對其他綜合收益項目的探討

摘 要：2014年，我國財政部發布修訂了《企業會計準則第30號——財務報表列報》，正式增設了“其他綜合收益”科目。文中簡要對其他綜合收益概念和特點進行探討，并分析了其他綜合收益和其他資本公積的關系，最后針對其他綜合收益所涉及的重分類、列報等方面提出建議。

關鍵詞：其他綜合收益；其他資本公積；建議

一、背景

我國企業會計準則為實現與國際財務報告準則的趨同，2009年6月我國財政部在《企業會計準則解釋第3號》中指出，企業應當在利潤表“每股收益”項下增列“其他綜合收益”和“綜合收益總額”項目，自此引入了“綜合收益”和“其他綜合收益”概念。2014年，財政部發布修訂后的《企業會計準則第30號——財務報表列報》（以下簡稱CAS 30）正式增設了“其他綜合收益”科目，并對其定義、分類、列報和披露進行了規范。同時對“其他綜合收益”項目的列報進一步劃分。但CAS 30對其他綜合收益所涉及的會計處理并未作出明確規定，這給實際操作中的財務會計人員造成了不便，進而不能真實準確地反映出企業的綜合收益水平。因此，正確認識和理解其他綜合收益的含義并正確進行會計核算，有利于會計準則準確高效的執行，進而提高會計信息質量。

二、其他綜合收益的概念和特點探討

其他綜合收益，是指企業根據其他會計準則規定未在當期損益中確認的各項利得和損失。也就是企業非日常活動所形成或發生且不計入當期損益的、會導致所有者權益變動但與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的經濟利益的流入或流出。包括以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益和以后會計期間滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益兩類。“其他綜合收益”科目屬于所有者權益類科目，會引起凈資產發生增減變動，它表示暫時無法計入利潤表的利得和損失的一個科目，并且與所有者投入資本無關，隨著資產或事項的處置或終止確認結轉至利潤表。

三、其他綜合收益和其他資本公積的關系

2006年，我國《企業會計準則——應用指南》將資本公積明細科目減為兩個，即“資本溢價”（股本溢價）和“其他資本公積”。原先其他資本公積主要反映的是直接計入到所有者權益的利得和損失，包括當期已確認但未實現的利得和損失。“資本公積——其他資本公積”只是一個暫存科目，當收益實現后，轉入到損益科目，計入利潤表中。2014年1月26日財政部發布修訂的《企業會計準則第30號——財務報表列報》（財會[2014]7號），增設“其他綜合收益”科目，真正將綜合收益科目解放出來，讓其來核算當期已確認但未實現的利得和損失。所以其他資本公積和其他綜合收益其實都屬于“權益派”。原來由“資本公積——其他資本公積”科目來管理的一部分內容，現在轉交給新引進的一級科目“其他綜合收益”來管理。體現了全面收益觀和決策有用觀。

如何將兩者準確的區分來，主要看是否是權益性交易。《國際會計準則第27號——合并報表和單獨財務報表》第30段規定中有提及到權益性交易：“不會導致喪失對子公司控制權的母公司所有權份額的變動，應作為權益性交易進行會計處理（即以所有者以及所有者身份進行的交易）。”因此判斷權益性交易的重要標準：一是該交易的對象是否是企業與所有者以其所有者身份進行；二是該交易是否會導致企業所有者權益發生變動。如果是權益性交易，則通過“資本公積——其他資本公積”科目來核算。如果是非權益性交易，則通過“其他綜合收益”科目來核算。

四、對其他綜合收益的建議

（一）把“利潤表”改名為“綜合收益表”。上文有提到過，所謂綜合收益總額項目反映的是凈利潤和其他綜合收益扣除所得稅影響后的凈額相加后的合計金額。也就是目前的利潤表其實包含兩部分內容，即當期凈利潤和其他綜合收益兩部分。其不再是單純地反映凈利潤的損益表，而是一張反映全面收益觀下的已實現和未實現的收益總額的財務報表。所以將“利潤表”變更為“綜合收益表”更為合理，能更全面的涵蓋所反映的內容，在一定程度上，也體現了其他綜合收益的重要性。

（二）將其他綜合收益單獨納入準則中。隨著全面收益觀的逐步實行，其他綜合收益越來越體現出重要性，而目前其他綜合收益的確認、計量、記錄和報告等都是分散在各個準則中，沒有一個具體的準則來詳細規定其他綜合收益的會計核算，因此給財務人員造成了一定的麻煩，或者說不容易對其他綜合收益有一個系統全面的理解。如果編制獨立的其他綜合收益準則，能使相應的會計核算更加規范，也有助財務人員系統地學習并掌握會計實務。

（三）合理規范“其他綜合收益”重分類的要求。我國目前與國際會計準則趨同，將“其他綜合收益”項目劃分為“以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益”和“以后會計期間滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益”兩類。并且“其他綜合收益”表示的是當期未實現的利得和損失，那么是否意味著只要利得和損失得以實現，就會重分類進損益。對于其重分類的要求，IASB和FASB也沒有達成共識。其重分類的劃分標準是什么，我國準則也并沒有給出說明和規范。所以關于重分類的標準和時點，都需要準則進一步明確和規范。

（四）資產負債表和利潤表中關于“其他綜合收益”的項目披露名稱相同，但是兩者反映的內容存在差異，資產負債表反映的是累積余額，利潤表反映的是當期發生額，而兩者都稱“其他綜合收益”易造成誤解。為避免混淆，建議將資產負債表中的“其他綜合收益”更名為“累積其他綜合收益”。

五、結語

其他綜合收益從其他資本公積中分離出來的，從性質上看，兩者都表示計入到所有者權益的利得和損失。CAS 30號的出臺，雖然在很大程度上改善了其他綜合收益的列報和披露，但還是存在一些不足，例如沒有出臺與其他綜合收益核算相關的其他具體準則，其他綜合收益的重分類標準和時點問題等還有待解決。

參考文獻：

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