淺談獎(jiǎng)勵(lì)積分的核算與報(bào)表粉飾

阮磊　胥婉璐

摘 要：授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分，以吸引客戶多次消費(fèi)是現(xiàn)代企業(yè)常用的營(yíng)銷手段之一。文章按照現(xiàn)狀及相關(guān)會(huì)計(jì)處理方法，重點(diǎn)分析由獎(jiǎng)勵(lì)積分的核算所導(dǎo)致的利潤(rùn)操縱及報(bào)表粉飾問題，并對(duì)該問題提出若干相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：獎(jiǎng)勵(lì)積分；核算；報(bào)表粉飾

獎(jiǎng)勵(lì)積分實(shí)質(zhì)上是指在現(xiàn)代企業(yè)運(yùn)營(yíng)過程中，銷售商品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予顧客或者客戶的積分，在達(dá)到一定條件下可以用于兌換本企業(yè)或第三方提供免費(fèi)或折扣商品或勞務(wù)。獎(jiǎng)勵(lì)積分在留住客戶、保持市場(chǎng)份額、擴(kuò)大銷售、利潤(rùn)增長(zhǎng)等方面起到了非常重要的作用，如航空公司給予客戶的里程積分累計(jì)、電信公司按客戶在網(wǎng)時(shí)間和月話費(fèi)額度給予客戶的積分累計(jì)等。

一、獎(jiǎng)勵(lì)積分的核算

筆者將獎(jiǎng)勵(lì)積分的核算分為以下三種情況，首先是企業(yè)授予的獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值可估計(jì)且企業(yè)用自身商品/勞務(wù)進(jìn)行結(jié)算，該種情況下，每一個(gè)積分的公允價(jià)值在授予時(shí)是確定或可估計(jì)的，并且該獎(jiǎng)勵(lì)積分的實(shí)際公允價(jià)值會(huì)隨著每一期累計(jì)已兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分?jǐn)?shù)及該期預(yù)計(jì)兌換比例的不同而變化。其次是獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值難以估計(jì)且企業(yè)用自身商品/勞務(wù)進(jìn)行結(jié)算，該情況下，企業(yè)的每一個(gè)獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值不能直接觀察到，且難以估計(jì)，但是總的獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值可以被估計(jì)。因此在以后期間，也不再對(duì)每一個(gè)獎(jiǎng)勵(lì)積分的實(shí)際公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。再者是企業(yè)以第三方提供的商品/勞務(wù)進(jìn)行結(jié)算，主要是在其兌換環(huán)節(jié)與前兩者的賬務(wù)處理不同。

1.獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值可估計(jì)且企業(yè)用自身商品/勞務(wù)進(jìn)行結(jié)算

（1）企業(yè)授予積分。企業(yè)在銷售商品或者提供勞務(wù)（服務(wù)）的同時(shí)，將銷售取得貨款或應(yīng)收貨款在本次商品銷售或勞務(wù)（服務(wù)）提供產(chǎn)生額收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值之間進(jìn)行分配，并將取得的貨款或應(yīng)收貨款扣除獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值的部分確認(rèn)為收入、獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值確認(rèn)為遞延收益。

（2）客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分。在客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分時(shí)，企業(yè)則應(yīng)將原計(jì)入遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入，其金額應(yīng)當(dāng)由換取獎(jiǎng)勵(lì)的積分?jǐn)?shù)額占預(yù)期將兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)的積分總數(shù)的比例這一方式進(jìn)行確定，這種算法也稱為積分百分比法。

當(dāng)期遞延收益確認(rèn)為收入=累計(jì)遞延收益確認(rèn)為收入-以前期間遞延收益確認(rèn)為收入

累計(jì)遞延收益確認(rèn)為收入=累計(jì)被兌換的獎(jiǎng)勵(lì)積分?jǐn)?shù)*總的獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值/（總的獎(jiǎng)勵(lì)積分?jǐn)?shù)*該期預(yù)計(jì)兌換比例）

（3）獎(jiǎng)勵(lì)積分的失效。授予客戶的獎(jiǎng)勵(lì)積分因過期或者其他原因而失效，則將該失效部分獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值由遞延收益轉(zhuǎn)為收入。

2.獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值難以估計(jì)且企業(yè)用自身商品/勞務(wù)進(jìn)行結(jié)算

