和相關性的平臺上首先建立財務會計信息池，首選有用信息并將更有用的信息優先納入選擇，經過可靠性標準過濾以后，使得可靠而有用的信息被最終選擇（如圖2）。

（三）充分發揮公允價值計量屬性的權衡作用

我們知道，會計信息質量的相關性及可靠性是相互矛盾但又缺一不可的，他們的側重點不盡相同，各自影響著會計計量屬性的選擇，會計計量屬性反過來也會影響相關性和可靠性在會計信息質量形成過程中的相互博弈。會計計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、未來現金流量現值、公允價值，交易過程中除了歷史成本是實際交易，其他均為有假設交易的情況。公允價值計量的出現無疑為會計信息的相關性和可靠性之間的矛盾提供了緩和的契機。公允價值計量在相關性和可靠性之間做了一個權衡：會計信息質量相關性的提高不以降低可靠性為代價，在提高會計信息質量可靠性的同時也不降低相關性。

從決策有用性的角度來看，公允價值的計量辦法在平衡相關性和可靠性上具備一定的優越性。公允價值的可靠性有其自身的特性。首先，會計信息的決策有用并不要求提供絕對可靠的信息，事實上任何一種計量方法都不能提供絕對可靠的信息，過分苛責要求會計信息可靠必然會導致交易費用的激增。而交易費用增加也未必會導致會計信息可靠性提高，反而會造成另一種“精確的錯誤”，導致過猶不及。公允價值的可靠性存在一個“度”，這個度就是邊際收入=邊際成本，即公允價值所提供的會計信息更可靠所花費的交易費用等于所獲得的邊際收益，當邊際收入大于邊際成本時，會花費更多的成本使公允價值提供的會計信息更可靠。因此，只要公允價值計量能夠做到相對合理，對決策者來說信息都是有用的。公允價值的相關性是其優勢所在。隨著經濟時代的不斷發展，各種新生業務如春筍般涌現出來，商譽、各種衍生金融工具、知識產權等在原有的計量模式下已不能反應更相關的信息，采用公允價值能夠對這些新生事物進行更相關的確認和計量，滿足投資者對決策相關的信息需求。

（四）培養會計信息分析型人才

開展會計研究總離不了對會計人員素質的探討，一直以來在我國會計制度的規范下，會計人員熟悉的大多是會計信息記錄和報告這兩個過程，重復的程序化的會計操作只能作為職業判斷的基礎，對于當前需要依靠較高判斷能力的確認和計量這些基礎能力顯然是不夠的。企業應結合實踐操作和典型案例不斷開展對會計人員分析能力的培訓，提高其評估信息和綜合分析能力。尤其是對于公允價值而言，及時收集相關交易商品市價信息，采用估值技術綜合分析類比其價值，對決策做出可靠相關的判斷和建議，分析能力至關重要。客觀地來講，目前我國會計人員素質離這一要求尚有距離。

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