新會計制度下普通高校教育成本核算研究

何遠禎

摘要：就我國高等學(xué)校教育成本領(lǐng)域整體研究狀況而言，高等學(xué)校教育成本核算方面的研究尚處探索階段，函需構(gòu)建一套與現(xiàn)行高校會計制度相銜接！規(guī)范！全面且可操作性強的高等學(xué)校教育成本核算體系本文結(jié)合某工程大學(xué)教育成本核算案例探討了普通高校教育成本核算。

關(guān)鍵詞：教育;核算;成本;效率

中圖分類號：F230文獻標(biāo)志碼：A文章編號：2095-9214（2015）10-0063-02

對于高校教育成本的界定，我們需要從會計學(xué)角度和經(jīng)濟學(xué)角度兩個方面去全面認(rèn)識。高校教育成本是教育成本、高等教育成本的子系統(tǒng)，在會計學(xué)視角下，它也需要有精確的核算過程，但它的核算范圍較廣，除了包含本質(zhì)上為學(xué)生提供教育服務(wù)而產(chǎn)生的資源價值，還包含了社會、家庭、學(xué)校等多種主體的各項支出。在經(jīng)濟學(xué)視角下，高等教育成本僅僅只包含了教育服務(wù)過程中所消耗的資源價值。高校教育成本核算近年來越來越受到社會各界的關(guān)注，本文就新會計制度性普通高校教育成本核算所存在的問題分析入手，介紹了問題產(chǎn)生原因及相關(guān)解決對策，并且通過案例詳細(xì)介紹了高校教育成本核算流程體系。

一、新會計制度下普通高校教育成本核算的現(xiàn)狀分析

1.新會計制度下普通高校教育成本核算存在的問題

進入新世紀(jì)，國家教育政策更加開放，高等學(xué)校的自主權(quán)也得到了更好的實現(xiàn)，各高校出于對學(xué)校本身的發(fā)展考量，可以更自我的探索先進的教育模式來提升學(xué)校的教育水平。學(xué)校的深度發(fā)展往往需要龐大的經(jīng)濟支持，但由于許多高校多年來過分依靠政府，自主權(quán)的行使并沒有在高校建設(shè)發(fā)展中得到很好的體現(xiàn)。反而由于自主權(quán)的增加，高校資金來源渠道的多元化，造成了高校對于資金利用效率的降低，將資金應(yīng)用于一些“面子工程”，忽略了教育本質(zhì)的發(fā)展。在這樣的發(fā)展氛圍中，更有一些高校的貸款總額不斷飆高，陷入不良貸款的惡性漩渦，甚至屢有高校破產(chǎn)事情發(fā)生。

這些問題都反映出來了我國高校對于經(jīng)費的支出預(yù)算控制水平不高，成本核算不嚴(yán)，對風(fēng)險的認(rèn)識不足，在學(xué)校資金運作過程中的前瞻性不強。更深層次來說，這些問題應(yīng)該歸咎于高校會計核算制度的關(guān)系。2009年，國家發(fā)布了《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）（下簡稱《制度》）的通知，明確表明了國家對于高等學(xué)校會計制度改革的重視。征求稿雖然在原有的會計制度上進行了一部分的改善，但在征求稿試運行的過程中，仍舊存在許多的問題，主要可以總結(jié)為三個方面：

（1）固定資產(chǎn)不進行折舊的賬務(wù)處理

新《制度》運行之前，普通高校主要采用的類似于行政事業(yè)單位的會計核算方法，對于固定資產(chǎn)的處理，不進行計提折舊攤銷，無法將固定資產(chǎn)在教育服務(wù)過程中產(chǎn)生的價值損耗體現(xiàn)出來，并且將固定資產(chǎn)隔離與教育成本體系之外，大大影響到了高校教育成本的真實性。

（2）僅對支出進行核算，忽略教育成本核算

多年來，高校的運維大多依賴于國家，經(jīng)濟意識較為淡薄，基本認(rèn)為學(xué)校不會破產(chǎn)，在這種思維模式下，高校對于教育核算缺乏推動力，同時對于核算實務(wù)也極為生疏，考慮的方面也極為淺薄。在實際核算工作主要體現(xiàn)為，僅對支出進行核算，而沒有對教育成本進行核算。

