基于管理會計的經營模式創新

【摘 要】 在“大眾創業、萬眾創新”的社會經濟環境下，企業經營模式必須加快創新的步伐。通過管理會計視角重構經營模式，可以提高企業價值管理的主動性與積極性。基于管理會計的經營模式創新是大眾創業、萬眾創新在企業層面的體現。一方面，中小企業需要借助于創業創新驅動實施經營模式的轉型升級；另一方面，大型企業同樣需要借助于管理會計的小經營主體等組織創新形式實現內部組織的扁平化、網絡化與虛擬化。加強管理會計視角的經營模式研究，對于豐富和完善企業經營體制，促進中國特色管理會計理論與方法體系的建設具有重要的理論價值與現實意義。

【關鍵詞】 管理會計； 經營模式； 組織創新

中圖分類號：F235.1 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）23-0131-06

一、引言

進入21世紀以來，管理界流行一句話，即“21世紀的競爭是經營模式之間的競爭”，其表達的思想是“經營模式”在企業未來市場競爭中具有重要的核心地位與發展優勢。現有文獻大多從企業的定位及其價值的實現方式等視角來理解和定義經營模式，并將經營模式劃分為經濟、戰略、運營三種類型（唐納德等，2013）。隨著以互聯網和信息技術為主體的“新經濟時代”的到來，企業經營模式面臨許多新的機遇與挑戰。Spector（2011）認為，經營模式持續演化正改變著組織和企業的經營業務方式。Teece等（2010）指出，在互聯網時代，傳統經濟分析模型或產業組織模型，根本無法對層出不窮的創新性技術商業化進程軌跡作出分析并提供預見。Zott等（2011）則指出，經營模式可視為現階段一種新的分析單元，它強調了一種系統的、整體的方法來解釋如何經營企業。事實上，企業的經營活動不外乎由“成本”與“收益”兩大要素構成，若從管理會計的視角來分析企業的經營模式也許可以加深人們對經營模式的理解與認識，并為企業管理的創新實踐提供新的動力與能量。

從管理會計角度考察經營模式，主要有兩種驅動方式：一是成本驅動；二是價值驅動。前者以成本為導向，后者以收益為導向。正如管理學大師彼德·杜拉克所言，企業家只需做好兩件事，一是銷售，二是控制成本。用會計語言來表達就是“利潤=收入-成本”（馮巧根，2009）。隨著“大眾創業、萬眾創新”的持續展開，以及創新驅動的有效推進，企業經營模式轉型升級已成為經濟結構不斷優化升級的一項重要抓手。經濟新常態加快了企業改革的步伐，到2020年國有企業改革將基本完成，這項工作在很大程度上體現的就是企業經營模式的轉型與創新。當前，以互聯網為手段的創業創新正在蓬勃興起，以眾創、眾包、眾扶、眾籌（四創）等為代表的大眾創業萬眾創新平臺正在形成（國務院，2015），新模式、新業態在“互聯網+”的推動下，正在加快企業線上線下的融合，生產方式、生活方式、治理方式將發生深刻的變化。換言之，創新企業經營模式正在成為企業實踐中的一大課題。因此，加強管理會計視角的經營模式研究，一方面，有助于從理論上將輕資產經營、供應鏈優化以及期權存貨管理等管理經驗與方法，從成本與價值驅動的實踐中得以系統的總結與提煉；另一方面，可以促進企業轉變經營觀念，積極普及與應用新的管理會計工具，提高經營管理實踐中的權變性、靈活性與有效性。

二、管理會計視角的經營模式特征

如何將經營模式的創新驅動嵌入管理會計的成本與價值驅動活動之中，是經濟新常態下管理會計發展的一個重要領域或新的方向。成本驅動的經營模式側重于在企業的經營活動中盡可能多地降低成本，以成本領先戰略為主來實現企業的價值增值。這種做法的目的是創造和維持最佳的成本結構，采用諸如輕資產經營等方式體現低成本的價值主張，在企業生產環節最大限度地實施生產自動化和業務活動的廣泛外包。價值驅動的經營模式不太關注特定盈利模式對成本等管理活動的影響，而是專注于創造價值。這種增值性的價值主張可以是社會責任，也可以是高度個性化的價值服務，如基于互聯網的收益導向模式等。服務于企業發展戰略，以管理會計發展促進經營模式創新是從管理會計視角觀察企業管理轉型的一個重要特征。