該情況下，企業(yè)授予獎(jiǎng)勵(lì)積分與獎(jiǎng)勵(lì)積分過期失效時(shí)的會(huì)計(jì)處理與上述處理方法相同，區(qū)別在于客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分環(huán)節(jié)，在將當(dāng)期遞延收益確認(rèn)為收入的時(shí)候，不需要再重新計(jì)算每一獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值。

3.企業(yè)以第三方提供的商品/勞務(wù)進(jìn)行結(jié)算

獲得獎(jiǎng)勵(lì)積分的客戶滿足條件如果是需要第三方提供商品或者勞務(wù)，則授予企業(yè)需要代表第三方匯集對(duì)價(jià)，在這種情況下，其計(jì)算方式應(yīng)為授予企業(yè)應(yīng)在第三方有義務(wù)提供獎(jiǎng)勵(lì)且有權(quán)接受因提供獎(jiǎng)勵(lì)的計(jì)價(jià)時(shí)，將原計(jì)入遞延收益的金額與應(yīng)支付給第三方的價(jià)款之間的差額確認(rèn)為收入；當(dāng)然，如果授予的企業(yè)自身進(jìn)行歸集對(duì)價(jià)，則應(yīng)在履行獎(jiǎng)勵(lì)義務(wù)時(shí)按分配至獎(jiǎng)勵(lì)積分的對(duì)價(jià)確認(rèn)收入。企業(yè)因?yàn)樘岣吡霜?jiǎng)勵(lì)積分而發(fā)生的不可避免成本超過已收和應(yīng)收對(duì)價(jià)時(shí)，應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》有關(guān)虧損合同的規(guī)定處理。

二、獎(jiǎng)勵(lì)積分的核算與報(bào)表粉飾

在授予客戶的每一獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值可估算的情況下，企業(yè)可以在以后期間通過調(diào)整對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)積分的估算來操縱利潤(rùn)，粉飾報(bào)表。授予獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值越大，則其在利潤(rùn)中可用來操縱空間也越來越大。在具體操作過程中，企業(yè)可以利用預(yù)計(jì)的積分兌換比例調(diào)節(jié)積分遞延收入的結(jié)轉(zhuǎn)金額，如果兌換比例越大，則結(jié)轉(zhuǎn)的積分遞延收入就越少。

三、結(jié)論與建議

現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有對(duì)該類業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理做出明確規(guī)定，筆者認(rèn)為積分遞延收入是報(bào)表粉飾的源頭，預(yù)計(jì)兌換比例是報(bào)表粉飾的手段，就該問題提出如下建議：

1.應(yīng)在合理基礎(chǔ)上確定預(yù)計(jì)兌換比例

企業(yè)在預(yù)計(jì)獎(jiǎng)勵(lì)積分兌換比例時(shí)，應(yīng)基于合理的預(yù)計(jì)基礎(chǔ)，該基礎(chǔ)可以包括：該企業(yè)以往發(fā)行類似獎(jiǎng)勵(lì)積分的兌換比例、與該企業(yè)所處行業(yè)相同的企業(yè)發(fā)行類似獎(jiǎng)勵(lì)積分的兌換比例、合理的獎(jiǎng)勵(lì)積分兌換模型等。企業(yè)每期預(yù)計(jì)獎(jiǎng)勵(lì)積分的兌換比例時(shí)，應(yīng)提出合理的依據(jù)，以此減少通過獎(jiǎng)勵(lì)積分操縱利潤(rùn)，粉飾報(bào)表的空間。

2.限制每期積分遞延收益確認(rèn)為收入的金額

目前獎(jiǎng)勵(lì)積分所采用的結(jié)轉(zhuǎn)方法為積分百分比法，筆者認(rèn)為應(yīng)該將年限總和法與積分百分比法相結(jié)合。其中年限總和法是積分遞延收入乘以一個(gè)以積分到期時(shí)間為分子，再把到期時(shí)間逐年數(shù)字之和作為計(jì)算分母的逐年遞減的分?jǐn)?shù)，從而計(jì)算每年的收入結(jié)轉(zhuǎn)額，在年限總和法確認(rèn)的每期分?jǐn)傤~的基礎(chǔ)上以30%為幅度，按積分百分比法確認(rèn)的每期攤銷額不得超過該幅度（最后一期除外）。

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