（3）仍采用收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)

收付實現(xiàn)制嚴(yán)重制約著教育成本核算，主要體現(xiàn)在對收入支出的確認(rèn)方面上。一定拿發(fā)生現(xiàn)金的教輔，不管是否屬于本期，都會在記賬憑證中得到體現(xiàn)，而未發(fā)生現(xiàn)金的交付，大多不做記賬處理。這樣就會造成教育成本核算中，成本數(shù)據(jù)采集信息的失真。

2.產(chǎn)生問題現(xiàn)象的原因

透過現(xiàn)象看本質(zhì)，我們不難發(fā)現(xiàn)，制約高校教育成本核算的原因主要可以歸結(jié)于以下幾點：

（1）高校缺乏成本意識，核算動機不足。許多高校習(xí)慣依賴于國家與政府的支持，不考慮資金的利用效率問題。由于高校是非營利性機構(gòu)，不像普通企業(yè)生產(chǎn)活動，有著明確的成本控制意識，因而高校對于成本的控制意識不強，而高校的教育成本也無法直觀的用經(jīng)濟價值指標(biāo)量化的顯示出來，更容易造成高校對成本核算的忽視。

（2）會計制度改革不夠深入，新《制度》雖然在本質(zhì)上顛覆了舊有制度的觀念，針對高校的會計核算實務(wù)中存在的問題做出了一些補充說明，但改革不夠深入，仍舊不能更好的完善高校教育成本核算工作，形成專門的核算體系。

（3）對于高校教育會計制度和政策的研究略有滯后

新《制度》（征求意見稿）已發(fā)布多時，社會各界對于教育成本核算的重視程度雖有增加，但是對于制度的制定、出臺卻有些滯后性。再者，國內(nèi)學(xué)者對于高校教育成本核算問題的研究不夠深入，學(xué)術(shù)界的專家學(xué)者暫無突破性的研究成果，多是對于舊有成果進行理論分析，并主要討論有政論性的問題，學(xué)術(shù)研究也略有遲滯。

3.優(yōu)化對策

（1）提升成本觀念重視程度

企業(yè)追求利潤最大化，在生產(chǎn)經(jīng)營中自然更在乎成本控制。高校雖然是非盈利是機構(gòu)，但教育成本控制仍舊是十分重要的。想要進一步完善高校教育成本核算體系，首先需要提升高校各級管理者對于成本觀念的重視程度。

（2）設(shè)立教育成本核算研究機制，制定標(biāo)準(zhǔn)成本

國內(nèi)學(xué)術(shù)界對于教育成本核算已經(jīng)有一定的成就，但需要進一步的深入發(fā)展。當(dāng)然，這種深入發(fā)展首先需要國家政策的輔助，建議政府設(shè)立高校教育成本核算研究機制。

二、高校教育成本體系研究

1.高校教育成本核算方法介紹

現(xiàn)階段，普通高校對于教育成本的核算方法可以簡單歸納為兩種方式：一種是雙軌制核算，基于普通高校多采用收付實現(xiàn)制對教育成本核算產(chǎn)生了許多不好的影響，許多學(xué)者提出了按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在現(xiàn)行收付實現(xiàn)制核算的基礎(chǔ)上進行相應(yīng)的轉(zhuǎn)換。雙軌制核算增設(shè)了“公共費用”、“預(yù)提費用”、“教育成本”等項目，將總賬科目與明細(xì)賬科目聯(lián)系起來，促使教育成本的核算與教育支出核算有所結(jié)合。另一種則是單軌制核算方式，高校在進行日常會計核算中均必須按照權(quán)責(zé)發(fā)生制，在“教育成本”的科目下，按核算原則進行會計實務(wù)，實施教育成本核算。endprint