（一）管理會計戰略與經營模式

企業戰略與經營模式緊密相關。戰略指明方向，要求“做正確的事”；模式提供手段與方法，要求“正確地做事”。經營模式是根據企業的經營宗旨，為實現企業所確認的價值定位而采取的某一類方式方法的總稱。其中，包括企業為實現價值定位所規定的業務范圍、企業在產業鏈中的定位以及在這種定位下實現價值的具體路徑與手段。經營模式的內涵主要包括三個方面：一是確定企業價值增值的方向，也就是在產業鏈中的位置；二是企業的業務范圍，譬如是線上或線上與線下相結合等；三是企業如何來實現價值，采取什么樣的手段（Spector，2011）。

管理會計戰略要求企業經營模式具有戰略的內涵，即從長期發展的視角將經濟活動、運營活動與戰略管理活動有機結合，并從單純關注產品、營銷、利潤和流程，向關注價值提升、顧客關系直至市場細分、價值鏈優化等多元目標轉變，努力滿足管理會計為顧客價值創造經營（Customer Value Added Management：CVAM）的基本要求（西澤修，2000）。哈默（2002）提出的經營模式“四要素”，即顧客界面、核心戰略、戰略資源和價值網絡等，可以理解為是管理會計戰略嵌入經營模式的一個重要反映。通過管理會計戰略，使上述“四要素”融入到顧客利益、資源配置及公司邊界選擇等更深的層面，進一步促進了企業核心競爭力的提高。此外，管理會計戰略作為戰略管理會計理論與方法的映射，要在經營模式的獨特性、一致性和效率性等方面推進企業價值的增值，并充分發揮管理會計控制系統與信息支持系統對經營模式創新的促進作用。根據管理會計在產業鏈、供應鏈中的定位，以及企業實體價值流與虛擬價值流在空間布局的特征，可以將“大眾創業、萬眾創新”的內在要求融入管理會計的發展戰略之中，即將傳統的成本驅動與價值驅動與互聯網工具的運營相互聯動，加快企業經營模式的創新與發展。為了說明管理會計戰略對企業經營模式的影響效果，本文以江浙兩地的企業為例，對經營模式的創新形式作一簡單的總結與提煉。

1.江蘇企業的經營模式及其創新

筆者認為，江蘇最具代表性的企業經營模式主要有以下幾種形式：一是輕資產模式。它以蘇寧云商為代表，其管理會計戰略是“輕資產發展，‘準金融模式”。其早期的經營方式是，先將門店租下來，然后經過裝修（打上自己的品牌，即“蘇寧電器”），再分割后租賃給各大家電公司經銷，蘇寧從中獲得收益（這種收益包括租金的差額增量，也包括各種服務收費）。當前，盈利方式則表現出更加的多元化，譬如與阿里、萬達等聯手，加強電子商務及物流業的發展，從戰略的視角布局未來價值增值的新領域。其管理會計的文化價值觀是“永不言敗”，即，突出競爭與發展的重要性，努力獲取企業持續經營的競爭優勢。二是雙紅利模式。以鳳凰集團為代表，它手下有兩家上市公司（鳳凰股份與鳳凰傳媒），均與文化產業有關，其經營原則是政策與市場相融合，努力獲取多重收益。譬如，在房地產處于暴利的時期或階段（以鳳凰股份為代表），一方面可以獲得國家對文化企業經營的優惠（低廉的地價及優惠的稅收）；另一方面可以在房地產銷售中獲取高房價的巨大收益（下面幾層經營書店，上面辦酒店或向社會出售）。其管理會計的文化價值觀是“共贏發展”。三是跟隨經營模式。以早期常州地區起步的“大娘水餃”為例。常州是江蘇省的紡織基地之一，大量的紡織女工下崗后，再就業難度大，部分女工自謀職業開始賣水餃，在管理會計戰略方面，她們選擇“跟隨戰略”，譬如哪里有大型車站或者肯德基店等就在旁邊開上一家，享受中國人口的“紅利”。她們的管理會計文化價值觀是“人以食為天”。四是企業與社會利益兼顧模式。以黃浦再生資源公司為例，該公司的法人代表是陳光標先生，他作為社會責任的領頭人之一，褒大于貶，“人無完人”，總體而言其心系慈善是個好人。該公司強調社會責任與企業利益相結合，其文化價值觀是“協調、共生與發展”。

2.浙江企業的經營模式及其創新

浙江的代表性經營模式主要有：一是電子商務模式。它以阿里集團為例，其經營模式的管理會計特征是將固定成本轉化為可變成本，從經營企業到經營社會，其文化價值觀是“創造市場，實現夢想”。從馬云為代表的阿里公司臨上市時的股權結構考察，馬云團隊擁有的股份遠低于10%。具體的股權結構狀況是馬云及其管理團隊占9.4%，軟銀占36.7%，雅虎占24%，其他占19.9%。如果當初馬云團隊一味強調在股份中占絕對的比例，則阿里集團到現在恐怕也無法上市。通過社會資本的進入，強調經營權的控制，盡快實現資本市場的上市運作，以及實現企業最大限度的價值增值，這才是管理會計價值觀所強調的，它也是馬云及其團隊成功上市的基礎（馮巧根，2015）。二是文化消費模式。以華誼兄弟為典型，該公司本著愛情、親情與友情，讓夢想成真的理念，通過輕資產經營，在有限的有形資產基礎上，實現了近千億元市值的夢想。其管理會計的文化價值觀是“幸福家庭、美麗中國”。當今，浙江省已成為文化大省，這從已上市的大量浙江籍上市公司便能加以佐證，除華誼兄弟外，浙江還有浙報傳媒、杭報傳媒、宋城演藝、華數傳媒、思美傳媒、華策影視等文化上市公司。三是引導消費模式。它以娃哈哈為例，這家公司從兒童飲料入手，從“水”開始經營，其法人代表宗慶后曾數次蟬聯富豪榜第一。該公司的管理會計文化價值觀是“開心、快樂，就是盈利”。四是持續發展模式，或稱常青樹模式。以萬向集團為例，改革開放后第一代企業家（十大企業名人）中，魯冠球成為了“不倒翁”常青樹。以該公司為代表的浙江民營企業具有低調、踏實、上善若水的品質，其管理會計的文化價值觀是“做實產業，愛國敬業”。這類企業還有很多，如位于同一區域的傳化集團等，其法人代表為徐傳化先生，其子徐冠巨先生是第一位民營背景的省政協副主席（已蟬聯兩屆）。

概括江浙兩省企業經營模式的特征，其本質主要體現在企業文化及其行為特征上，而中國特色的管理會計理論與方法體系也將在這方面加以實現。以江蘇企業為例，企業經營的文化及其行為特征是：（1）緊跟政策，抓住市場發展的機遇，其文化價值觀是用好政策、用足政策；（2）服務民眾，從腳下開始，其文化價值觀是從服務民眾中求生存、謀發展；（3）以社會責任為已任，其文化價值觀是社會發展是成就事業的基礎。從總體特征上看，江蘇企業的經營活動具有政策性強、服務觀念深以及技術進步速度快、社會責任意識濃等特點。而浙江模式的特點是：（1）集群發展，從各自為戰發展到以點帶面推進，實現共同的文化價值協作觀，即錢是給大家賺的；（2）市場導向，穩健逐利，沒有市場、創造市場，齊心協力、謀求實惠，其文化價值觀是錢生錢、賺快錢；（3）候鳥模式，在世界范圍內尋找商機，其文化價值觀是四海為家、利益至上。浙江企業的總體特征是企業管理模式轉換快，思想觀念統一快，等等。

（二）經營模式中的管理會計特征

誠然，企業經營模式不外乎成本與價值驅動兩種基本運作方式，但實踐中其演變的速度及種類的發展往往應接不暇，上述江浙經營模式的形成與發展充分說明了這一點。筆者曾就房地產公司的兩大龍頭企業萬科與萬達的管理會計特征進行過探討（馮巧根，2014），萬科以資金周轉速度為管理會計業績評價的核心指標，并由資金密集型的房地產企業變身為一家輕資產經營的權變性公司，毛利率一直保持在20%以上，即它采用以成本驅動為導向的經營模式；而萬達則體現為“訂單地產”管理會計特征，應用“訂單式商業地產”運作，事先籌集大量資金，并帶動周邊土地等無形資產增值來構建自身獨特的盈利模式，即一種價值驅動為導向的經營模式。實踐表明，這兩種驅動方式往往是在“你中有我，我中有你”的交叉嵌入式推進過程中不斷完善與發展的。