2.普通高校教育成本核算一般流程

目前普通高校教育成本可算一般流程可分為：①獲取高校財務(wù)和非財務(wù)資料，所有資料主要是從普通高校學(xué)校財務(wù)部門取得，主要資料類別包含：匯總數(shù)據(jù)和明細(xì)數(shù)據(jù)。科目大致包含：設(shè)備資本性支出數(shù)、補助支出數(shù)、人員經(jīng)費支出數(shù)。②確定成本核算范圍、對象、核算周期。③設(shè)置教育成本可算科目，這種科目的設(shè)置主要是為了保證教育成本核算的系統(tǒng)性和完整性，需要在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上，完成對事業(yè)支出數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)換。④記錄、歸檔、分配、核算⑤編制教育成本報表，教育成本報表的編制十分重要，它能夠明確反應(yīng)審核周期內(nèi)教育資金的支出情況以及成本水平，是教育成本核算的實質(zhì)體現(xiàn)。編制報表包含：教育成本總報表、學(xué)校人均教育成本報表和專業(yè)人均教育成本報表等。流程圖可見下圖2.

三、某普通高校教育成本核算實例

以某工程大學(xué)2011-2012年度的實際資料為例，詳細(xì)介紹教育成本核算的一般方法和流程，以期能為普通高等學(xué)校教育成本核算提供一定的幫助。

（1）財務(wù)資料與非財務(wù)資料的獲取

資源來源來自于該校的財務(wù)部門的會計資料。

財務(wù)資料如下：2011-2012年學(xué)年度該工程大學(xué)總支出67，123萬元，其中在職人員工資和津貼經(jīng)費支出35，198萬元，補助支出18，451萬元（沒有發(fā)生貨幣類型的住房補貼支出），日常公用經(jīng)費支出10，179萬元，資本支出3，295萬元。

其中公用經(jīng)費科目包含了學(xué)校內(nèi)行政管理和教育服務(wù)的公用經(jīng)費，如：水電費、培訓(xùn)費、印刷費、交通差旅費等等。補助性支出主要包括退休費、生活補助、助學(xué)金、獎學(xué)金等等。資本性支出主要包含設(shè)備購置支出和建筑修理支出等，其中設(shè)備購置需要按照設(shè)備的使用年限以及類別計算折舊費，計入教育成本，修理支出則按照專業(yè)學(xué)生學(xué)年制攤銷計入教育成本中。

非財務(wù)資源如下：該校建于上世紀(jì)70年年代，屬于省級大學(xué)，學(xué)校的發(fā)展受到政府部門的重視。該校的組織機構(gòu)由行政單位、教學(xué)單位、黨群組織、后勤單位、教輔單位等組成。

（2）教育成本對象以及核算周期的確定

核算周期定位一個學(xué)年度，不再按月估計教育經(jīng)費，核算對象是該高校的整體，不再按各學(xué)院、各專業(yè)、各年級細(xì)分。核算演示總支出報表分為：人員經(jīng)費支出、補助支出、公共經(jīng)費支出、資本性支出四種，計量單位為“萬元”。

（3）教育成本核算科目設(shè)置

單獨核算的科目設(shè)置為：養(yǎng)老保險費、教育成本、預(yù)提費用、人才引進費用、待攤費用、累計折舊、間接成本、在建工程等。

（4）記錄、歸集、分配教育成本實施步驟

第一步：獲取教育成本的支出明細(xì)表和固定置產(chǎn)折舊表格式（如表1所示固定資產(chǎn)折舊表）還應(yīng)該明確劃分出不計入教育成本的支出項目，保留設(shè)定的成本支出項目。

表1某工程大學(xué)固定資產(chǎn)折舊表單位：萬元

第二步：將計入教育成本的支出分為計入本期教育成本的支出和不計入本期教育成本的支出

第三布：將計入本期教育成本的支出分為直接成本和間接成本

第四步：核算不計入本期的間接成本，通過歸集和計算，最后將各單位應(yīng)計入本期的全部成本轉(zhuǎn)入各單位教育成本明細(xì)賬和間接成本明細(xì)賬。

第五步：養(yǎng)老保險支出模擬計算

（5）教育成本核算

經(jīng)過上述步驟，計算出某工程大學(xué)各學(xué)院單位教育成本匯總表格，如下圖2所示。并根據(jù)計算結(jié)合編制報表。最終計算該學(xué)校生均教育成本為6千元。

表2某工程大學(xué)2011-2012年教育成本匯總表（單位：萬元）

（作者單位：阿壩師范學(xué)院）

基金項目：校級重點課題“新《高等學(xué)校會計制度》下高校教育成本核算問題探討”（ASA14-03）之研究成果。

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