國外企業經營模式的創新與發展也充分說明管理會計在經營模式轉型中的重要地位與作用。以日本企業的經營模式為例，豐田模式和京瓷模式（阿米巴模式）可以看成是代表性模式。豐田經營模式是一種成本驅動型的經營模式，而京瓷模式（阿米巴模式）則是一種價值驅動型的經營模式。豐田經營模式亦即精益生產模式，它包括拉動式的即時生產系統（JIT）、全面質量管理、團隊工作法（Teamwork）、并行工程（Concurrent）、成本企畫等內容，是一種成本控制與質量控制相結合并貫穿始終的管理體系。京瓷經營模式的主要特點是：（1）基于可控性視角計算阿米巴利潤，增強阿米巴組織經營積極性；（2）生產經費和銷售經費中不含勞務費，因為勞務費不是阿米巴負責人能夠管理的費用，因此在追求“經營的本質”，即“銷售額最大、經費最小”的時期，不是通過削減勞務費，而是通過職工的創意來提高經營效率；（3）生產經費和銷售經費中包含“利息折舊費”（認為“資產需要花費利息”），體現出經濟增加值的思想（馮巧根，2011）。

管理會計是通過自身的管理控制系統和信息支持系統來實現價值增值的管理活動（馮巧根，2014）。經營模式中的管理會計特征主要體現在這兩大系統中，具體可以通過京瓷經營模式來加以說明。該模式的特點是全體員工共同參與經營，構建小利潤中心，即把公司分割成若干細小的創利單元，通過信息公開，如公開各個部門的業績等來調動員工參與經營的積極性。它是一種以全體員工共同參與經營為基礎的經營模式，其經營理念是從物質與精神上調動員工的積極性。物質上就是各小經營主體創造的利潤越多對公司的貢獻越大，自身的獲利也越高；精神上則是提高員工的幸福感及滿足感，即不將員工的勞務費視作阿米巴組織的費用（各項扣除額中不包含員工的勞務費）。各個阿米巴經營組織不是靠公司發放薪酬，而是由自己的勞動來支付，并且在這一過程中還交足了公司的各項所需費用。這種倡導勞動光榮、勞動值得尊重的經營模式，最大限度地滿足了員工的精神需求。京瓷經營模式的管理流程是“阿米巴經營理念的學習→具有相同的愿望和高水平的經營目標→生產速度的提高→單位時間核算的提高→剩余生產能力的發現→阿米巴組織之間的連鎖反應→追加訂單消化過剩產能→規避機會損失→全公司利潤的增加”（上總康行等，2010）。從管理會計角度考察，京瓷經營模式圍繞為顧客價值創造經營來實現企業的價值增值，具體手段就是將管理會計的“兩大系統”嵌入經營模式的具體運作之中。下面以京瓷經營模式為例加以說明。

第一，管理會計的控制系統。一方面，京瓷經營模式的特點之一是劃小核算單位，在全員參與的基礎上自愿組建小經營主體（即所謂的“阿米巴組織”）；另一方面，采用單位時間價值作為考核機制，即用單位時間核算表來評價各經營單位每個月的工作成果。從管理會計角度講，這種模式體現了“大眾創業、萬眾創新”的理念。企業規模（組織）過大，虧損及存在的問題往往難以及時發現，小經營主體實施全員參與，并進行業績等信息的公開，使各種問題能夠在第一時間發現并得到解決。同時，單位時間價值的控制有助于提高時間利用效率，正確評價各經營主體的績效狀況。即，如果某組織時間價值管理有效，半天把任務給完成了，剩下時間沒事干，則仍然屬于沒有實現時間的價值增值。換言之，一味的節省，只能產生生產能力的剩余，關鍵的問題是存在機會損失。管理會計控制系統可以利用這些剩余人員改進工作方法，改善工程，開拓產品新的用途， 開發新產品等，進而使企業最大限度地實現價值增值（稻盛和夫，2009）。

第二，管理會計的信息支持系統。京瓷經營模式是以管理會計為中心展開的，其生產制造部門按科、系等構建阿米巴組織，每個月需要分層上報成本＼收益核算表，即由系級別的阿米巴核算傳導到科級別，最后得出生產制造部門月度核算表。其主要特點是經營信息的可視性與及時性強，體現了管理會計信息支持系統在這種經營模式中的重要作用。根據阿米巴組織負責人對各種各樣經營信息的需求狀況，管理會計信息支持系統及時地向這些小經營主體提供所需信息，比如本月的生產進度、產品的訂單內容等，還有每個月的房租、水電費、員工出勤狀態等信息。同時，通過經營活動中的信息公開，使阿米巴組織的每一個人都能把握工作的進度和利潤實現情況，并及時使各個阿米巴負責人獲得月度核算等報表。

管理會計不僅通過“兩大系統”為京瓷經營模式提供積極的作用，同時，為阿米巴經營的制度建設提供了公平公正的內部環境及相關的基礎條件，譬如，在管理會計核算指標格式等方面，通過明確的釋義使每一個員工都能夠正確了解其內涵與外延。由此可見，通過管理會計視角尋求經營模式的創新是經濟新常態下創新驅動的內在要求。2015年9月23日至25日，李克強總理在河南考察時強調，推動大眾創業、萬眾創新，盡快形成企業和經濟發展的新動能。“越來越多的實踐證明，大眾創業、萬眾創新不僅是小微企業生存和興盛之道，大企業通過‘雙創更能夠集聚全員智慧，迸發更大能量，大企業也要用‘雙創與小企業更好對接，合作放出創業創新的連環炮，放大‘雙創效應，要把國企改革和‘雙創結合，發展混合所有制經濟，讓各類企業共同撐起中國經濟的藍天”（李克強，2015）。

三、經營模式創新的路徑選擇：價值導向抑或成本導向

管理會計創新與企業經營模式的發展是相互促進的。從日本企業的現狀看，許多代表性的經營模式往往是從管理會計工具的創新中延展而成的。豐田經營模式側重于成本導向，是基于“成本觀”的路徑選擇；京瓷經營模式側重于收益導向，是一種基于“價值觀”的路徑選擇。京瓷經營模式的價值導向性不排斥“成本觀”的理念驅動，事實上，其內部卻執行著嚴格的成本驅動導向。京瓷經營模式中的“售價還原成本法”，即通過收入與市場價格的比較，借助于成本＼收益核算表中的成本信息決定經營活動的方向。它強調全過程、全要素的成本控制，一方面通過阿米巴這種小經營主體控制研發費用；另一方面利用時間核算來提高勞動效率和資源利用率。同時，面對協調眾多阿米巴組織的難題，從發揮其最大效應出發，該經營模式提出了一種重要的管理工具（或稱之為“殺手锏”），這就是利益鏈管理。為了規避機會損失的發生，各阿米巴組織自發地形成一個共同的利益鏈，當某個阿米巴組織的收益提速時其他關聯的阿米巴組織便快速反應，進而使整個企業管理效率提高，體現了整體價值最大化的要求。

（一）管理會計視角的經營模式創新

在管理會計“成本”與“價值”兩種驅動力的牽引下，管理會計的控制系統和信息支持系統服務于企業組織創新，有助于實現企業經營模式的轉型升級，進而為我國經濟結構的不斷優化升級提供基礎和保證。為適應管理會計戰略的權變性與靈活性要求，企業的組織形態正在發生變遷。經營模式作為企業戰略決策的組織載體，規模過大往往使效率下降，而一家大公司設立戰略實施型的組織是十分必要的，它也體現了“大眾創業、萬眾創新”的內在要求。目前，企業經營模式中表現比較集中的組織形式主要是矩陣組織、小型利潤中心組織、項目型組織等，其中的項目組織正從傳統的項目組織向快速學習型組織及網絡化組織轉型。將這些組織形態的權限委托、自我完成、明確的業績評價、市場導向、靈活性觀點等進行分類，可以概括如表1。

表1說明，經營模式中的組織使命按矩陣組織、小型利潤中心組織、項目型組織的順序明確地加以推進，即實施權限委托，自主經營權逐步放大；而在項目組織中，則按照傳統的項目組織、學習型組織、網絡化組織的順序推進，自主經營能力穩步提高，業績評價也更加公開、及時（田中雅康，2006）。經營模式創新無論是成本驅動還是價值驅動，其發展的共同特征是擴大權限委托，提高組織的經營自主權；同時，在業績評價多元化的基礎上提高其公開、公平與效率性。總之，管理會計視角的經營模式創新就是要圍繞組織的戰略實施，在組織的使命、目的、權限、責任、評價等方面提高外部變化的適應性，以及把握市場動向的柔性化與權變性。

（二）經營模式的路徑選擇：中外比較的視野

無論是日本的豐田經營模式還是京瓷經營模式，也無論是江浙模式還是經營模式創新過程中的組織形態發展，經營模式創新，從本質上講就是要構建與企業組織情境特征相符的自主經營體組織。自主經營體組織模式是一種科學管理的經營理念，組織建立自主經營體模式不是一種簡單的以“降本增效”為手段的成本驅動，而是將自主經營體模式提升到企業文化的高度，使其成為一種影響組織行為的長效機制，即在注重價值驅動的同時兼顧成本導向。在自主經營體模式中，企業內部市場化的運作機制是基礎，“經營體”是內部市場交易的主體，而將企業資源進行貨幣量化、建立內部交易價格體系以及信息化系統則成為實現自主經營體模式的支柱。自主經營體的運行框架如圖1所示。

目前，學術界討論較多的代表性經營模式主要是三家企業，即日本的京瓷公司、中國的海爾集團與上海汽車集團（上汽集團）。這三家公司的經營模式均以自主經營體為核心。該模式在運行過程中應遵循市場化、貨幣化、激勵性和長效性的原則，并以價值驅動為主導，反映了全球經濟進入新常態后企業經營模式發展的一種趨勢。

誠然，學術界較多地關注阿米巴這樣的組織形式，并對阿米巴經營這種自主經營體核算模式進行總結與推廣應用。事實上，海爾集團與上海汽車集團也是一種阿米巴經營的擴展應用。表2是三種自主經營體核算模式的比較。

表2表明，與京瓷模式相比，海爾以“人單合一雙贏”模式為體系，以自主經營體為單元，將戰略、組織、流程和機制有機整合，將用戶、員工、企業和供應商等利益相關者的目標有機統一，構建目標、預算、績效評價和激勵的有機閉環（趙劍波，2014）。其中，“人單合一雙贏”模式中的“人”，是指具有創新精神的員工；“單”指用戶。人單合一雙贏模式的核心是員工與用戶零距離，讓員工在為用戶創造價值的同時實現自我價值，構建平臺型組織生態圈，實現利益相關者共贏（彭家鈞，2015）。上汽模式的基本框架是以人為本，確立職工當家作主的主人翁地位，形成“人人為我，我為人人”的互約互聯關系。上汽提出“人人成為‘經營者”的管理會計價值理念，即以人為本、全員參與；其最核心的價值觀是“依靠人人，發展人人，回報人人”。企業經營管理能否取得成效，很重要的一條就是員工要不要參與、能不能參與，這種經營模式是一種全員化的管理模式。通過構建自主經營體，將公司劃分為一個個經營體，通過自主經營與核算，及時發現問題、優化資源、降低成本、提高效率。這種經營模式提升了經營效率與效果，即它以各經營體為節點，根據企業經營管理流程，以買賣、服務、契約三種內部市場關系為紐帶，以企業經營管理流程為方向而相互融為一體，形成了具有共同經營原則和共同追求目標的價值增值鏈和利益共同體。

四、結束語

管理會計視角的經營模式創新就是要樹立“大眾創業、萬眾創新”的管理會計文化價值理念，即通過強化管理會計的“成本”與“價值”驅動實現經營模式的創新與發展，并最大限度地實現企業的價值增值。本文將經營模式嵌入管理會計的內涵與外延之中，強調經營模式發展多因素共同驅動的效果，并且將這些驅動因素內化于管理會計的控制系統與信息支持系統之中。無論是日本的經營模式還是江浙的經營模式創新，以及海爾與上汽的經營管理實踐，以經營自主體為載體的經營模式改革與轉型是一種積極的路徑選擇，也是實現大眾創業、萬眾創新的重要基礎與現實保證。

經濟新常態給管理會計帶來了新的機遇與挑戰，如何結合經營模式轉型擴展管理會計中的組織創新理論將成為未來研究的主題之一。經營模式是企業情境特征下的產物，管理會計作為以控制系統和信息支持系統為手段的價值增值工具，在總體目標上與經營模式創新的要求是一致的。從這個意義上講，管理會計與經營模式是一種相互依存、共同發展的關系。盡管經營模式在更多的場合能夠引領管理會計的發展，但在某一特定時期或某一特定階段，管理會計的反作用也不能小覷。正確把握管理會計與經營模式之間的內在聯系，加強兩者的協調配合，共同實現企業為顧客價值創造經營的目標，是兩者融合與發展的前提。總之，這方面的研究課題還很多，值得深入探討。

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